Решение № 1951 от 22.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 15059/2014 г.

Решение № 1951 от 22.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 15059/2014 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във вр. с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София срещу Решение № 5764 от 26.09.2014 г. постановено от Административен съд - София град по адм. дело № 3276 по описа на същия съд за 2013 г., в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 2021200661 от 31.05.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София, в частта, с която на "Ем-Корект - 2004" ООД е определен за 2009 г. корпоративен данък в размер на 406 409,28 лева и начислени лихви за забава в размер на 81 889,36 лева, както и определен за 2010 г. корпоративен данък в размер на 141 762,59 лева и начислени лихви за забава в размер на 13 934,55 лева.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни доводи за неправилност на извода на съда за материална незаконосъобразност на РА в съответните му части. Иска се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което РА, в отменената му част да бъде потвърден. Претендира се присъждане на възнаграждение за юрисконсулт.

Ответникът - "Ем-Корект - 2004" ООД, със седалище в гр. София, чрез процесуален представител, оспорва жалбата и моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава становище за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК.

Разгледана по същество е частично основателна.

Производството пред Административен съд (АС) - София град е образувано по жалба на "Ем-Корект - 2004" ООД срещу Ревизионен акт /РА/ № 2021200661 от 31.05.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП -София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София, в частта, с която на "Ем-Корект - 2004" ООД са определени задължения за корпоративен данък за 2009 г. в размер на 406 409,28 лева и начислени лихви за забава в размер на 81 889,36 лева, и задължения за корпоративен данък за 2010 г. в размер на 141 762,59 лева и начислени лихви за забава в размер на 13 934,55 лева.

С РА, органа по приходите е обосновал увеличение на данъчния финансов резултат за 2009 г. след данъчно преобразуване в размер на 4 064 092,72 лева и размер на дължим корпоративен данък - 406 409,28 лева, на две основания, както следва:

1. Увеличение на данъчния финансов резултат за 2009 г. със сумата от 3 792 824,05 лева, обосновано със следните факти:

На 16.11.2004 г. бил сключен договор между "Камибо" ЕООД, в качеството му на продавач и "Ем-Корект - 2004" ООД, в качеството му на купувач, за продажба на активите на ТЕЦ "Хименерго Враца". На същата дата била издадена фактура № 003/16.11.2004 г. от "Камибо" ЕООД на стойност 3 920 800 лева, с предмет продажба по договор от 16.11.2004 г. Активите били отразени в патримониума на ревизираното дружество, но не били използвани, а задължението за заплащане на стойността на активите било счетоводно отразено по кредита на сметка 401 - доставчици.

Ревизиращите органи са приели, че към 16.11.2009 г. изтичат 5 години от възникване на задължението на "Ем-Корект - 2004" ООД в размер на 3 792 824,05 лева по фактура № 003/16.11.2004 г., тъй като от общо дължимата сума само част от нея в размер на 130 975,95 лева била платена по банков път, поради което на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО задължението следвало да се отпише. На това основание с РА са признати за данъчни цели приходи в размер на 3 792 824,05 лева, чрез отразяване в частта "Увеличения на счетоводния финансов резултат".

1. Увеличение на данъчния финансов резултат за 2009 г. със сумата от 1 831 800 лева, обосновано със следните факти:

През 2009 г. по банковите сметки на ревизираното лице постъпили суми от "Ню Експрес Финанс" ЕООД в общ размер от 1 831 800 лева, като в банковите извлечения било отразено по договор и сумите осчетоводени по кредитна сметка 499/1. Предвид, че в хода на ревизията не били представени договорите за превеждането по банков път на посочените суми, органа по приходите приел, че поради недоказаност на произхода и основанието за плащането, тези суми съставляват приход за ревизираното лице, поради което увеличил данъчния финансов резултат за 2009 г. със сумата от 1 831 800 лева.

Освен това, с РА, органа по приходите е обосновал увеличение на данъчния финансов резултат за 2010 г. след данъчно преобразуване - положителен в размер на 1 417 625,92 лева и размер на дължим корпоративен данък - 141 762,59 лева, със следните факти:

През 2010 г. по банковите сметки на ревизираното лице постъпили суми от Николай Янков Янков, Чавдар Георгиев Стоилов, Светослав Александров Антонов, "Брикел" ЕАД и "Ню Експрес Финанс" ЕООД в общ размер от 1 417 625,92 лева, като в банковите извлечения за постъпленията от юридическите лица било отразено по договор и сумите осчетоводени по кредитна сметка 499/1. Предвид, че в хода на ревизията не били представени договорите за превеждането по банков път на посочените суми, органа по приходите приел, че поради недоказаност на произхода и основанието за плащането, тези суми съставляват приход за ревизираното лице, поради което и увеличил данъчния финансов резултат за 2010 г. със сумата от 1 417 625,92 лева.

С оспореното решение, АС - София град е отменил РА в оспорената му част, а именно в частта, с която на "Ем-Корект - 2004" ООД са определени задължения за корпоративен данък за 2009 г. в размер на 406 409,28 лева и начислени лихви за забава в размер на 81 889,36 лева, и задължения за корпоративен данък за 2010 г. в размер на 141 762,59 лева и начислени лихви за забава в размер на 13 934,55 лева. В същото време в диспозитива на решението е записано, че се отхвърля жалбата в останала и част и се осъжда "Ем-Корект - 2004" ООД да заплати Дирекция "ОДОП" - София разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 546 лева.

За да постанови този резултат, АС - София град е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но в нарушение на материалния закон.

Относно увеличението на данъчния финансов резултат за 2009 г. със сумата от 3 792 824,05 лева, съдът приел за установена, изложената в РА фактическа обстановка, че на 16.11.2004 г. за "Ем-Корект - 2004" ООД е възникнало задължение за плащане по фактура № 003/16.11.2004 г., издадена от "Камибо" ЕООД на сумата от 3 920 800 лева, което не е платено в 5 - годишен срок, с изключение на сумата от 130 975,95 лева, платена по банков път на 9.04.2008 г., но достигнал до правни изводи, че към 16.11.2009 г. задължението на "Ем-Корект - 2004" ООД към "Камибо" ЕООД не е погасено по давност, тъй като с извършеното плащане на част от задължението по фактура № 003/16.11.2004 г., "Ем-Корект - 2004" ЕООД е признал вземането на "Камибо" ЕООД, поради което и съгласно чл. 116, б. "а" от ЗЗД давността по отношение на него е прекъсната на 9.04.2008 г., а считано от тази дата е започнала да тече нова давност, поради което не било налице основанието по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО за отписване на посоченото задължение, тъй като същото не било погасено по давност към 16.11.2009 г.

Относно увеличението на данъчния финансов резултат за 2009 г. със сумата от 1 831 800 лева, съдът приел за установено, въз основа на представен в хода на съдебното производство договор за заем от 19.02.2009 г. и заключение по ССчЕ, че постъпилите през 2009 г. по банковите сметки на ревизираното лице суми от "Ню Експрес Финанс" ЕООД в общ размер от 1 831 800 лева са плащания по договор за заем, които са осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице като заемни средства по съответните сметки, поради което незаконосъобразно е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2009 г. със сумата от 1 831 800 лева.

Относно увеличението на данъчния финансов резултат за 2010 г. със сумата от 1 417 625,92 лева и размер на дължим корпоративен данък - 141 762,59 лева, съдът е приел на първо место, че въз основа на представени в хода на съдебното производство договори за заем и ССчЕ, постъпилите през 2010 г. по банковите сметки на ревизираното лице суми от "Ню Експрес Финанс" ЕООД в общ размер от 1 938 840 лева са плащания по договор за заем, сключен на 19.02.2009 г., както и постъпилите суми от "Брикел" ЕАД в размер на 65 000 лева са плащания по договор за заем, сключен на 14.07.2008 г. Предвид, че договорите били представени в хода на съдебното производство и по делото не е имало спор, че сумите са осчетоводени от ревизираното лице, като заемни средства, незаконосъобразно бил увеличен финансовия резултат на дружеството за 2010 г. с така посочените суми.

На второ место, съдът е приел, че по отношение на получените по банковите сметки суми в общ размер от 67 200 лева, преведени от три физически лица, констатациите на ревизиращия орган били правилни, поради което законосъобразно сумата от 67 200 лева била отнесена към увеличение на финансовия резултат за 2010 г.

С оглед тези мотиви, съдът е приел, че незаконосъобразно е увеличен финансовия резултат на дружеството със сумата от 2 003 840 лева. Предвид декларираната от ревизираното лице данъчна загуба в размер на 653 414,08 лева и след извършено преобразуване на данъчния финансов резултат, съдът е определил, че за 2010 г. данъчния финансов резултат е данъчна загуба в размер на 586 241,08 лева, поради което за 2010 г. не е налице дължим корпоративен данък.

Настоящият съдебен състав на Върховен административен съд, Осмо отделение, намира, че решението е неправилно в частта, в която съдът е отменил РА относно установеното увеличение на данъчния финансов резултат на "Ем-Корект - 2004" ООД за 2009 г. със сумата от 3 792 824,05 лева и определения въз основа на това корпоративен данък за 2009 г. и съответните лихви по следните съображения:

Относно увеличението на данъчния финансов резултат на "Ем-Корект - 2004" ООД за 2009 г. със сумата от 3 792 824,05 лева, по делото не е имало спор по фактите. Безспорно е установено, че на 16.11.2004 г. за "Ем-Корект - 2004" ООД е възникнало задължение за плащане по фактура № 003/16.11.2004 г., издадена от "Камибо" ЕООД на сумата от 3 920 800 лева, което не е платено в 5-годишен срок, с изключение на сумата от 130 975,95 лева, платена по банков път на 9.04.2008 г.

Спора е правен и касае въпроса дали плащането на част от дълга прекъсва давността за цялото вземане на основание чл. 116, б. "а" от ЗЗД, така както е приел първоинстанционния съд.

Съгласно цитираната разпоредба на чл. 116, б. "а" от ЗЗД, давността се прекъсва с признаване на вземането от длъжника. Признаване на вземането може да стане изрично с изявление на длъжника, каквито факти в настоящото производство не са установени или с конклудентни действия чрез плащане на задължението. В настоящия случай, няма спор по фактите, че е платено само част от задължението, поради което неправилно съдът в оспореното решение е приел, че плащането на част от задължението се разпростира върху цялото задължение и представлява признаване на цялото задължение, което прекъсва давността и по отношение на неплатената част от дълга. Изчерпателното изброяване на основанията за прекъсване на давността в разпоредбата на чл. 116 от ЗЗД, които възникват от ограничен от закона брой факти и процесуални действия не дава възможност за разширително тълкуване на разпоредбата чрез добавяне на нови основания, непредвидени в закона. В този смисъл е Решение № 72/8.07.2009 г. постановено по т. дело № 17/2009 г. на ВКС. Ето защо, настоящата инстанция счита за неправилен правния извод на съда, че с частичното плащане по фактурата, давността е прекъсната, тъй като е налице признаване по смисъла на чл. 116, б. "а" от ЗЗД. Признаването чрез частично плащане не се разпростира върху останалата неплатена част от задължението, тъй като волята за плащане от длъжника и признаване съществуването на дълга е само до размера на платеното /в този смисъл е Решение № 214/14.02.2003 г. на ВКС по гр. дело № 1887/2002 г., Решение № 98/26.07.2013 г. на ВКС по т. дело № 851/2012 г. и др./.

С оглед трайно установената съдебна практика по въпроса, че признаването чрез частично плащане не се разпростира върху останалата част от дълга, настоящата инстанция счита, че правилно в РА, органа по приходите е установил, че на 16.11.2004 г. за ревизираното дружество е възникнало задължение за плащане по фактура № 003/16.11.2004 г., издадена от "Камибо" ЕООД на сумата от 3 920 800 лева, като само част от тази сума в размер на 130 975,95 лева е платена по банков път, поради което с неплатената част от 3 792 824,05 лева, след изтичане на 5 годишен давностен срок, правилно е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2009 г. на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.

Като е достигнал до различни правни изводи, АС - София град е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да се отмени и спора се реши по същество, като се отхвърли жалбата на "Ем-Корект - 2004" ООД срещу РА, в тази му част.

В останалата част, оспореното решение е правилно.

Относно увеличението на финансовия резултат на дружеството "Ем-Корект - 2004" ООД през 2009 г. и 2010 г. със суми, постъпили по банковите му сметки от "Ню Експрес Финанс" ЕООД в размер на 1 831 800 лева през 2009 г. и в размер на 1 938 840 лева през 2010, както и "Брикел" ЕАД в размер на 65 000 лева, правилно съдът е приел, че съгласно представените банкови извлечения, договори за заем и счетоводно отразяване на постъпленията в счетоводството на ревизираното лице, установено със заключение по назначена ССчЕ, постъпилите суми са по договори за заем и неправилно са приети от ревизиращия орган като други приходи.

Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че неправилно съдът кредитирал представените договори за заем с твърдения, че същите са представени едва в хода на съдебното оспорване и съставени специално за целите на съдебното оспорване. Настоящата инстанция счита, че само по себе си, представянето на договорите в хода на съдебното производство не ги дискредитира като годно писмено доказателство, а след като същите не са били оспорени от страна на органа по приходите в хода на съдебното производство пред първоинстанционния съд и не са ангажирани никакви доказателства, от които да се установява недостоверност на договорите, то правилно съдът ги е кредитирал с доверие. В случая представените договори са годни писмени доказателства, установяващи основанието за постъпване на паричните преводи в банковата сметка на ревизираното лице, още повече, че и в самия ревизионен акт е прието, че в банковите извлечения е налично отразяване, че преводите на парични средства са по договор, а и така са осчетоводени от ревизираното лице - по кредитна сметка 499/1. Наред с това при липса на каквито и да е доказателства от страна на приходните органи, които да опровергават установеното с договорите основание за постъпване на сумите, неоснователно е твърдението на касатора, че заемодателите по тези договори не са разполагали с парични средства, които да ги предоставят. В случая, органа по приходите не е изследвал този въпрос в хода на ревизионното производство, нито е направил съответните твърдения с доказателствени искания при съдебното оспорване на РА, поради което и с оглед съществуващата забрана за нови фактически установявания в касационната инстанция, доводите на касатора в тази насока следва да се преценят като голословни и неоснователни. Отделно от това, за да се брани срещу твърденията в касационното жалба, че липсват установени възможности на заемодателя "Ню Експрес Финанс" ЕООД да предостави в заем горепосочените суми през 2009 г. и 2010 г., ответника по касацията "Ем-Корект - 2004" ООД представя в касационното производство заверени копия от годишни отчети за финансовото състояние на "Ню Експрес Финанс" ЕООД, от които се установява, че това дружество е разполагало с финансови средства, за отпуснатите от него заеми на ревизираното лице през 2009 г. и 2010 г.

По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че оспореното решение, в частта, в която съдът е отменил РА относно установеното увеличение на данъчния финансов резултат на "Ем-Корект - 2004" ООД за 2009 г. със сумата от 1 831 800 лева и за 2010 г. със сумата от 1 417 625,92 лева и определения въз основа на това корпоративен данък и лихви за просрочие е правилно и следва да се остави в сила.

Относно разноските: С оглед изхода на спора, Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София има право на разноски за юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част на жалбата на "Ем-Корект - 2004" ООД срещу РА. Предвид, че делото е с материален интерес от 643 995,81 лева, то минималното възнаграждение за адвокат, определено съобразно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения възлиза на 8 969,95 лева. Съобразно отхвърлената част на жалбата на "Ем-Корект - 2004" ООД срещу РА, минималния размер на юрисконсултско възнаграждение, което следва да бъде присъден в полза на Дирекция "ОДОП" - София за една съдебна инстанция възлиза на 3 109,27 лева. С оспореното решение, съдът е осъдил "Ем-Корект - 2004" ЕООД да заплати на Дирекция "ОДОП" - София разноски в размер на 2 546 лева, поради което с настоящото решение следва да се присъдят допълнителни разноски в полза на Дирекция "ОДОП" - София в размер на 563,27 лева.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение