Решение № 12268 от 18.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15171/2014 г.

Решение № 12268 от 18.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15171/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII на АПК във вр. с чл. 160, ал. 6; чл. 144, ал. 1 и чл. 106 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на ТД на НАП - София, представен от юрисконсулт Милена Ерска, срещу решение № 6595/04.11.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по административно дело № 5784 по описа за 2014 г., с което е отменен акт за установяване на задължение по декларация № 224391200425410/18.12.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София. Инвокира се неправилност на съдебния акт поради противоречие с материалния закон. Според касатора правомерно изплатеното на адресата на акта възнаграждение от адвокатско дружество е определено като доход от трудово правоотношение с последиците за увеличаване на размера на данъчното задължение и основателността на корекцията на декларацията по чл. 50 ЗДДФЛ. Позовава се на разпоредбата на § 1, т. 26, б. "и" от ДР на ЗДДФЛ, за да обоснове тезата си за характера на правоотношението между адвоката и адвокатското дружество. Предлага интерпретация на правилата на чл. 52, ал. 1 от Закона за адвокатурата и тези на чл. 357 - 364 ЗЗД. Обсъжда възможността за разпределяне на печалбата между съдружниците по реда на чл. 361 ЗЗД и полученото възнаграждение като обект на облагане. Иска отмяна на първоинстанционното решение и отхвърляне на оспорването срещу административния акт. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация Радостина Христова Иванова - Мичева, чрез повереника си адв. Жеков, отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на адвокатско възнаграждение по чл. 38, ал. 2 от Закона за адвокатурата. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и извърши проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие за установено следното: С оспорения пред АССГ акт за установяване на задължение по декларация са определени в тежест на Радостина Иванова - Мичева допълнителни задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ в размер 222.15 лева и за закъснителна лихва в резултат на извършена корекция на декларацията й по чл. 50 ЗДДФЛ за данъчен период 2011 г. По установяванията на органа по приходите, в декларация вх. № 224391200425410/18.12.2013 г., Мичева е декларирала за 2011 г. доходи от упражняване на свободна професия адвокат в размер 12 000 лева, посочени в таблица 6 от част I на приложение № 3 "Доходи от друга стопанска дейност". След приспадане на признатите разходи в размер 25 % е определен облагаем доход 9 000 лева, който е намален с дължимите осигурителни вноски и е изчислена данъчна основа 6 498.53 лева. В АУЗ е прието, че декларираният доход представлява изплатено от Адвокатско дружество "Мирослав Мирчев и Радостина Иванова", в което Мичева е съдружник с 50 % от номиналната стойност на капитала, възнаграждение. Правоотношението на Мичева с адвокатското дружество е квалифицирано като трудово в хипотезата на § 1, т. 26, б. "и" от ДР на ЗДДФЛ, което обуславяло подаването на приложение № 1 "Доходи от трудови правоотношения" към ГДД и формиране на ДО по реда на Раздел I от гл. V на ЗДДФЛ. При определена по реда на тези разпоредби ДО е установено допълнителното данъчно задължение. При липса на спор по фактите, първостепенният съд е приел, че с АУЗД неправомерно е извършена корекция на декларацията, с която задълженото лице само е изчислило дължимия данък. Класирал е адвокатите към лицата, упражняващи свободни професии, като е съобразил дефиницията на § 1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ /техническа грешка е изписването на § 29 в решението/. Ограничил е приложението на § 1, т. 26, б. "и" от ДР на ЗДДФЛ до съдружниците в търговски дружества, а не и в адвокатски дружества. Приел е, че отношенията между адвоката и адвокатското дружество са мандатни, а не трудови с позоваване на правилата на чл. 57 и чл. 77 от Закона за адвокатурата. С това е обосновал недължимостта на посочването на изплатените в полза на Мичева от адвокатското дружество доходи в приложение № 1 към ГДД и е изключил съществуването на допълнително определените с оспорения акт публични задължения. Първоинстанционният съдебен акт е правилен. Актът по чл. 106, ал. 1 от ДОПК е средство за изправяне на грешки в декларирането на задълженото лице при самоизчисляване на основана и дължимия данък или ЗОВ по чл. 105 от ДОПК. Съдържанието на корекцията по хипотеза засяга или основата за определяне на задължението или размера му /вж. чл. 106, ал. 1 от ДОПК/. Затова и допустимостта на разпорежданата правна промяна е обусловена от бездействието на задълженото лице само да поправи несъответствието в декларацията си по реда на чл. 103 от ДОПК. Това е и причината поправката с нова декларация извън срока за деклариране да поражда правни последици /чл. 103, ал. 2 във вр. с чл. 104, ал. 3 от ДОПК/. Деклариране вън от срока, което не отстранява несъответствия, не поражда правни последици за целите на данъчното облагане, дори деклараторът да е поканен към това от органа по приходите - чл. 103, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 104, ал. 3 от ДОПК. С акта по чл. 106, ал. 1 от ДОПК не се установяват предпоставките за съществуването на публичните задължения, а основата и размерът им. С арг. от чл. 106, ал. 3 от ДОПК установяването на публичните задължения се осъществява в ревизионно производство. Само част от ревизия следва да бъдат процесуалните действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и за ЗОВ /вж. чл. 110, ал. 2 от ДОПК/. В случая корекцията на основата за данъчно облагане с рефлекс върху размера на задължението е заради квалифицирането на декларираните от Мичева доходи по Раздел III от гл. V на ЗДДФЛ, като такива по Раздел I на същата част от закона. Съответно ДО е определена по реда на чл. 25, ал. 2 ЗДДФЛ, а не както го е сторил декларатора по реда на чл. 30 от закона. Формирането на ДО по чл. 25, ал. 2 ЗДДФЛ е за самоосигуряващи се лица, придобили доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква "и" от допълнителните разпоредби. С допълнителната разпоредба е признато качеството трудово правоотношение и на това, възникнало със съдружници и член-кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери. Основание за припознаване на правоотношението като трудово е полагането на личен труд от съдружниците. При адвокатските дружества от разпоредбата на чл. 66, ал. 3 от Закона за адвокатурата следва задължението на съдружника да извършва възложената му дружеството дейност в изпълнение на сключените от дружеството договора за правна помощ съобразно своята професионална квалификация. Затова и когато при полагането на личен труд от съдружник, член-кооператор или акционер е получен доход, той е от категорията на тези по Раздел I от гл. V на ЗДДФЛ. Доходите им от дивиденти /които според § 1, т. 5 от ДРЗДДФЛ включват доход от акции; доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции; скрито разпределение на печалбата/ се облагат с окончателен данък по чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "б" ЗДДФЛ. Когато адвокатът е натоварен по реда на чл. 66, ал. 3 ЗА с дейности в изпълнение на сключените от адвокатското дружество договори за правна помощ и получи възнаграждение, това е доход на лице, упражняващо свободна професия по смисъла на § 1, т. 29 от ДРЗДДФЛ. За доходите от упражняване на свободна професия ДО се определя по правилата на Раздел III от гл. V на ЗДДФЛ /арг. и от 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ/. Декларирането на доходи с такъв източник за данъчната 2011 г. от Мичева е правилно, а извършената от органа по приходите с АУЗД корекция - неправомерна. Отмяната на утежняващия административен акт с първоинстанционното решение е правилна. Неотносимо е позоваването от касатора на института на адвокатското съдружие и тези на гражданското дружество по ЗЗД, тъй като избраната от ДЗЛ съдружника му форма за съвместно упражняване на адвокатската професия е тази по раздел II, а не по раздел I на гл. Х от Закона за адвокатурата. При този изход на спора на повереника на ответника по касация се следват деловодни разноски за касационната съдебна инстанция в размер 300 лева на основание чл. 38, ал. 2, във вр. с чл. 36, ал. 2 от Закона за адвокатурата и чл. 9, ал. 1 във вр. с § 1 от ДР на Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Адвокат Жеков е оказал безплатна адвокатска помощ на основание чл. 38, ал. 1, т. 3 от ЗА. Воден от горното, Върховният административен съд, Първо отделение