Решение № 1776 от 4.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9940/2019 г.

Решение № 1776 от 4.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9940/2019 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Консорциум "Уондър билд" – "Русев и Ко" ДЗЗД, представен от адв. Караманолов, срещу решение № 1403/24.06.2019 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 2844/2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-16002117005593-091-001/26.03.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив. Доводите на касатора са за неправилност на решението заради съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Твърди опущения на съда при преценката на писмените доказателствени средства – счетоводните му записвания във връзка с доставките, чието осъществяване е отречено от органите по приходите, както и информационните източници за влагане на получените стоки в последващи доставки. Отстоява убеждението, че е установил убедително съществуването на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит. Позовава се на доводите си по спора по ЗДДС в обосноваване на доводи за неправилност на съдебния акт в частта му, решаваща спора за съществуването и размера на определеното с РА задължение за корпоративен данък. Иска отмяна на решението, а имплицитно и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Пловдив ревизионен акт са установени в тежест на Консорциум "Уондър билд" – "Русев и Ко" ДЗЗД задължения за ДДС в общ размер 92 885. 78 лева с лихви за забава 11 713. 19 лева и за корпоративен данък за 2016 г. в размер 44 521. 41 лева със закъснителна лихва в размер 4 452. 50 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена корекция на декларирания от РЛ резултат по ЗДДС за данъчни периоди м. 11 и 12. 2016 заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца в общ размер 92 885. 78 лева. Отречено е данъчното предимство в размер 41 666. 67 лева по 3 бр. фактури, издадени от "Уондър билд" ЕООД /Уондър/ и в размер 51 219. 11 лева по ЗЗ бр. фактури с издател "Роял голд БГ" /Роял/ ЕАД с предмет на доставките строителни материали. Според органите по приходите доставките не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на доставчиците, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Извършена е констатация, че писмените доказателствени средства не установяват несъмнено доставките. Обсъден е предметът на доставките и е отречено да е доказано превозването и предаването им предвид съдържанието на съставените приемо-предавателни протоколи и датата на придобиване на лиценз за обществен превоз на товари от превозвача, както и закъснялото фактуриране на транспортната услуга. Изводи във вреда на РЛ са направени от десетократното превишаване на заведените като придобити по доставките и изписани за извършени строителни услуги материали. Общото правно основание за отказа да се признае правото на приспадане са разпоредбите на чл. 70, ал. 5; чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Установените с РА задължения за корпоративен данък за отчетен период 2016 г. са в резултат на извършени в този данъчен период корекция на счетоводния финансов резултат /СФР/ на ДЗЛ на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10 ЗКПО със сумата 445 214. 08 лева, представляваща данъчната основа на отчетените разходи по фактурите, за които е отречено правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС - 464 428. 90 лева, намалена с крайното дебитно салдо на сметка 302 материали в размер 19 214. 82 лева. С първоинстанционното е отхвърлено оспорването срещу РА. При решаването на спора за съществуването на определените задължения за ДДС съдът е концентрирал обхвата на доказването до единствения спорен елемент от пораждащия правото на приспадане на данъчен кредит фактически състав – осъществяването на доставките. Отнесъл е към процесуалните тежести на жалбоподателя очакването за главно и пълно доказване на тези факти. Констатациите на съда следват тези на администрацията. По тях ДЗЗД Консорциум "Уондър билд" – "Русев и КО" е създадено с договор между "Уондър билд" ЕООД и "Русев и Ко" ЕАД. Консорциумът е участвал в открита процедура за възлагане на обществена поръчка на обект "Изпълнение на инженеринг – проектиране и изпълнение на СМР във връзка с реализацията на националната програма за енергийна ефективност на многофамилни жилищни сгради на територията на община Смолян" по обособена позиция № 3: МЖС с административен адрес гр. Смолян, общ. Смолян, ул. "Наталия" № 9, бл. Извор № 3, РЗП 8059. 20 кв. м. Нему е възложена обществената поръчка с договор № 932-ИНЖ-3 с възложител Община Смолян. В ревизираните периоди Уондър е издавало фактури само на консорциума, а негов предходен доставчик е Роял. Според съда превозването и предаването на стоките не е установено. Приложените към фактурите приемо-предавателни протоколи не сочели място на предаване, превозно средство и участвалите в предаването лица. Товарителниците на превозвача "Русев и Ко" ЕООД от месец ноември и декември 2016 г. предхождали издаването на лиценза за обществен превоз на товари на това дружество от 30.05.2017 г., а фактурата за транспортна услуга е издадена на 31.05.2017 г. Като факт с доказателствено значение, разколебаващ доказването на доставките съдът е възприел и несъответствието между количествата стоки, заведени по сметка 302 материали на жалбоподателя и вложените. Съдът е отрекъл фактурите за депониране на отпадък от март и април 2017 г. да са в подкрепа на тезата на жалбоподателя, че това е строителен отпадък, създаден при неколкократно ремонтиране на фасадите на санираната сграда заради измръзване. Счетоводните записвания на жалбоподателя са ценени като косвени доказателства, които не установяват реалността на доставките. В отлика от органите по приходите съдът не е квалифицирал като правно или доказателствено релевантни факти тези на забавеното плащане към Роял и на отсъствието на информационна следа за плащане от Роял на наема на склада на "ЧЕСС" ООД. Според първоинстанционното решение отказът да се зачетат разходите в размера на отчетените разходи по неосъществените доставки в данъчен период 2016 г. бил съобразен с правилата на чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Оспореното решение е правилно. Неоснователни са упреците на касатора към процесуалната дейност на първоинстанционния съд по оценка на доказателствените средства за установяване на фактите, релевантни за съществуването на правото на приспадане на данъчен кредит по издадените от доставчика фактури. Придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ е елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане. За ДЗЛ – субект на данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. На същото разбиране за разпределянето на доказателствената тежест е основано и първоинстанционното решение. Съдът е отказал да приеме за настъпили правните последици на фактите, за които жалбоподателят не е провел несъмнено доказване. Съобразени с процесуалните, логическите и опитните правила са констатациите на съда за липса на доставка въобще. Инстанцията по същество е изпълнила задължението си по чл. 171, ал. 4 АПК. Предметът на доказване не е разширен извън релевантните за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит факти. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт – този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Съответно на нормалната връзка между явленията е очакването да съществуват информационни следи от движението в пространството и предаването на значителните по обем и тегло строителни материали по фактурите на Уондър и Роял. Касаторът не отправя упреци към познавателната дейност на първостепенния съд по оценка на приемо-предавателните протоколи и на товарителниците. А това са единствените преки първични доказателствени средства за установяване на правно релевантния факт на осъществяването на доставките. Неубедително е доказването с индициите на осъществяването на последващи доставки на услуги, за чието извършване са необходими стоките по доставките на Уондър и на Роял, както и с преките производни доказателствени средства на счетоводните записвания на РЛ. И без това съмнителното доказване с индиции е допълнително разколебано от значителното несъответствие на придобитите на обсъжданите фактури и вложените строителни материали и от дискредитирането на преките първични доказателствени средства. Безспорното извършване от касатора на СМР, за които са влагани строителни материали, представлява доказателствено релевантен факт за придобиването от него на такива материали. Не е установено да са придобити от конкретните доставчици по издадените от тях фактури. Материалите по фактурите са значително повече от изписаните като вложени. В същото време материалите са отчитани стойностно, което прави непроследима стоковата верига от доставчиците през патримониума на ревизирания до неговите съконтрахенти. Не допринасят за убедителността на доказването извлеченията от счетоводни регистри на получателя. Тя са с характер на преки производни писмени доказателствени средства и по хипотеза трябва да съответстват на отразеното в първичните счетоводни документи. Съобразен с материалният закон /вж. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС/ е изводът на съда, че без да са получени стоките по фактурите, упражняването по тях на право на приспадане на данъчен кредит е неоснователно. Без доставка с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС не възниква данъчно събитие, поради което не е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като неправомерно /арг. в този смисъл и от т. 30 от решението на Съда по дело С-642/11 заради отграничението за начисляването на ДДС при извършена облагаема сделка от дължимостта на ДДС на основание чл. 203 от Директивата за ДДС/ и изключващо правото на приспадане на данъчен кредит – чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В същото време съставянето на данъчен документ с невярно съдържание може да се възприеме като част от данъчна измама /вж. т. 49 от решението на СЕС по дело С-285/09/ и своенето му да не осигурява претендираното данъчно предимство. Не съществува ограничение при правораздавателната дейност на съда за решаване на спора за съществуването и размера на установените с РА задължения за корпоративен данък и закъснителна лихва да се извърши позоваване на констатациите за релевантните за този спор факти, направени във връзка със спора по ЗДДС. Осъществени са възприетите от администрацията основания за корекция на декларираните от данъчнозадълженото лице счетоводни финансови резултати. Със средствата на данъчния контрол е преодоляно бездействието на задълженото лице да извърши преобразуване на СФР с формираните данъчни постоянни разлики с отчитането на разход по фактурите за неосъществена доставки на стоки - вж. чл. 81 във вр. с чл. 79 ЗКПО и чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционното решение. При този изход на спора на ответника по касация се дължат разноски за касационното производство в размер 4 065. 73 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение