Решение № 9526 от 26.10.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Макси консулт ЕООД, представено от адв. Д. Каишев, срещу решение 989/13.07.2021 г. на Административен съд Варна по адм. д. 2799/2020 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-03000320000543-091-001/10.09.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, в частта неотменена при оспорването по административен ред. Оплакванията на касатора са за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите, за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Изразява убеждение, че съмненията на съда относно доказателствената стойност на представените от него за установяване на доставките документи е породила за него задължение за допускане на съдебно-счетоводна експертиза със задача да изследва съответствието на документираното с действителното. Като пропуск на съда противоречащ на материалния закон сочи отсъствието на установявания дали като данъчнозадължено лице не е жертва на престъпление. Иска отмяна на обжалваното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Варна, чрез повереник отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред Адм. съд Варна е обжалвана частта от РА, с която са установени в тежест на Макси консулт ЕООД задължения за ДДС в общ размер 24 985.14 лева с лихви за забава в общ размер 5 652.64 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 02, 03 и 05.2016 г., м. 11.2018 г. и м. 04 и 08.2019 г. заради отказ да признаят правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца, упражнено в тези периоди. Ползваното от РЛ данъчно предимство е в размер 10 000.20 лева по 7 бр. фактури, издадени от АТС Уъркфорс Интернешътъл ЕООД с предмет на доставките строително-монтажни рабори /СМР/; в размер 9 102.14 лева по 10 бр. фактури, издадени от Електро АМ ЕООД с предмет на доставките електро материали и в размер 5 863 лева по 8 бр. фактури, издадени от Интра 2011 ЕООД с предмет на доставките СМР и СМР довършителни работи. Според органите по приходите доставките на стоки и услуги не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на преките и на предходните доставчици, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Те включват констатации са за липса на персонален субстрат за изпълнение у доставчиците и за неопределеност на конкретният вид услуги и времето и мястото на осъществяването им. Като самостоятелно основание да се отрече правото на приспадане е възприето отсъствието на данъчните документи за четири от доставките на Електро АМ ЕООД и за 2 от доставките на Интра 2011 ЕООД. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Първостепенният съд е отнесъл към процесуалните тежести на жалбоподателя несъмненото доказване на юридическите факти от пораждащия правото на приспадане фактически състав, които е дефинирал. Констатациите му са по доставчици и се основават на събраните в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателства, които е обсъдил и на събраните в хода на съдебното дирене писмени /заключение на съдебно-техническа експертиза - СТЕ/ и гласни доказателствени средства. Съдът е възприел доводите на органите по приходите за доказателственото значение на наличието на трудов ресурс у доставчиците на строителни услуги. Отрекъл е да е убедително доказването на извършването на услугите от АТС Уъркфорс Интернешътъл ЕООД с приложените към фактурите протоколи обр. 19, тъй като притежавали само формалната доказателствена сила на подписаните частни документи без да са с достоверна дата и да е проверена автентичността им, а заключението на СТЕ не установявало времето на извършване на строителството и неговия субект. Съставените от Интра 2011 ЕООД протоколи обр. 19 не отговаряли на площите на съответните имоти, а същият доставчик документирал строителни услуги и към други клиенти без да е наел достатъчно персонал по трудово или извънтрудово правоотношение и при декларирани в ГДД по ЗКПО за 2016 г. нулеви приходи и разходи. Не съществували информационни следи за плащане по фактурите на Интра 2011 ЕООД, както и за предаването на стоките по фактурите на Електро АМ ЕООД, а фискалните бонове към тези фактури не отговаряли на изискванията на Наредба Н-18/13.12.2006 г. Решаващите изводи на съда са за осъществяване на фактическите и правните предпоставки за издаване на РА, като установените с него публични задължения съществуват в определения с акта размер. Оспореният съдебен акт е правилен. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката / действителното извършване на облагаемата сделка според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Съобразена с процесуалния закон и логическите правила е познавателната дейност на съда по преценка на писмените и гласните доказателствени средства, представени от жалбоподателя за установяване на действителността на доставките. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Преценени са всички събрани допустими и относими доказателствени източници, което е в съответствие с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 ГПК. Неоснователен е касационният довод за процесуален пропуск на съда за допускане на ССЕ. Експертизата е източник на специални знания от областта на науката, изкуството, занаятите и други /вж. чл. 195, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/, а не средство за проверка на достоверността на приети в извънсъдебното фаза на производството или в хода на съдебното дирене писмени доказателствени средства. Касаторът не аргументира позицията си за опущения в дейността на съда по преценката им. Първостепенният съд е зачел само формалната доказателствена сила на подписаните частни свидетелстващи документи протоколи обр. 19. Адресирал е към жалбоподателя очакване за доказване на произхода на стоките и за кадровата обезпеченост на доставчиците, доколкото отричането ѝ от органите по приходите е индиция за отсъстващо изпълнение. Процесуална обвързаност на съда е да приеме за неосъществени недоказаните факти, а със средствата на насрещното доказване ответникът се домогва да разколебае убедителността на доказването от жалбоподателя за придобиването като резултат от активността на доставчика на правото да се разпорежда фактически като собственик със стоките по фактурите, респ. получаването на резултата от услугите. Доказателствен факт при насрещното доказване е липсата на информационна следа за плащане по част от фактурите заради генетичната и функционална връзка на насрещните престации по двустранните договори, каквито следва да са източник на правоотношенията на касационния жалбоподател с неговите доставчици. Субектът на доставката е от значение за възникването на правото на данъчен кредит. Дължимо е разграничаването на посочването на доставчика в данъчния документ, което е относимо към формалните предпоставки за правото на приспадане, от своенето от доставчика на качеството данъчно задължено лице като материалноправно условие за правото на приспадане. Осъществяването на доставката от лице различно от издателя на фактурата препятства установяването на особеното качество на доставчика, а тежестта за това е на получателя, който претендира правото на приспадане /в този смисъл вж. решението на Съда по дело С-281/20, т.т. 28 и 39/. Основан на правилата на доказателствената тежест е отказът на съда да приеме за осъществени правните последици на юридическите факти, за които ползващата се страна не е провела несъмнено доказване. Затова и в съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на установените с РА публични задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт. Бланкетното твърдение на касатора на възможно осъществяване на престъпление, от което да е пострадал, не сочи на наличието на данни за престъпни обстоятелства от значение за административния спор, та с това да се обвърже възникването на процесуалните пречки за развитието на делото /разбирано като динамичен фактически състав/ от категорията на тези по чл. 229, ал. 1, т. 5 ГПК, чието игнориране от първостепенния съд да засегне допустимостта на крайния му акт. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 1 449.13 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение