Решение № 9568 от 14.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 4289/2009 г.

Решение № 9568 от 14.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 4289/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП, против решение № 969/13.10.2008 г., постановено по адм. дело № 1395/2008 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отменен ревизионен акт № 20000706/28.09.2007 г. издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. София. Касаторът поддържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат подробни съображения, че неправилно съдът е достигнал до извода, ДДС по процесните фактури е начислен в счетоводствата на доставчиците, като се е позовал на необоснованото заключение на вещото лице. Доставчиците не са открити на адресите за кореспонденция, не е направена проверка в счетоводствата им, същите не са представили поисканите им документи и писмени обяснения. Предвид това, не са събрани доказателства, от които да се установи реалното осъществяване на доставките по процесните фактури, както и начисляването на данъка в счетоводствата на доставчиците. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против ревизионния акт или делото да бъде върнато за ново разглеждане. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Софбиолайф Алд" ООД - гр. София, оспорва жалбата по съображения, изложени в писмени бележки на пълномощника адв. Деница Трендафилова. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн., ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 1.01.2007 г., който е бил приложим към ревизираните периоди. С обжалваното решение на Административен съд София град е отменен по жалба на "Софбиолайф Алд" ООД ревизионен акт № 20000706/28.09.2007 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. София, потвърден частично с решение № 183/31.01.2008 г. на директора на дирекция ДОУИ" за гр. София, в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 и чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, вр. чл. 6 ЗДДС по доставките от "Динекс Р" ЕООД за данъчни периоди м. 09, 10 и 11/2003 г. и м. 03/2004 г. в размер общо на 8700 лв., както и по доставките от "Войс 1" ЕООД за данъчни периоди м. 09, 10 и 11/2003 г. в размер общо на 11100 лв. и са начислени съответни лихви за забава. С решението съдът е признал право на приспадане на данъчен кредит за посочените данъчни периоди и в посочените размери. Осъдил е дирекция ДОУИ" да заплати на жалбоподателя направените разноски в размер на 1050 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че незаконосъобразно с ревизионния акт не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 19800 лв. по фактурите, издадени от "Динекс Р" ЕООД и от "Войс 1" ЕООД. Съдът е приел, че при извършената ревизия доставчиците не са намерени на адресите за кореспонденция и не са представили поисканите им документи и обяснения, в резултат на което е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС и чл. 6 ЗДДС. Като е възприел изцяло изводите на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, съдът е направил извода, че е доказано начисляването на ДДС в счетоводството на доставчиците, предвид представените справки-декларации, дневници за продажбите и отразяването на ДДС по сметка 4532, установено е и реалното осъществяване на доставките. Относно доставчика "Динекс Р" ЕООД е посочено, че от страна на жалбоподателя са представени още в хода на ревизията доказателства, искани по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, които съдържат данни, относими към реалността на доставката и начисляването на данъка. Посочено е в мотивите на решението, че в производството по обжалване на ревизионния акт са опровергани изводите на органите по приходите за липса на реални доставки и за липса на начисляване на данъка в счетоводството на доставчика. По съображения в този смисъл съдът е отменил РА в обжалваната част. Така постановеното решение е неправилно. От констатациите и направените изводи в ревизионния акт се установява, че правото на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от "Динекс Р" ЕООД, с правоприемник ДС-Д-Д-2004" ЕООД, и от Войс 1" ЕООД, не е признато поради това, че доставчиците не са представили поисканите им документи и писмени обяснения с искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчен субект (ИПДПОДС), съответно изх. № 10-24-17-199/16.03.2007 г. на първия и изх. № 10-24-17-198/19.03.2007 г. на втория, които са връчени по реда на чл. 32 ДОПК, поради това че не са открити на адресите за кореспонденция при извършените посещения от органите по приходите. В ревизионния акт и приложения към него ревизионен доклад е направен извода, че не е доказано начисляването на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, поради което не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Прието е също, че е налице основание да бъде отказано правото на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, поради това че доставчиците не са представили поисканите им документи и писмени обяснения с ИПДПОДС. От съдържанието на протоколите за насрещни проверки, за посещения на данъчните адреси, както и за връчване на съобщения по реда на чл. 32 ДОПК се установява, че същите отговарят на процесуалните изисквания за форма и за съдържание, поради което представляват доказателствено средство за удостоверените с тях действия и за начина, по който са извършени. От документите в данъчната преписка се установява, че до приключване на ревизионното производство доставчиците не са представили поисканите им документи и писмени обяснения. От текста на исканията е видно, че тези документи имат значение за извършените доставки, за счетоводната отчетност, за начисляването на данъка, както и за предходните доставчици. Исканите документи и писмени обяснения не са представени и в производството по обжалване на ревизионния акт по административен и съдебен ред. Затова неправилно съдът е посочил в мотивите на обжалваното съдебно решение, че още при ревизията от страна на жалбоподателя са представени доказателства, свързани с доставките от "Динекс Р" ЕООД. Предвид изложеното, необоснован се явява изводът на първоинстанционния съд, че е доказано реалното осъществяване на доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, както и че няма основание да бъде отказано право на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Налице е основание за приложение на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС поради това, че доставчиците не са представили поискани им документи и писмени обяснения във връзка с осъществяване на доставките, счетоводната отчетност, начисляване на данъка и предходните доставчици, което изрично е посочено в РА като основание за отказа на право на данъчен кредит. Въпросните доказателства не са представени по делото, нито чрез други доказателства са установени фактите и обстоятелствата във връзка, с които са били изискани документите и обясненията. Наред с това относно процесните фактури не е доказано начисляването на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС. В ревизионния акт изрично е посочено, че не е установено начисляването на данъка в счетоводствата на доставчиците, поради това че същите не са открити на адресите за кореспонденция и не е направена проверка в счетоводствата им. За да се направи извода, че ДДС е начислен в счетоводството на доставчика следва да се установи, че данъкът е отразен като задължение към бюджета по кредита на счетоводна сметка 4532, при редовно водено счетоводство съгласно изискването по чл. 51 ДОПК. Подобно доказване се осъществява чрез заключение на счетоводна експертиза, изготвена въз основа на проверка в счетоводството на съответния доставчик относно движението по всички счетоводни сметки, които в конкретния случай имат значение за отразяване на осъществената стопанска операция, като се има предвид, че вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на ЗСч и с оглед на другите обстоятелства, установени при ревизията. Такова доказване не е проведено, включително и чрез заключението на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като вещото лице не е извършило проверка в счетоводствата на доставчиците, видно от съдържанието на самото заключението в частта "Проверени книжа и документи", както и от изявлението на вещото лице в съдебно заседание при разпита му, според което вещото лице е видяло доказателства в офиса на жалбоподателя. Предвид изложеното, съдът в нарушение на процесуалното правило по чл. 202 ГПК, което го задължава да обсъди заключението заедно с останалите доказателства и обстоятелства по делото, е възприел напълно безкритично изводите на вещото лице и въз основа на тях е изградил своите изводи по съществото на спора. Не са представени доказателства за редовност на воденето счетоводство, което е изискване във връзка с преценка на доказателствената сила на счетоводните документи, предвидено в чл. 51 ДОПК и в чл. 182 ГПК. По делото изобщо не е установено дали доставчиците имат заведени счетоводства като съвкупност от първични и вторични счетоводни документи и счетоводни регистри, за да могат да бъдат направени релевантни изводи относно редовността на счетоводните записвания. Не са представени дори извлечения от сметка 4532 на доставчиците. Предвид това, изводът на съда, че е доказано счетоводното начисляване на данъка от доставчиците е необоснован, поради което и неправилен. Отразяването на фактурите в съответните дневници за продажби на доставчиците и начисляването на данъка в справките-декларации е било безспорно установено още по време на ревизията, поради което по този въпрос не е било необходимо назначаване на експертиза. В разпоредбата на чл. 55, ал. 6 ЗДДС е предвидено кумулативно изискване за начисляване на данъка и в счетоводството на доставчика, поради което неизпълнението само на това изискване препятства признаването на право на данъчен кредит. След като в случая не е доказано, че ДДС е начислен от доставчиците по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, то не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС и за ревизирания субект не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Неизпълнението на едно от кумулативните изисквания по чл. 64, ал. 2 ЗДДС е достатъчно основание за да не бъде признато право на данъчен кредит. Следва да се отбележи, че издаването на ревизионен акт на прекия доставчик не доказва начисляването на ДДС в счетоводството му. От доказателствата по делото се установява, че са издаден ДРА № 2379 ()24.01.2005 г. и ДРА № 1811/9.11.2004 г. на "Войс 1" ЕООД, които обхващат и данъчни периоди м. м. 09, 10 и 11/2003 г., през които са издадени процесните фактури с получател "Софбиолайф Алд" ООД, но в тези ДРА няма данни да е направена проверка в счетоводството на ревизираното лице относно счетоводното начисляване на ДДС по доставките, по които е доставчик. С тези ДРА не се установява начисляването на ДДС от доставчиците, тъй като в съответните раздели за доставките, по които ревизираното лице е доставчик по данъчни периоди са направени само констатации какви са резултатите относно осъществените доставки и дължимия ДДС, така както са декларирани в подадените от лицата справки-декларации по периоди и е посочено, че декларираните резултати не се променят. Отразяването на съответната фактура в справката-декларация за периода и в приложения към нея дневник за продажбите, не е идентично с начисляването на ДДС по фактурата в счетоводството на доставчика като задължение към бюджета по кредита на счетоводна сметка 4532, нито игнорира необходимостта от такова начисляване. Както се посочи по-горе изискването за начисляване на ДДС в счетоводството представлява един от кумулативните елементи на начисляването на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, наред с начисляването му в самата фактура, отразяването й в дневника за продажбите и в справката-декларация. Затова, от съдържанието на посочените ДРА на прекия доставчик се установява единствено начисляването в дневника за продажби и справките-декларации, но не и начисляване на ДДС в счетоводството на доставчиците. Поради изложените съображения, неправилно първоинстанционният съд е достигнал до извода, че е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 ЗДДС относно начисляване на ДДС в счетоводството на доставчиците, както и че не е налице основание да бъде отказано право на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Обжалваното решение е неправилно и следва да бъде отменено, като на основание чл. 222, ал. 1 АПК бъде постановено решение по същество, с което бъде отхвърлена жалбата против ревизионния акт. Предвид изхода на спора, решението следва да бъде отменено и в частта, с която са присъдени разноски в полза на ревизираното лице. Предвид направеното искане и основателността на касационната жалба, следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение на дирекция ДОУИ" в размер на 846 лв., определено съобразно материалния интерес по жалбата против ревизионния акт - 19800 лв. главница, и разпоредбата на чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. На приходната администрация се дължи едно възнаграждение за цялото производство, а не поотделно за всяка от инстанциите. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение