Решение № 15841 от 21.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13673/2016 г.

Решение № 15841 от 21.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13673/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационни жалби на "Канзас 999" ЕООД, чрез представляващия го К. Талипов и Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. С. при ЦУ на НАП, срещу решение № 6233/13.10.2016 г., постановено по адм. д. № 4172/2016 г., по описа на Административен съд - С. /АС/. В жалбата на дружеството се излагат лаконични доводи за неправилност на решението в обжалваната част, като касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. В жалбата на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. С. при ЦУ на НАП, се излагат доводи за недопустимост на решението в обжалваната част. Направено е искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, поради което следва да бъдат разгледани по същество. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-2214-1402213-091-002 от 10.12.2015 г., в частта, с която е изменен с решение № 352 от 29.02.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" С., при ЦУ на НАП в частта, с която за данъчни периоди: м. 12.2009 г. данъка в размер на 4 637,43 лв. е определен на 3 877,99 лв.; м. 05.2010 г. в размер на 21 990,55 лв. е определен на 13 339,15 лв.; м. 06.2010 г. в размер на 14 681,73 лв. е определен на 14 381,73 лв. и м. 06.2011 г. в размер на 10 866,77 лв. е определен на 8 328,77 лв., ведно със съответните лихви. На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия. По жалбата на "Канзас 999" ЕООД: От фактическа страна за установено съдът е приел, че е отказано право на данъчен кредит на "Канзас 999" ЕООД, по доставки на "Стилстрой проект" ЕООД по фактура № 321 от 7.12.2009 г. с предмет СМР по договор и по фактура № 355 от 12.05.2010 г. с предмет СМР по договор за обект - дърводелски цех в Сапарева баня. Дружеството доставчик не е намерено на декларирания данъчен адрес. С. е обсъдил приетите по делото нотариален акт № 68, том IV, д. № 705 от 2005 г. на службата по вписванията, от който се установява закупуване от жалбоподателя на УПИ, ведно с изградения върху него дърводелски цех в Сапарева баня, както и декларация по чл. 17 от ЗМДТ за деклариране на земята и сградата. С протокол образец от 12.05.2010 г. за установяване на извършването и заплащането на натурални видове СМР се установяват извършените от доставчика и подлежащи на плащане СМР на обща стойност 79 774 лв. При тези факти съдът е приел, че единствената спорна предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС е наличието на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1, респективно чл. 9 от ЗДДС. В РА не са направени изводи за извършена измама, а само за недоказване реалността на процесните доставки, т. е. на тяхното действително извършване от посоченото лице. В случая фактура № 321 от 7.12.2009 г. е с предмет СМР по договор, който не е представен, нито анекси към него, каквото е твърдението в жалбата. Не е представен и акт образец 15, за който се твърди, че е съставен относно извършените СМР. Фактура № 355 от 12.05.2010 г. СМР по договор за обект - дърводелски цех в Сапарева баня, договор също не е представен, както и разрешение за строеж. Липсват доказателства за поръчка на материалите, транспортирането им, данни за лицата, които са извършили СМР, количествено стойностни сметки, от които да може да се установи реално извършване на СМР от посочения изпълнител. Не на последно място съдът е пприел, че не са ангажирани доказателства и относно това какво е договорено и дали действително е договорено с посочения доставчик. Решението в тази си част е правилно. Обосновано е прието от съда, че по издадените фактури на "Канзас 999" ЕООД с доставчик "Стилстрой проект" ЕООД не са налице реално извършени доставки на СМР. Категорично е установено от съда, че в хода на производството не са представени доказателства за реално извършване на услугите (СМР) от доставчика - няма съпътстващи фактурите документи за поръчка на материалите, транспортирането им, работниците извършили СМР, договореното между страните, количествено стойностни сметки, от които да може да се установи реално извършване на СМР от посочения изпълнител, както и разрешение за строеж, което налага направения извод, че процесните фактури издадени от "Стилстрой проект" ЕООД не удостоверяват осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. П. на данъчен кредит възниква във връзка с получени облагаеми доставки, като доказателствената тежест е на ревизираното лице, което в случая не е установило поддържаните предпоставки за приспадането му по процесните фактури. Неоснователно е възражението на касатора за липса на обсъждане от съда на всички представени доказателства. Видно от мотивите на обжалвания акт, съдът подробно е обсъдил всички относими доказателства поотделно и в съвкупност и въз основа на анализа им е достигнал до законосъобразни правни изводи. Като допълнение, касационната инстанция следва да изложи, че фактура № 321 от 7.12.2009 г. с предмет СМР по договор не отговаря на изисквания на чл. 114 от ЗДДС. С. разпоредбата на чл. 71, т. 1 ЗДДС, за да ползва право на данъчен кредит ДЗЛ следва да притежава данъчен документ /фактура/, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 от закона, като в случая не е спазено изискването на т. 9, тъй като видът и параметрите на доставката са посочени твърде общо. Отразеното във фактурате "по договор" не индивидуализира предмета на стопанската операция, тъй като не е ясно дали се касае за доставка на стока или услуга. По този начин описанието на доставката може да се отнесе към всеки вид договор и не носи информация за възникнало данъчно събитие. Относно фактура № 355 от 12.05.2010 г. с предмет СМР по договор за обект - дърводелски цех в Сапарева баня договор също не е представен, а от приетият по делото протокол образец от 12.05.2010 г. за установяване на извършването и заплащането на натурални видове СМР не се установява, как е формирана стойността на услугата. Включва ли процесната сума цената на стоката или само на услугата. В решението си по дело С-271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргумента, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС), препятства приспадането на ДДС (в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/0). Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика (мярка), която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С-273/11. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено във фактурата (която е решителното доказателство, обуславящо приспадането). От нея не става ясно дали се касае за доставка на стока или услуга, не са представени допълващи документи, от които да се установи предмета на престацията, не са налице твърдения на ревизираното лице в какво се изразява доставката. Неустановените престации не могат да са предмет на ДДС. С. да се отбележи, че не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за приспадане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не е приспадаем само поради вписването си във фактура при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС не подлежи на безусловно приспадане. С оглед на изложеното касационната инстанция приема, че АС правилно е приел, че само издаването на фактура не е достатъчно, за да се признае правото на данъчен кредит, поради което жалбата е неоснователна. По жалбата на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. С. при ЦУ на НАП: Неоснователен е довода на касатора за недопустимост на решението в обжалваната част. Административен съд С. град е направил правилен извод за незаконосъобразност на оспорения РА в частта, с която на "Канзас 999" ЕООД са установени задължения за ДДС за д. п. м. 06.2010 г. в размер на 14 381,73 лв. и д. п. м. 06.2011 г. в размер на 8 328,77 лв., ведно със съответните лихви и обосновано го е отменил в тази му част. Решението е допустимо в тази си част, тъй като от приетото по делото възражение на дружеството срещу РА до директора на дирекция ОДОП - С. е видно, че РА е оспорен изцяло, относно прилагане на разпоредбите на ЗДДС (в което оспорване попадат д. п. м. 06.2010 г. и д. п. м. 06.2011 г.), поради което не е налице хипотезата на чл. 156, ал. 2 ДОПК, каквито съображения са развити в касационната жалба. Установения резултат по ЗДДС е оспорен и за тези периоди по административен ред, като РА правилно е разгледан по същество и по съдебен ред. Съответно, същият правилно и обосновано е отменен в тази част, тъй като органа по приходите не е доказал наличието на продажба между "Канзас 999" ЕООД и "Канзас 2" ЕООД прикрита под формата на заем, за да са налице предпоставките за начисляване на ДДС, по издадени ПКО № 512 от 1.06.2010 г. и ПКО № 257 от 10.06.2011 г., № 837 от 15.06.2011 г., № 838 от 21.06.2011 г. и № 839 от 28.06.2011 г. С оглед на изложеното решението като правилно следва да ъде оставено в сила. Не се установиха релевираните в жалбите отменителни основания.