Решение № 14481 от 28.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9344/2017 г.

Решение № 14481 от 28.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9344/2017 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП"- С. срещу Решение № 4363 от 29.06.2017 г., постановено по адм. дело № 467/2016 г. по описа на Административен съд - С. град. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че ангажираните доказателства не установяват реалното извършване на спорните доставки. Сочи, че изпълнението на фактурираните услуги изисква специална квалификация, а от ангажираните доказателства не се установява такъв кадрови ресурс на доставчиците. Намира, че необосновано първоинстанционният съд е приел, че ревизираният не разполага с трудов персонал, който да извърши спорните услуги, като в подкрепа на тезите се излага подробни доводи в жалбата. По същество претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на оспорването, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "П. К." ООД, гр. С., чрез процесуален представител, с писмен отговор, в о. с. з. и с писмена защита оспорва нейната основателност и претендира присъждане на осъществените разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - С. град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р- 22221015000332-091-001/4.09.2015 г., потвърден с Решение № 1779/24.11.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" гр. С. при ЦУ на НАП. За да достигне до извод за основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "С. П. 07" ЕООД, "Н. К. 2008" ЕООД, "П. И. 2009" ЕООД, "С. И. 12" ЕООД, "Т. Л. 5202" ЕООД, "Б. К." ЕООД, "У. К. 10" ЕООД, "Д. К. 11" ЕООД, "С. И. 2011" ЕООД, "Б. Т. 2011" ЕООД и "П. А." ЕООД. Предмети на доставките по спорните фактури са "калибриране", "настройка" и " по договор". При извършените в хода на ревизията насрещни проверки доставчиците не са открити на декларираните адреси. След анализ на събраните доказателства органите по приходите са счели, че те не установяват реалното извършване на спорните доставки. Този извод е мотивиран от неустановеността на кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците и възможността на ревизираното дружество само да извърши фактурираните услуги. В хода на съдебното производство са проведени ССчЕ и СТЕ, заключенията по които са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. Експертът по СТЕ е разяснил съвкупността от действия, които се извършват при калибриране и е подчертал, че резултатите от него се представят в свидетелство за калибриране. Посочил е, че за калибрирането и настройката на електронни компоненти не се изискват специални познания, като тези дейности се извършват с многофункционален преносим калибрационен инструмент. Към момента на проверката експертът е констатирал, че калибрирането се извършва с безплатен софтуер, инсталиран на преносим компютър. Вещото лице по ССчЕ е уточнило числеността на персонала на ревизираното дружество и длъжностните им характеристики, както и последващите доставки на услуги със същия предмет, извършени от "П. К." ООД. След анализ на събраните доказателства първоинстанционният съд е приел, че в своята съвкупност те установяват извършването на спорните услуги. Този извод е мотивиран от представените към фактурите договори и приемо- предавателни протоколи, както и от заключението на експерта по СТЕ относно възможността дейността по калибриране да се извършва без специална квалификация. Решаващият състав е приел, че персоналът на ревизираното дружество не е бил достатъчен, за да осъществи спорните услуги, поради което е било наложително ползването на подизпълнители. Съобразявайки цитираните тълкувателно приложими решения на СЕС, първоинстанционният съд е счел, че неустановеността на кадровата и техническата обезпеченост на доставчиците не би могла да е самостоятелно основание за непризнаване на претендираното данъчно предимство. Приел е, че след като няма данни услугите да са извършени от трети лица, то те са осъществени от издателите на фактурите. В обобщение е достигнал до извода, че фактурираните доставки са реално извършени и незаконосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит за тях. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради противоречие с материалния закон. Принципно правилни и съобразени с цитираните тълкувателно приложими решения на СЕС са доводите на съда, че неустановеността на кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците не би могла да бъде самостоятелно основание за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Същевременно, СЕС нееднократно е подчертавал, че националният съдия е този, който следва да извърши конкретен анализ на събраните доказателства съобразно приложимите национално-процесуални норми и в резултат на същия да прецени установеността на действителното извършване на фактурираната стопанска операция. В случая решаващият състав не е отчел, че представените договори и приемо-предавателни протоколи не могат да се обвържат със спорните фактури, тъй като вписаният в тях предмет не е конкретизиран по начин, който да позволява необходимата съпоставка. Като предмет на доставките по всички фактури, с изключение на част от фактурите, издадени от "С. П. 07" ЕООД и "С. И. 2011" ЕООД, е посочено "по договор", "плащане съгласно договор" и "плащане по договор", без да е уточнен видът на услугата или бъдещата доставка, за която е извършено авансово плащане. При липсата на конкретизация на съответния договор, необосновано първоинстанционният съд е приел, че представените договори и приемо-предавателни протоколи са относими към спорните фактури, респективно, че те установяват предаването на резултата от извършеното на получателя от издателите на фактурите. Сами по себе си вписаните в длъжностните характеристики задължения на трудовия персонал на ревизиращия не изключват възможността на служителите да е било възложено и извършването на дейността по калибриране и настройване. В тази връзка решаващият състав не е съобразил, че след като за извършването на тази дейност не се изисква специална квалификация и именно ревизираното лице разполага с необходимия за осъществяването й многофункционален преносим калибрационен инструмент, то възлагането й на подизпълнители е противоречащо на икономическата логика. Този извод се подкрепя и от описаната от експерта по СТЕ организация на дейността на ревизирания, при която последният първо получава електронните компоненти и впоследствие ги калибрира по искане на клиента. Вещото лице е подчертало, че продължителността на процедурата по калибриране обхващаща 5-6 минути, което, наред с изричното уточнение, че "П. К." ООД е поемало отговорността да предостави на клиента калибрирани и настроени електронни елементи сочи, че калибрирането е осъществявано преди предаването на съответните изолатори на поръчалия ги. При този механизъм калибрирането е следвало да бъде осъществявано или в офиса на ревизирания или в съответната база на издателите на фактурите, като последната възможност предполага транспортирането на получените от "PEPPERL § FUCKS" Германия изолатори до базите на доставчиците и последващото им връщане на ревизираното дружество. Както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство обаче не са ангажирани никакви доказателства в тази насока. След като не е установено предаването на уредите, подлежащи на настройка и калибриране от ревизирания на издателите на фактурите, то необосновано първоинстанционният съд е приел за верни изявленията за последващо предаване на резултата от извършеното, съдържащи се в представените приемо- предавателни протоколи. При безспорно доказаната възможност на ревизирания да извърши фактурираните услуги и невъзможността събраните съпътстващи документи да се обвържат със спорните фактури неправилно решаващият състав е счел, че услугите са извършени от техните издатели. Налице са достатъчно данни, мотивиращи заключението, че е налице хипотеза на абсолютна симулация, при която ревизираният не може да не е знаел, че процесните фактури са фиктивни. Тъй като спорните доставки не са реално извършени, то данъкът по тях е начислен неправомерно по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС и за ревизираното дружество не е налице право на приспадане на данъчен кредит за тях. Като е приел обратното, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по изяснения от фактическа страна спор, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното и касационното производство, възлизащо общо на сумата от 8 616.11 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение