Решение № 4359 от 6.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13320/2009 г.

Решение № 4359 от 6.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 13320/2009 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1431 от 5.08.2009 г., постановено по адм. д. № 1209/08 г. Варненският административен съд, първо адм. отд., девети състав, е отхвърлил жалбата на Всестранна кооперация "Правда" - гр. Разград, против Ревизионен акт № 550/6.03.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Разград, потвърден с решение № 192/7.05.2008 г. на зам.-директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, с който на жалбоподателя е определен данък по ЗДДС (отм.) за данъчен период 01. - 12.2006 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит и вноски за ДОО на работодател по КСО за 2003, 2004,2005 и 2006 г. и е осъдил жалбоподателя да заплати на Д "ОУИ" - гр. Варна сумата 578,27 лв. юрисконсултско възнаграждение. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Всестранна кооперация "Правда" - гр. Разград, представлявана от председателя Тодор Георгиев Тодоров, чрез пълномощника му адв. Стоян Димитров Ненчев. В същата се прави оплакване, че решението на Варненския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и при допуснати съществени процесуални нарушения, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Варненския административен съд и вместо него да постанови друго такова, с което да уважи подадената жалба на кооперацията и отмени обжалвания РА. Като алтернативно се поддържа искане за връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Претендира се присъждане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, състав на първо а отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. С решението си Варненският административен съд е отхвърлил жалбата на Всестранна кооперация "Правда" - гр. Разград, против Ревизионен акт № 560 от 6.03.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Разград, потвърден с решение № 192/7.05.2008 г. на зам.-директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, с който на жалбоподателя е определен данък по ЗДДС (отм.) за данъчен период 01. - 12.2006 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит и вноски за ДОО на работодател по КСО за 2003, 2004, 2005 и 2006 г. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит и определените в резултат на това задължения за ДДС за процесната 2006 г. административният съд първо място е дал тълкуване на разпоредбите на ЗДДС (отм.), свързани с възникването на право на данъчен кредит и по-специално на нормата на чл. 64, ал. 1, т. 2 във вр. с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) по отношение на начисляването. След това е посочено, че в конкретния случай в рамките на ревизията е установено, че доставчикът ЕТ "Мирена - 80 - Кина Георгиева" е издавала на кооперацията фактури за извършените доставки, но тези фактури не са отразявани в дневника й за продажби, а отразяването е извършвано на база на съставените дневни отчетени от ЕКАФП. Посочено е още, че това е станало в нарушение на законовите разпоредби за начисляването, които са императивни и не могат да бъдат тълкувани разширително, поради което законосъобразно органът по приходите е отказал да признае право на данъчен кредит. Съдът е изложил подробни мотиви защо приема, че съставените отчети от ЕКАФП не могат да служат като доказателство за начисляване на данъка, установените от него неточности и невъзможност да бъде установено дали дадена фактура попада в тези отчети, а от там и в дневника за продажби на доставчика. Тези неточности са дали основания на административния съд да не възприеме заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза, като и в тази насока са изложени подробни мотиви. Административният съд е приел, че РА е законосъобразен и в частта му за определени задължения на кооперацията по КСО, като е посочил, че работещите в кооперацията без трудовото правоотношение пенсионери не попадат в никоя от хипотезите в чл. 4, ал. 3, т. 1,2, 4 и 5 от КСО и подлежат на задължително осигуряване за всички социални рискове без безработица на осн. чл. 4, ал. 1, т. 5 от КСО. Решението на Варненския административен съд е правилно и законосъобразно в частта му относно определените задължения по ЗДДС (отм.) и неправилно в частта му относно определените задължения по КСО. В касационната жалба по отношение на определените задължения за ДДС се прави оплакване за допуснато нарушение на закона и необоснованост. Навеждат се доводи, че в хода на делото е установено по безспорен и несъмнен начин начисляването на данъка от доставчика при условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), поради което неправилно е прието, че не са налице законовите условия за възникване на право на данъчен кредит. Направеното оплакване е неоснователно. В хода на извършената ревизия е установено от органа по приходите, че за извършените доставки от ЕТ "Мирена - 80 - Кина Георгиева" последната е издавала на кооперацията фактури, но тези фактури не са отразявани в дневника й за продажби, а отразяването е извършвано на база на съставените дневни отчетени от ЕКАФП. Административният съд е дал подробно тълкуване на разпоредбите на ЗДДС (отм.) и ППЗДДС (отм.), регламентиращи начисляването и е посочил, че нормите са императивни и не допускат подобен род начисляване. На база на установената фактическа обстановка по време на ревизията административният съд е направил и съответния анализ, при който е установил редица неточности и непълноти при използвания начин на начисляване. Тези обстоятелства са послужили и като основание за неприемане на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза. Направените изводи от първоинстанционния съд в тази насока са правилни и законосъобразни, при точно тълкуване на относимите правни разпоредби и при точно установена фактическа обстановка. Като правилно и законосъобразно решението следва да бъде оставено в сила в тази му част при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК. По отношение на определените задължения за осигурителни вноски в касационната жалба се прави оплакване за допуснато нарушение на материалния закон. Навеждат се доводи, че административният съд не е съобразил обстоятелството, че пенсионерите, които са член-кооператори и полагат труд без трудово правоотношение се осигуряват само по свое желание, поради което кооперацията няма задължение да внася осигурителни вноски за тези лица. Твърди се още, че разграничителният критерий в случая е основанието за полагане на труд в кооперацията и ако пенсионерът - член-кооператор полага труд без трудово правоотношение, той е освободен от задължение да се осигурява, в който смисъл е и практиката на ВАС. Направеното оплакване е основателно. Разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от Кодекса за задължително обществено осигуряване е обявена за противоконституционна по отношение на работещите пенсионери, включени в кръга на задължително осигурените лица по този законов текст /решение № 5 от 29.06.2000 г. на Конституционния съд, обнародвано в ДВ, бр. 55 от 2000 г./. Решението на Конституционния съд, съгласно което пенсионерите, извършващи работа без трудови правоотношения, се осигуряват само по свое желание, се отнася за всички пенсионери, независимо дали са член-кооператорите или не, когато не работят на трудово правоотношение. В него не се прави разлика между пенсионери, които са член-кооператори и останалите пенсионери. Това положение на Конституционния съд е разяснено в създадената в последствие разпоредба на чл. 4, ал. 6 КСО, която намира приложение по отношение на всички пенсионери, включително и по отношение на член-кооператори, когато извършват работа, която не се основава на трудови правоотношения. С оглед на това, не съществува законово основание, на което да се приеме, че кооперацията трябва да се внася осигурителни вноски за пенсионерите, които са работили без трудови правоотношения при нея и когато са член-кооператори. Позоваването на чл. 4, ал. 1, т. 5 КСО, не дава основание за друг извод. При условията на тази разпоредба член-кооператори работят в кооперациите на основание трудови и други правоотношения. Разграничителният критерии в този случай е основанието за полагане на труд в кооперацията. Ако се полага труд без трудово правоотношение, пенсионерът, макар и член-кооператор е освободен от задължението да се осигурява по чл. 4 КСО. Когато са пенсионери с право на пенсия за изслужено време и старост, член-кооператорите се осигуряват по свое желание при условията на КСО. Следователно, пенсионерите, попадащи в посочената категория на член-кооператори, могат да се осигуряват само при желание от тяхна страна, т. е. те не са задължени да се осигуряват. В този смисъл в съдебната практика е решение 2975 от 31.03.2005 г. по адм. д. № 10106/04 г. на шесто отделение на ВАС, докладчик Иван Трендафилов, както и решение № 976 от 1.02.2005 г. по адм. д. 10390/04 г. на шесто отделение, докладчик Светла Петкова. Като е приел друго и е отхвърлил жалбата на кооперацията в тази й част като неоснователна Варненският административен съд е постановил едно неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази му част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата следва да бъде уважена и Ревизионен акт № 550/6.03.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Разград, потвърден с решение № 192/7.05.2008 г. на зам.- директора на Д "ОУИ" - гр. Варна, следва да бъде отменен в частта му, с която на кооперацията са определени задължения за вноски за ДОО на работодател по КСО за 2003, 2004, 2005 и 2006 г., като незаконосъобразен. При този изход на процеса решението на административния съд следва да бъде отменено и в осъдителната му част за разноските, като съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата Д "ОУИ" - гр. Варна следва да бъде осъдена да заплати на ВК "Правда" - гр. Разград разноски по делото по компенсация в размер на 403,13 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо А отделение,