Решение № 10048 от 5.10.2021 г. на ВАС по адм. д. № 4055/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение 939 от 17.02.2021г., постановено по адм. д. 2537/20г. Административен съд София-град, първо отделение, 43-ти състав, е отменил ревизионен акт Р 22221319001659 091 001/14.10.2019г. и ревизионен акт П 22221319185115 003 001/05.11.2019г. за неговата поправка, издадени от В. Велкова, орган възложил ревизията и Н. Радева, ръководител на ревизията, в частта, в която е изменен и потвърден с решение 76/16.01.2020г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София и са установени задължения на Астарта БГ ЕООД за ЗКПО за 2016г., 2017. и 2018г. в размер общо на 112 617,64лв. главница и лихва 24 323,99лв. С решението съдът е осъдил Национална агенция по приходите да заплати на Астарта БГ ЕООД разноски по делото в размер на 5 230лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Н. Калистратов в качеството му на директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. София. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд София град и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски за всички съдебни инстанции, в това число юрисконсулско възнаграждения и заплатена държавна такса. Ответното по касационната жалба дружество Астарта БГ ЕООД, ЕИК [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.София, [адрес], представлявано от управителя Р. Милев, чрез пълномощника си адв. М. Йорданов взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна. С решението си Административен съд София град е отменил ревизионен акт Р 22221319001659 091 001/14.10.2019г. и ревизионен акт П 22221319185115 003 001/05.11.2019г. за неговата поправка, издадени от В. Велкова, орган възложил ревизията и Н. Радева, ръководител на ревизията, в частта, в която е изменен и потвърден с решение 76/16.01.2020г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София и са установени задължения на Астарта БГ ЕООД за ЗКПО за 2016г., 2017. и 2018г. в размер общо на 112 617,64лв. главница и лихва 24 323,99лв. Първоинстанционният съд е описал подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията издадените заповедите за провеждане на ревизията, съставеният ревизионен акт и такъв за неговата поправка, извършеното административно оспорване, както и определените допълнителни задължения на ревизираното дружество по ЗКПО за посочените три данъчни периода. Описани са подробно и заключението на вещото лице по назначената в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, както и представените писмени доказателства в хода на ревизията. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в рамките на неговата компетентност, притежава нормативно установеното съдържание, при провеждане на ревизията не са допуснати нарушения на административно-производствените правила, имащи за последица отмяната на ревизионния акт. Решаващите мотиви на съда относно материалната законосъобразност на акта са изложени на стр.6 8 от решението, л.270 271 от първоинстанционното дело. Систематизирани за целите на настоящето производство същите могат да бъдат сведени до следното: I. По отношение на преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2016г. със сумата 166 448,59лв., съставляваща отчетени разходи загуба от продажба на дружествени дялове; със сумата от 676 061,16лв., представляваща разлика между балансова цена на активите и апортната им оценка; със сумата 651 807,59лв., представляваща общ размер на непогасени кредити към 31.12.2016г. и лихви към тях в размер на 260 190,02лв. 1. По отношение на сумата от 676 061,16лв., представляваща разлика между балансова цена на активите и апортната им оценка е посочено, че по силата на два нотариална акта през 2010г. дружеството е придобило недвижим имот, включващ земя и сгради, на обща стойност 1 242 886,55лв., за които са начислени амортизаци на стойност 208 361,01лв. и същите имат балансова стойност от 105 000лв. за земята и 929 525,54лв. Посочено е, че през процесния данъчен период на 2016г. дружеството извършва апорт на въпросния недвижим имот в капитала на новоучреденото дружество Вендис БГ ЕООД, като в тази връзка е изготвена оценителка експертиза от три вещи лица, назначени от Агенцията по вписванията, която е определила пазарна цена на имотите в размер на 339 700лв. Отбелязано е още, че предвид на това дружеството е отразило по сметка 629 Други финансови разходи сума в размер на 675 860,76лв., съставляваща загуба от обезценка. На стр.7 от решението са изложени мотиви, че извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството с нея сума поради липса на документална обоснованост /чл.26,т.2 ЗКПО/ е в нарушение на материалния закон. Въз основа на заключението на вещото лице по назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза е прието, че в конкретния случай са налице счетоводни данни за отчетната стойност на актива, начислените амортизации и балансовата му стойност, за неговата пазарна стойност, определена въз основа на оценителна експертиза, като при счетоводните операции са спазени изискванията на т.71 от Счетоводен стандарт 36 обезценка на активите. 2. По отношение на сумата 166 448,59лв., съставляваща отчетени разходи загуба от продажба на дружествени дялове, са изложени мотиви, че извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2016г. е в нарушение на материалния закон. Посочено е, че по делото са налице доказателства, които установят начина, по който е извършена продажбата на дружествените дялове решение на едноличния собственик на капитала на Вендис БГ ЕООД и договори за продажба на дружествени дялове с ДЕФТ БГ ЕООД и М Директ ЕООД, които документи са послужили като основание за извършените счетоводни операции от ревизираното Астарта БГ ЕООД, в това число отписване като разход на сумата, явяваща се разликата между номиналната и пазарната стойност на дяловете. 3. По отношение на преобразуване на финансовия резултат на дружеството със сумата 651 807,59лв., представляваща общ размер на непогасени кредити към 31.12.2016г. и лихви към тях в размер на 260 190,02лв. са изложени мотиви, че в хода на съдебното производство са опровергани констатациите на органа по приходите, че не са налице договори за заем и извършените въз основа на тях счетоводни записвания са документално необосновани. Посочено е, че сключените договори за заем са представени в хода на делото от страна на ТД на НАП, офис Надежда /л.218 и сл. от първоинстанционното дело/, а част от тях са били представени и обсъдени в друго ревизионно производство. Решаващият същ е отбелязал, че съгласно заключението на вещото лице с размера на получените заеми /кредити/ се увеличават паричните средства на дружеството, като в същото време възникна задължение към кредитора, като получените заеми не влияят върху разходите на дружеството и с размера им не следва да бъде преобразуван/увеличаван финансовия резултат на дружеството. II. Първоинстанционният съд е приел за основателно и възражението на жалбоподателя, че с ревизионният акт не са били взети предвид отчетени загуби от предходни данъчни периоди, като при извършеното изменение на ревизионния акт с решението на директора на ДОДОП София са взети предвид част от финансовите загуби за 2013г., 2014г. и 2015г., но не в техния пълен размер от 70 793,29лв. Решението на Административен съд София град е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на дружеството се правят оплаквания за неправилност поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Основните оплаквания на касатора са в смисъл, че първоинстанционният съд не е очертал правилно правния спор и в този смисъл не е определил отосимите към него правно релевантни факти. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: По делото принципно няма спор за факти. Противно на твърдяното в касационната жалба, първоинстанционният съд е изложил подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, констатациите на органа по приходите и правните основания за преобразуване на финансовия резултат на дружеството, събраните допълнително в хода на съдебно производство доказателства, в това число писмени такива и назначена специализирана съдебно-счетоводна експертиза, както и становищата на страните. При условията на чл.221,ал.2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд, като в допълнение в светлината на изложеното в касационната жалба следва да бъде добавено следното: По отношение на преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2016г. със сумата 675 860,76лв., съставляваща загуба от обезценка, нито в ревизионния акт, нито в решението на директора на ДОДОП са изложени констатации в какво точно се изразява документалната необоснованост по смисъла на чл.26,т.2 във вр. с чл.10,ал. ЗКПО. Въпросната сума е включена мимоходом покрай другата сума от 166 448,59лв., съставляваща отчетени разходи загуба от продажба на дружествени дялове. Конкретни оплаквания в тази насока не се съдържат и в касационната жалба. В същото време с помощта на съдебно-счетоводната експертиза първоинстанционният съд е обосновал извода си за наличие на документална обосновка на извършения разход, предвид заключението на вещите лица по назначената оценитална експертиза от Агенцията по вписванията в охранителното производство по вписване на апорта на недвижимия имот и изискванията на съответния счетоводен стандарт. По сходен начин стоят нещата и със сумата 166 448,59лв., съставляваща отчетени разходи загуба от продажба на дружествени дялове, с която също е преобразуван финансовия резултат на дружеството поради наличие на хипотеза по чл.26,т.2 ЗКПО. Решаващият съд правилно е посочил, че извършената стопанска операция е документално обоснована с решението на собственика на капитала на дружеството за продажба на дружествените дялове и самите договори за продажба на дружествени дялове. Изложеното в ревизионния акт и в жалбата съставлява доводи за наличие на хипотеза на друг институт на корпоративното облагане сделките по продажба на дружествени дялове са в отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16,ал.1 ЗКПО. Доказателства за наличието на такава хипотеза не са събирани в ревизионното производство, а единствено са развити доводи, че поради сравнително малкия период от време между извършването на апорта и продажбата на дружествените дялове следва да се приеме, че стопанската операция по отчитане на загуба от продажбата на дяловете е документално необоснована. Настоящата съдебна инстанция споделя и изводите на административния съд относно изводите му за незаконосъобразност на ревизионния акт в частта му за преобразуване на финансовия резултат със суми по получени от ревизираното дружество заеми. Основните констатации на органа по приходите за преобразуване на финансовия резултат за 2016г. при условията на чл.78 ЗКПО с посочените суми и лихвите по заемите е обстоятелството, че дружеството не е представило по време на ревизията договорите за заем с отделните заемодатели, поради което не е могло да бъде извършена проверка на заемодателите за произход на паричните средства, реалното получаване на заемите и прочие. В същото време въпросните договори за заем са изискани и приложени като доказателства по делото от ТД на НАП офис Надежда. Те не са оспорени от представителя на приходната администрация и са приети като годни доказателства по делото за отразените в тях факти и обстоятелства. Предвид на това правилно е прието, че в случая не става въпрос за суми, притежавани от ревизираното лице, а за такива които е получило в заем, с които е увеличило паричните си постъпления, като в същото време се е задължило към кредиторите. В такава хипотеза не може да се приеме, че сумите по въпросните заеми не са правилно отчетени от задълженото лице през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, поради което с тях при условията на чл.78 ЗКПО следва да бъде преобразуван финансовия резултат на ревизираното лице. Най-накрая настоящата съдебна инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд свързани възраженията на задълженото лице относно това, че не е било извършено пренасяне на загуби от предишни данъчни периоди. Изложеното в жалбата, че подобно пренасяне е извършено от директора на ДОДОП при административното оспорване по същество е вярно, но е вярно и посочено от първоинстанционния съд, че извършеното пренасяне за минали периоди е само частично, а не за пълния размер на загубите. След като е стигнал до краен извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отменил същия, Административен съд София град е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба и при условията на чл.221,ал.2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса на основание чл.161,ал.1 ДОПК Националната агенция по приходите в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза касатора ДОДОП-София, следва да бъде осъдена да заплати на ответното по касация дружество разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 4 680лв., съгласно представения на л.13 от делото списък с разноски и доказателства тяхното извършване. Водим от горното и на основание чл.221,ал.2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,