Решение № 16215 от 18.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6448/2012 г.

Решение № 16215 от 18.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6448/2012 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "ПИК Интернешанъл" ЕООД, гр. Пловдив, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 490/01.03.2012 г., постановено по адм. дело № 2233/2010 г. по описа на Административен съд - гр. Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № 161000089/21.05.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 539/21.07.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че събраните по делото доказателства установяват всички кумулативно изискуеми предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит по процесните фактури. Сочи, че във връзка с доставките по фактурите, издадени от "Еско 97" ЕООД не са съобразени ангажираните доказателства за предаването на стоките на получателя и последващата им реализация чрез установените ВОД. Във връзка с доставките, обективирани в издадени от "Съни Ин" ЕООД фактури счита, че неизвършването на насрещна проверка на доставчика от страна на органа по приходите не може да рефлектира неблагоприятно в правната сфера на получателя, както и, че от представените доказателства за предаването на стоките и осъществените с тях впоследствие ВОД се установява реалността на спорните доставки. В тези насоки излага подробни съображения в жалбата, като се позовава и на Решението на СЕС по съединени дела С -80/11 и С -142/11 и моли касационната инстанция да отмени атакуваното решение и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да отмени обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, чрез процесуален представител, с писмен отговор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Възразява, че действията на жалбоподателя са причинили вреда на бюджета и същите следва да се квалифицират като данъчна измама. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. С обжалваното от "ПИК Интернешънъл" ЕООД, гр. Пловдив Решение № 490/01.03.2012 г., постановено по адм. дело № 2233/2010 г., Административен съд - Пловдив е отхвърлил оспорването на ревизионен акт /РА/ № 161000089/21.05.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 539/21.07.2010 г. на Директор Дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди м. 03, м. 04, м. 08, м. 09 и м. 10 на 2009 г. на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 202 732.36 лв. по фактури, издадени от "Маркиза 2007" ЕООД, "Стройтранс ЧП" ЕООД, "Еско 97" ЕООД и "Съни Ин" ЕООД, в резултат на което са коригирани резултатите по подадените СД за съответните данъчни периоди и са определени лихви за забава за несвоевременното разчитане на задълженията за данък добавена стойност в размер на общо 1 234.99 лева. За да достигне до този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка, в резултат на което и съобразно събраните в хода на съдебното производство доказателства, е формирал извод, че доставките, обективирани в процесните фактури, не са реално осъществени. В частност, по фактура № 67/09.03.2009 г., с данъчна основа в размер на 9 760 лева, издадена от "Маркиза 2007" ЕООД, с предмет на доставката "платове и шивашки консумативи", е отказано правото на приспадане на данъчен кредит с мотива, че ревизираното дружество не разполага с оригинал на фактурата, като налично e единствено и само заверено копие от същата. Освен това е посочено, че не са представени пътни листове, приемо - предавателни протоколи, стокови разписки или други документи, свързани с доказване на реалността на доставката. Относно фактура № 1834/09.04.2009 г., издадена от "Стройтранс ЧП" ЕООД, с предмет на доставката "13 000 броя хартиени пликове" съдът е приел, че при извършената проверка на доставчика е установено, че основната му дейност е строителство на сгради и строителни съоръжения. За установяването на реалността на доставката са представени само част от изисканите документи - копие от фактурата, свидетелство за регистрация на ЕКАФП, разпечатки от счетоводни сметки 4532, 702 и 501 за месец 04.2009 г., дневник за продажбите и СД. Не са представени доказателства за транспорт, за придобиването или производството на стоките, респ. за закупени материали /ако същите са предмет на собствено производство/, такива за наети лица, за собствени или наети помещения. Установено е също така, че не е представена оборотна ведомост на сметка 304 "Стоки" и разпечатка от сметките от гр. 20, от които да е видно доколко търговецът разполага с възможност за извършване на фактурираната доставка. Във връзка с 22 броя фактури, издадени от "Еско 97" ЕООД, с предмет на доставките "блиндирани врати, каси, брави, алуминиева дограма - комплект" решаващият състав е преценил, че не са представени доказателства за транспорта на стоките по процесните фактури, за наличието на складови помещения за тяхното съхраняване, както и за назначени работници в магазин или склад. Събрани са първичните счетоводни документи; съставени стокови разписки по всяка от процесните фактури; договор между търговците и доказателства за счетоводното им отразяване, за разплащането им. За установяване на твърдяната последваща реализация на стоките с ВОД към румънски търговец в хода на ревизията са предоставени договор с контрагента, договор с превозвач, поръчки, заявки за транспорт, ЧМР-та, инвойс, фактури, потвърждения за получаването на стоките, ПКО във връзка с получените плащания в брой, както и отразяването им чрез ЕКАФП. Относно 4 броя фактури, подробно индивидуализирани в РД и РА, издадени от "Съни Ин" ЕООД, с предмет на доставките "тоалетна хартия" съдът е приел, че в хода на ревизията не е осъществена насрещна проверка на този доставчик и не е било изискано надлежно представяне на доказателства по отношение на процесните доставки. С протокол № 1000089-5 от 23.02.2010 г. е извършена проверка в информационния масив на ТД на НАП относно "Съни Ин" ЕООД и са присъединени доказателства, представени от този доставчик. Във връзка с твърдението за последваща реализация на стоките чрез ВОД към румънски търговец, в хода на ревизията са представени договор с последния, договор с превозвач, поръчки, заявки за транспорт, ЧМР, потвърждения за получаването на стоките, ПКО във връзка с получените плащания в брой, както и отразяването им чрез ЕКАФП. При горната фактическа установеност, административният съд е преценил, че за признаване на правото на данъчен кредит е изпълнено условието по чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, свързано с притежаването на данъчен документ /фактура/ от страна на съответния пряк доставнчик, който е издал същите, отразил ги е в дневника за продажби и справката-декларация и е начислил данъка по смисъла на чл. 86 ЗДДС, но не е установено реалното извършване на доставките. Този извод е мотивиран с неустановеността на прехвърлянето на правото на собственост върху стоките от съответните доставчици на получателя, както и с липсата на убедителни доказателства за произхода на стоките, за транспорта и предаването им по фактурите, липсата на доказателства за кадрова и материална обезпеченост на доставчиците. Настоящият състав намира, че така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно в частта относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит за доставките, обективирани във фактурите, издадени от "Маркиза 2007" ЕООД и "Стройтранс ЧП" ЕООД. В тази си част съдебният акт е постановен след обсъждане на събраните по делото доказателства съобразно доказателствената им сила и при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, в резултат на което са формирани обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. Правилни са констатациите на съда, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства обуславят извод за липса на реални доставки на стоки по посочените фактури. Той следва от неустановеността на прехвърлянето на собствеността върху съответните родово определени вещи чрез тяхното отделяне или предаване, поради което обосновано е прието, че правилното счетоводно отразяване на доставките не е основание да се приеме, че същите са реално осъществени. По отношение на тях в жалбата не се съдържат и конкретни оплаквания от страна на касатора, а осъществената от настоящия състав служебна проверка на решението в тази му част сочи, че то не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Настоящият касационен състав намира, че в частта досежно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Еско 97" ЕООД и "Съни Ин" ЕООД обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост. В частност, в хода на ревизионното производство дружеството е представило редица доказателства за установяване на твърденията си, че получените от него стоки по горепосочените фактури са предмет на последващи ВОД към румънски търговци. Тези доказателства, част от които изрично оспорени от ответника, само са посочени в мотивите на обжалваното решение, но не са обсъдени от съда и въз основа на тях не са формирани никакви фактически изводи. Настоящият състав намира, че този пропуск на решаващия състав представлява съществено процесуално нарушение, което от една страна, е довело до неизясняване на спора от фактическа страна, а от друга, е рефлектирало върху обосноваността на постановения съдебен акт. В тази връзка решаващият състав следва да съобрази и тълкувателно приложимото Решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело C-285/11 г., в което се посочва, че за да се ползва от правото на приспадане е необходимо от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Centralan Property, посочено по-горе, точка 52 и Решение от 6 септември 2012 г. по дело Tуth, C-324/11, все още непубликувано в Сборника, точка 26). Съдът уточнява, че правото на приспадане може да се откаже само при условие, че въз основа на обективни данни се установи, че данъчнозадълженото лице, което е получило стоките и услугите, основание за правото на приспадане, е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на тези стоки или услуги е участвало в сделка, която е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или друг стопански субект, действащ нагоре или надолу по веригата от тези доставки на стоки или услуги, като установяването на режим на обективна отговорност би надхвърлило необходимото за защита на държавния бюджет (вж. Решение по дело Mahagйben и Dбvid, посочено по-горе, точка 48). Поради това СЕС приема, че членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС за доставката на стоки, поради това, че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки. Така осъщественото тълкуване на приложимите правни норми от Директива 2006/112, съотнесено към конкретния правен спор и събраните по делото доказателства, обосновава извода на настоящия състав, че при установеност на останалите предвидени в ЗДДС кумулативно изискуеми предпоставки за възникване и признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, определящо в случая за извода за реалност на процесните доставки е установяването на предаването на стоките на получателя и последващото осъществяване на облагаеми доставки с тях. По делото са представени двустранно подписани и неоспорени от ответника стокови разписки за предаването на стоките на получателя, но не са ценени събраните доказателства за осъществени впоследствие ВОД и въз основа на тях не са изведени фактически изводи. Този пропуск на съда не би могъл да бъде преодолян в касационното производство с оглед установената в чл. 220 от АПК забрана за фактически установявания, което налага отмяна на постановеното решение в тази му част и връщане на делото за нова разглеждане от друг състав. Съобразно изхода на спора, първоинстанционното решение следва да се отмени и в частта за разноските, като се съобрази материалния интерес на потвърдената от касационната инстанция част от атакувания съдебен акт. Отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Маркиза 2007" ЕООД и "Строй транс ЧП" ЕООД, гр. Лом, ведно с начислените лихви за забава възлиза общо на сумата от 11 124.99 лв., с оглед на което дължимото за първата инстанция юрисконсултско възнаграждение е в размер на 672,50 лв. По отношение на отговорността за разноските съобразно материалния интерес по отменената част от решението, на основание чл. 226, ал. 3 от АПК следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение