Решение № 14061 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2109/2016 г.

Решение № 14061 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2109/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Тиона 12" ЕООД, гр. Л., чрез процесуален представител, против Решение № 8151 от 23.12.2015 г. на Административен съд - С. град по адм. д. № 6224 по описа за 2015 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22220314000121-091-001/27.02.2015 г. на органите по приходите при ТД на НАП - В., в частта, потвърдена с решение № 754/25.05.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че ангажираните доказателства установяват реалното извършване на доставките по спорните фактури. Намира, че не е налице основание за приложението на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, тъй като стоката е развалена поради промяна във физико - химичните й свойства. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата, позовава се на цитираните решения на СЕС и претендира отмяна на атакувания съдебен акт, отмяна на РА и присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- С., чрез процесуален представител, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - С. град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт /РА/ № Р-22220314000121-091-001/27.02.2015 г. на органите по приходите при ТД на НАП - С., в частта, потвърдена с решение № 754/25.05.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. при ЦУ на НАП, с който за "Тиона 12" ЕООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на доначислен ДДС в размер на 9194 лв. и на отказан данъчен кредит в размер на 71 597.81 лв., както и са определени лихви за забава в размер на 9 094, 24 лв. За да достигне до извод за неоснователност на жалбата първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Пан 1" ЕООД, "П. Д. - 2012" ЕООД, "Н. П." ЕООД, "Пени трейдинг" ООД и "Месивко" ЕООД, както и на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС е начислен ДДС в размер на 9 194 лв. за д. период м. 07.2013 г. върху стойността на бракувани череши в размер на 45 970 лв. След анализ на осъществените в хода на ревизионното производство процесуални действия и на събраните доказателства решаващият състав е приел, че в своята съвкупност те не установяват главно и пълно реалното осъществяване на спорните доставки. Относно доставките по фактурите, издадени от "П. Д. 2012" ЕООД, с предмет- "ремонтни дейности" съдът е съобразил липсата на доказателства за предаване/ приемане на резултата от услугата. Посочил е, че освен фактурите, не са представени никакви други относими доказателства, с оглед на което е приел, че реалното им осъществяване не е установено. Идентичен извод решаващият състав е формирал за доставките, обективирани във фактурите с предмет "помощни ремонтни дейности по изграждане на метална конструкция и насипване, извозване на интертни материали", "помощни дейности по възстановяване на навес" и "помощни дейности по демонтаж на стоманобетонни колони - пристанище Б.". Отчел е, че за тях не са представени никакви други доказателства, освен издадените фактури. За доставките с предмет: "въздухоохладител и компресор за минусова камера и въздухоохладител и компресор за плюсова камера", "помощни дейности по сглобяване и пуск на хладилна камера", "ел. табло за управление на хл. камера - двойно.." и " помощни дейности по сглобяване и пуск на хладилна камера" по фактурите, издадени от "Пан 1" ЕООД, съдът е приел, че не е доказано предаването на стоките от доставчика на получателя, респективно- че доставките не са действително извършени. Спрямо доставката по фактурата, издадена от "П. Т." ООД, с предмет - "проучване на анкетни карти, предоставени от "Тиона 12" ЕООД", решаващият състав е счел, че представеният Рамков договор от 01.09.2012 г. и констативен протокол от същата дата не доказват, че услугата е реално извършена. Преценил е, че това заключение се подкрепя от липсата на доказателства за произхода и съдържанието на анкетните карти, за начина на предаването им на доставчика, каква е била целта на проучванията, по какъв начин те са свързани с дейността на ревизираното дружество и какъв е резултатът от проучванията. Съдът е приел, че представеното копие от фактурата, издадена от "Месивко" ЕООД с предмет - "помощни дейности при резитба на овощни дървета в градини в с. Б. за периода м. януари - м. май 2013 г. " не е достатъчно основание да се приеме, че услугата е реално изпълена. За доставките по фактурите и кредитните известия, издадени от "Н. П."ЕООД решаващият състав е преценил, че не е доказано предването на вендинг автоматите от доставчика на получателя. В тази връзка той е съобразил писмените обяснения на доставчика, който е уточнил, че стоките не са транспортирани от неговото складово помещение, без да разясни как са се развили отношенията му с ревизираното дружество. Посочил е още, че не е доказано какво е наложило издаването на спорните кредитни известия след като не е установено развалянето на договора. Относно доставките с предмет "помощни ремонтни дейности" и "труд надници" съдът е счел, че след като единствените доказателства за тях са спорните фактури, то реалното им извършване не е установено. Горните изводи не са разколебани от проведената по делото ССчЕ, която като неоспорена от страните е обсъдена и кредитирана от съда. Досежно начисления на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС данък върху стойността на бракувани череши решаващият състав е обсъдил събраните доказателства, включително и протокол за бракуване на СМЗ от 22.07.2013 г., в резултат на което е приел, че не е доказано по несъмнен начин изтичането на срока на годност на черешите. Посочил е, че липсва установен фирмен стандарт, който да указва срокът на годност на бракуваните продукти, с оглед на което е приел, че не е приложимо изключението по чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, дерогиращо приложението на чл. 79, ал. 3 ЗДДС. В обобщение е достигнал до извода, че с РА законосъобразно е начислен ДДС в посочения размер. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационната инстанция счита, че оспореният РА, издаден от началник - сектор, в качеството му на възложител на ревизията и от ръководителя на ревизията е издаден от компетентни по степен органи по приходите. Това заключение следва от приетото от ОСК на ВАС Тълкувателно решение по т. д. № 10/2016 г., съобразно което РА, който е издаден от органи по приходите, извън кръга на лицата по чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП вр. с чл. 118, ал. 2 ДОПК, не е нищожен. Неоснователни са доводите на касатора, че само по себе си осчетоводяването на спорните доставки е достатъчно, за да се приеме, че същите са реално извършени. Тази преценка следва да се извършва във всеки конкретен случай въз основа на съвкупния анализ на ангажираните доказателства, които следва да установяват предаването на правото на разпореждане като собственик върху стоката или резултата от услугата от доставчика на получателя. Независимо, че липсва законово изискване за съставянето на приемо - предавателни протоколи между доставчика и получателя, то наличието им би могло да се цени като индиция за осъществяването на изследваните правнорелевантни факти. При неустановеност на предаването на стоките и услугите обаче, първоинстанционният съд обосновано е приел, че доставките по фактурите, издадени от "Пан 1" ЕООД, "П. Д. 2012" ЕООД и " Месивко" ЕООД не са реално извършени и за тях законосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Несподелима е тезата в касационната жалба, че представеният рамков договор и констативен протокол за доставката по фактурата, издадена от "П. Т." ООД установяват реалното извършване на обективираната услуга. В качеството им на частни документи, визираните доказателства не обвързват съда с материална доказателствена сила и следва да бъдат ценени в съвкупност с останалите. В тази връзка първоинстанционният съд обосновано не ги е кредитирал, съобразявайки неустановеността на произхода и съдържанието на анкетните карти, на целта на проучванията и резултатът от тях. По аргумент от чл. 69, ал. 1 ЗДДС доставки с право на приспадане на данъчен кредит са само тези, които се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки, поради което неоснователно касаторът поддържа, че последващото използване на услугата е ирелевантно за спора. Правилен е изводът на съда, че събраните доказателства не установяват реалното извършване на доставките по фактурите, издадени от "Н. П." ЕООД, както и основанието за издаване на кредитните известия. Цитираните в жалбата мотиви от съдебния акт са само допълнителен аргумент за формираното заключение, че доставките не са действително осъществени. Определящо е, че не е доказано предаването на автоматите и развалянето на договора, поради което не може да бъде установен моментът, от който започва да тече срокът по чл. 115, ал. 2 ЗДДС. Неприложими в случая поради липса на сходство във фактическия състав са цитираните в жалбата разяснения на СЕС в Решенията по съединени дела С- 80/11 и С- 142/11 и С - 285/11 г. Те не се отнасят до хипотези на абсолютна симулация, при които липсват каквито и да е съпътстващи доказателства, че доставките са извършени. В Решението по дело С -342/87 СЕО е уточнил, че "упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактурата. Упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т. е тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими". Неоснователно е оплакването, че първоинстанционният съд не е съобразил представения протокол за брак от 22.07.2013 г. във връзка със закупени през м. 06.2013 г. череши на стойност 45 970 лв. Същият е обсъден в съвкупност със стоковите разписки за закупените череши, като е съобразена и липсата на документ, който да определя обичайният за съответната дейност размер на брака за всяка партида или стоково- материален запас. О. решаващият състав е приел, че добрата търговска практика изисква утвърден фирмен стандарт за бракуването, но след като такъв не е представен, то не е доказано, че бракуването е извършено именно поради изтичане на срока на годност на стоката. Съгласно чл. 79, ал. 3 ЗДДС, в случаите, при които регистрирано лице е приспаднало като данъчен кредит за произведени, закупени или придобити по друг начин от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Според ал. 4 от същата правна норма, корекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответните обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършената корекция и отразяване на този протокол в дневника за продажби и справката-декларация за този данъчен период. Приложението на визираните разпоредби се дерогира при наличието на изключението по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС, който предвижда, че корекции по чл. 79, ал. 3 ЗДДС не се извършват в случаите на брак поради изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт. При липсата на такъв акт обаче, бракуваните череши не могат да се квалифицират като стоки с изтекъл срок на годност само въз основа на съставения протокол без достоверна дата. При бракуването им ревизираното дружество е следвало да начисли данък в съответстващия размер на вече приспаднатия данъчен кредит при покупката на черешите, поради което законосъобразно с РА е извършена дължимата корекция. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 2 341.70 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение