Решение № 6907 от 9.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12783/2019 г.

Решение № 6907 от 9.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12783/2019 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производство по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано по касационна жалба на директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. С. при ЦУ на НАП, против Решение № 5445 от 27.08.2019 г., постановено по адм. дело № 133/2019 г., по описа на Административен съд С.-град (АССГ), с което е отменен Ревизионен акт (РА) № Р – 22002215009000-091-001/22.06.2016 г., потвърден с Решение № 1818/14.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" – гр. С. при ЦУ на НАП, в частта, с която на "Гекон-8" ЕООД е отказано право на данъчен кредит общо в размер на 43 171,96 лева и са начислени лихви в общ размер на 8 870,27 лева по фактури на "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че по делото не са налице годни доказателства за фактическо предаване на стоките по процесните фактури на доставчиците "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД. Твърди, че след изрично оспорване в хода на съдебното производство на автентичността на представените в хода на съдебното производство стокови разписки и при липса на ангажиране на доказателства във връзка с оспорването от страна на жалбоподателя, автентичността им не е потвърдена и същите не са годно доказателство за установяване на факта на предаване на стоките. Отделно от това по делото не било доказано и транспортирането на стоките, при положение, че транспорта е уговорен да се извърши от получателя по доставките. В заключение се претендира отмяна на решението, включително и в частта за разноските и вместо него постановяване на решение, с което се отхвърли жалбата на "Гекон-8" ЕООД срещу РА, както и присъждане на деловодни разноски. Ответникът по касационната жалба - "Гекон-8" ЕООД, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба. Иска оставяне в сила на решението и претендира адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира касационната жалба процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в срока по чл. 211 от АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: Производството пред АССГ е проведено повторно, след постановяване на Решение № 15999 от 19.12.2018 г. по адм. дело № 14038/2017 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение, с което е отменено Решение № 5656 от 11.10.2017 г., постановено по адм. д. № 90/2017 г. по описа на АССГ, в частта с която е отхвърлена жалбата на "Гекон-8" ЕООД против посочения РА № Р – 22002215009000-091-001/22.06.2016 г., потвърден с Решение № 1818/14.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП, С., в частта, с която на "Гекон-8" ЕООД е отказано право на данъчен кредит общо в размер на 43 171,96 лева и са начислени лихви в общ размер на 8 870,27 лева по фактури на "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД и делото в посочената част е върнато за ново разглеждане от друг състав на АССГ. За да откажат претендираното право приходните органи са приели, че не е доказано реалното изпълнение на доставките по съображения за ненамиране на доставчиците в ревизионното производство и непредставяне на доказателства от тях, липса на материален ресурс на доставчиците за извършване на доставките, недоказване на последващата реализация на стоките. Самото ревизирано лице не представило доказателства и писмени обяснения относно това разполага ли с търговски обекти, как са транспортирани и как и къде са получени процесните стоки. РЛ не е обяснило как е избрало доставчиците си и кои конкретно лица са участвали в приемането на стоките и извършването на услугите. Установено е, че преки и предходни доставчици на РЛ са регистрирани на един и същ данъчен адрес. П. е, че използването на фиктивни фактури е форма на данъчна измама, за която РЛ не може да не знае. За да отмени РА, в оспорената част, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, но в противоречие с материалния закон, доколкото от събраните по делото доказателства реалността на доставките по фактури на "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД била установена. Относно "Янев Комерс" ЕООД по 14 фактури за доставки на стоки - В и К части, по които е отказан данъчен кредит в размер на 17 418,15 лв. Съдът е приел, че съобразно представеният Договор за наем на недвижим имот от 20.11.2008 г. ( л. 108-109) "Шайн 2007" ЕООД отдава под наем на "Янев Комерс" ЕООД недвижим имот № 273, намиращ се на адрес гр. С., ул. "Обелско шосе", с площ от 350 кв. м. По договор за доставка на стоки, сключен между "Янев Комерс" ЕООД и ревизираното лице, "Янев Комерс" ЕООД се задължава да прехвърля правото на собственост върху стоки, след заявка по образец, като предаването на стоката става в склада на доставчика. От представена по делото декларация от управителя на "Гекон-8" ЕООД от 16.05.2017 г. ( л. 157 и от адм. дело № 90/2017 г. на АССГ), транспорта на стоките по фактурите, обект на сделки с доставчика "Янев Комерс" ЕООД ( както и с други доставчици, посочени в декларацията) е осъществен с превозни средства, собственост на РЛ, както и с превозни средства, собственост на "Манговски" ЕООД, което дружество също е собственост на представляващия РЛ. Собствеността върху транспортните средства е удостоверена надлежно с представени заверени копия от свидетелство за регистрация на МПС част I, удостоверяващи че ревизираното дружество е лизингополучател на тов. автомобил м. Мазда СХ 7, а "Манговски" ЕООД е собственик на л. а. м. Ситроен Касара - комби, л. а. м. Ситроен Берлинго и на товарен автомобил м. Мерцедес 110 D. Въз основа на заключение по назначена ССчЕ, съдът приел, че придобиването и продажбата на стоки е отчитана само стойностно, по съответни фактури. Аналитична отчетност по видовете стоки, с данни за вид и количество, от този доставчик не е представена. Вещото лице в приетото без оспорване заключение е коментирало наличието на складова програма при РЛ, в която е отразено постъпването на стоките по отделна партида на всеки доставчик от която било видно последващото разпореждане с предмета по фактурите на този доставчик. Въз основа на така установените факти съдът е обосновал правни изводи, че е установен механизма на доставките, начина и мястото на предаването на стоката ( в склада на доставчика и след попълване на заявка), начина на осъществяването на транспорта на стоката, както и наличието на транспортни средства, ползвани от получателя по договор за лизинг и с автомобили ( два броя товарни и 1 бр. лек автомобил), собственост на "Манговски" ЕООД, последното дружество - собственост на представляващия РЛ. Относно доставките на "Волтер" ЕООД по 8 бр. фактури с предмет - хидрофобен шпертплат, по които е отказан данъчен кредит общо в размер на 9 983,30 лв., по аналогични мотиви, АССГ е приел, че реалността на доставките е доказана. Съдът е приел, че първоначално от ревизираното лице са представени само копия от фактурите, с издадени към тях фискални бонове. А в хода на съдебното производство при първото разглеждане на делото били представени стокови разписки към съответните фактури, удостоверяващи фактическото предаване на стоката. От доставчика били представил копия от СД по ЗДДС, хронологични регистри на счетоводни сметки 304, 401, 411, 501, 602, 603, 702, 703, главна книга, оборотни ведомости, касови книги, фактури за предходен доставчик, както и договор за наемане на недвижим имот от 06.01.2014 г., съгласно който "Филтрейд 76" ЕООД отдава под наем на доставчика, недвижим имот – склад, находящ се в гр. С. за срок от 1 година. Процесните фактури били отразени в дневниците за продажби на дружеството доставчик за процесните периоди. Същите намерили отражение и в справка от складовата програма на жалбоподателя, като предмет на последваща реализация са 1085 листа, продадени на три дружества. Доказана била последващата реализация на стоките. Транспортирането на стоките бил осъществен съгласно обясненията на управителя на РЛ с транспортни средства, собственост на дружеството и на "Манговски" ЕООД, собственост също на представляващия дружеството жалбоподател. Въз основа на така установените факти съдът е обосновал правни изводи, че е установен механизма на доставките, начина и мястото на предаването на стоката и как е транспортирана, както и наличието на транспортни средства, ползвани от получателя Относно 11 бр. фактури, издадени от "Трабуко" ЕООД, по които е отказан данъчен кредит общо в размер на 15 770,51 лева, съдът е посочил конкретно предмета на всяка фактура – различни видове машини, инструменти, части, гуми и др. стоки. Аналогично на изложените по-горе мотиви, съдът е приел, че по делото са представени стокови разписки към съответните фактури, удостоверяващи фактическото предаване на стоката. Приел е, че всяка от конкретно посочените 11 бр. фактури с доставчик "Трабуко" ЕООД, съдържа в достатъчна степен индивидуализация на предмета на доставка, придружена е от касов бон, надлежно са осчетоводени плащанията по фактурите, като всички закупени стоки са заприходени в склада на РЛ по вид и количество с номер на покупен документ и на дата, идентични с номерата и датите на фактурите, издадени от "Трабуко" ЕООД. Представената при новото разглеждане на делото декларация от 05.03.2019 г. от управителя на РЛ установявал начина на транспортиране на стоките, предмет на процесните 11 бр. фактури. Достатъчно конкретизирания предмет на фактурите, и без наличието на специални знания, обосновавал извод за възможност транспортирането на стоките да бъде осъществено с МПС, посочени в представените 4 бр. свидетелства за регистрация на МПС част I ( л. 21-24 от адм. д. № 133/2019 г.). Налице били и доказателства за последваща реализация на стоките. По делото не се установявали факти, които да обосновават извод, че жалбоподателят е участвал в данъчна измама. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост. Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на Съда на Европейския съюз /СЕС/ по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки. Преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Съобразно нормата на чл. 154, ал. 1 от ГПК и чл. 170, ал. 1 от АПК получателят по доставките носи доказателствена тежест за установяване на твърдяните от него положителни факти, т. е. наличието на облагаеми доставки. В процесния случай предмет на доставките по фактури, издадени от "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД са родово определени вещи, което означава, че са приложими правилата по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и прехвърлянето на собствеността на стоката върху купувача се доказва или чрез индивидуализиране по съгласие на страните или чрез фактическото и предаване. Необоснован е извода на първоинстанционния съд, че по делото са събрани годни доказателства, от които да се установява релевантните за спора факти на предаване на стоките по процесните фактури на "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД, по следните съображения: Не е спорно, че в хода на ревизията са представени от РЛ процесните фактури, придружени с касов бон, договор за продажба на стоки по предварителна заявка, без да са представени заявки, както и обяснения на управителя на РЛ, от които се установява, че предаването на стоките става в склада на доставчика, за което е представен договор за наем на склад и с транспорт на получателя с транспорти средства, за които са представени доказателства ползвани от РЛ транспортни средства. Не е спорно, че първоначалното разглеждане на делото пред съда от жалбоподателя са представени стокови разписки, които възпроизвеждат дословно съдържанието на издадените фактури. При представянето им, същите са оспорени от процесуалния представител на Директора на Дирекция "ОДОП" – С. относно автентичността на подписа на предал на стоките. Съгласно чл. 193, ал. 3, изр. 2 от ГПК, когато се оспорва истинността на частен документ, който не носи подписа на страната, която го оспорва, тежестта за доказване истинността пада върху страната, която го е представила. Безспорно в хода на съдебното производство, нито при първоначално разглеждане на делото, нито при повторното му разглеждане, от страна на представилата стоковите разписки страна "Гекон-8" ЕООД, не са ангажирани доказателства, които да потвърждават автентичността на подписите на доставчик. Ето защо, съдът на основание чл. 194, ал. 2 от ГПК е следвало да признае, че стоковите разписки са неистински документи и да ги изключи от доказателствата по делото. От друга страна, по делото не са представени други доказателства за предаване на стоките от доставчиците на ревизираното лице. Макар от обясненията на управителя на ревизираното лице и от представения договор за продажба на стоки да се установява какъв следва да е механизма на доставките, а именно предаването да стани в склад на доставчиците, а транспортирането - с транспорт на получателя, настоящата инстанция счита, че този механизъм на доставките по делото не е установен, след като по делото не са събрани доказателствен за предаване и транспортиране на стоките. С посочените доказателства РЛ, като участник в предаването и транспортирането на стоките е следвало да разполага, ако са съставени такива и липсата им не се дължи на поведение на доставчиците. Наличието договори за наем на склад, сключени от доставчиците и ползването на транспортни средства от РЛ, установяват само възможността стоките да се предадат в склад на доставчика и възможността на получателя да ги превози със собствен транспорт, но не и самото предаване и транспортиране. При липса на годни доказателства за предаване на стоките от доставчиците на получателя, в съответствие с материалноправните разпоредби е обоснован правен извод от органите по приходите, че липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки, поради което правото на приспадане на данъчен кредит е отказано законосъобразно. Като е приел обратното, АССГ е постановил неправилно решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост, поради което следва да бъде отменено. Предвид, че делото е изяснено от фактическа и правна страна, следва да се постанови ново решение, с което да се отхвърли жалбата на "Гекон-8" ЕООД против Ревизионен акт № Р – 22002215009000-091-001/22.06.2016 г., потвърден с Решение № 1818/14.10.2016 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП, С., в частта, с която на дружеството е отказано право на данъчен кредит общо в размер на 43 171,96 лева и са начислени лихви в общ размер на 8 870,27 лева по фактури на "Янев Комерс" ЕООД, "Волтер" ЕООД, "Трабуко" ЕООД. С оглед изхода на спора, решението е неправилно и в частта на присъдените в полза на "Гекон-8" ЕООД разноски за първоинстанционното производство в размер на 1 788 лева, поради което при изрично оспорване на решението, в частта за разноските от касатора, следва да се отмени и в тази част. Наред с това, основателна е претенцията на касатора за присъждане на разноски за двете инстанции в размер на минималното възнаграждение за адвокат, определено по реда на Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер общо на 4 182,52 лева и платена държавна такса за касационното производство в размер на 416,34 лева или общо разноски в размер на 4 598,86 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Първо отделение