Решение № 3716 от 13.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13326/2018 г.

Решение № 3716 от 13.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13326/2018 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Обединена агрохимическа компания-Интерагро-България"ООД, гр. Пловдив, чрез процесуален представител, срещу Решение № 1842 от 15.08.2018 г., постановено по адм. дело № 3190 от 2017 г. по описа на Административен съд – Пловдив. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че първоинстанционният съд не е съобразил в съвкупност ангажираните доказателства за наличието на фактическия състав по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС. Сочи, че необосновано е прието, че осчетоводените разходи за брак не следва да се признават за данъчни цели и с тях следва да се увеличат финансовите резултати на дружеството за 2011 и 2014 г. Намира, че са игнорирани доказателствата, че придобитите от дружеството два автомобила и мотоциклет са отдавани под наем, поради което попадат в хипотезата на чл. 70, ал. 2, т. 1 ЗДДС. Акцентира върху използването на притежаваните материални активи за цели, свързани с независимата му икономическа дейност, с оглед на което оспорва приложимостта на чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт, отмяна на РА и присъждане на осъществените в първоинстанционното и касационното производство разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, с писмен отговор оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Пловдив е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт / РА/ № Р-16001617000607-091-001 от 08.08.2017 г., потвърден с решение № 632 от 27.10.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- Пловдив, в частта, с която за "Обединена агрохимическа компания Интерагро-България" ООД, гр. Пловдив са установени данъчни финансови резултати за 2011 и 2012 г. и допълнително задължения за корпоративен данък за 2013 г., 2014 г. и 2015 г. съответно в размер на 18 725, 29 лева, 57 402, 22 лева и 4 825, 82 лева, ведно с прилежащи лихви за забава, както и непризнат данъчен кредит в размер на 12 517, 10 лева и допълнително начислен ДДС в размер на 76 519, 64 лева, ведно с лихви за забава. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С РА на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС на дружеството е начислен ДДС в размер на 65 032, 62 лева за месец септември 2014 г., когато то е декларирало, че е бракувало препарати за растителна защита. Органите по приходите са установили, че по цитираните в протокола за брак от 29.09.2014 г. фактури дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в пълен размер, както и че не е доказано декларираното бракуване да е поради изтичане на срока на годност на препаратите за растителна защита Ревизиращите са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството за 2011 г. по реда на чл. 78 ЗКПО със сумата 239 647, 36 лв. и за 2014 г. по реда на чл. 26, т. 1 ЗКПО със сумата на 325 163, 08 лв., представляващи осчетоводените по сметка 609 разходи за брак на материални запаси (препарати за растителна защита). Преценили са, че липсват доказателства формираният брак да попада в изключението по чл. 28, ал. 3 ЗКПО. Органите по приходите са извършили корекция на декларираното намаление на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2011 г., 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. по реда на чл. 54, ал. 1 ЗКПО съответно в размер на 4 143, 55 лв., 12 971, 80 лв., 16 037, 36 лв., 34 508, 19 лв. и 48 258, 16 лв., представляващи начислени годишни данъчни амортизации за притежаваните от дружеството мотоциклети, велосипеди, леки автомобили, кемпер и лодка. Преценили са, че не е установено използването на тези активи да е свързано с осъществяваната от ревизирания търговска дейност, а в отчетите за приходи и разходи на дружество за всяка от ревизираните години липсват отчетени приходи от наем. Посочили са, че приходните касови ордери са издадени на лица, свързани с дружеството и след като активите не се използват за осъществяваната дейност, то при определяне на данъчния финансов резултат не следва да се признаят и данъчните амортизации за тях. С РА на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС не е признат данъчен кредит в общ размер на 12 517, 10 лева по три фактури: 1) № 1000005547 от 26.06.2012 г., издадена от "Камор ауто" ЕООД, с предмет на доставката – мотоциклет BMV. 2) № 0001230675 от 17.09.2014 г., издадена от "Интерлийз ауто" ЕАД, с предмет на доставката – лек автомобил марка BMV Z4 и 3) № 4000000277 от 11.09.2015 г., издадена от "Овърдрайв" АД, с предмет на доставката – мотоциклет "Дукати". Приходните органи са приели, че за тези превозни средства не са налице изключенията по чл. 70, ал. 2 ЗДДС, а представените счетоводни документи за отдаване под наем са неотносими При ревизията е установено също, че дружеството е упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит за покупката на следните активи – лодка "Зендер БЛ480", каяк, специален автомобил "Лайка Креос 5009", лек автомобил "Смарт Форту", автомобил "Римор АБФ", два велосипеда и мотоциклет БМВ, но не е доказано, че тези активи са използвани за осъществяването на облагаеми доставки. Констатирано е, че представените счетоводни документи не доказват да са отчитани приходи от наем, а преобладаващата част от лицата, посочени като наематели на активите, са свързани с дружеството лица. На основание чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС ревизиращите са приели, че активите са ползвани за лични нужди, поради което осъществените доставки са приравнени на възмездни и са облагаеми. На основание чл. 25, ал. 5 ЗДДС и чл. 86, ал. 1 и 2 ЗДДС органите по приходите са доначислили ДДС върху извършените преки разходи в общ размер на 11 487, 02 лв. за всички ревизирани години. В хода на съдебното производство са проведени СсчЕ и САгрЕ, заключенията по които са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. Вещото лице по ССчЕ е уточнило, че процесните превозни средства са заведени като ДМА в сметка 205 Транспортни средства и в счетоводството на дружеството има отразени приходи от наеми на превозни средства – рент а кар за ревизираните периоди в размер на 32 127, 80 лв. без ДДС. Счетоводството на дружеството е организирано на синтетично ниво, като приходите от "рент а кар" са маркирани на касов апарат в група "Разни", а в ПКО са посочени физическото лице - наемател и основанието за получаване на сумата. Вещото лице е констатирало, че в сметка 702 са включени всички приходи от транспортни услуги и наеми от "рент-а-кар", като в годишните финансови отчети за ревизираните години също липсва конкретизация на приходите от продажба на различните видове услуги. Продажбите на препарати за растителна защита са отразявани счетоводно по сметка 701, като аналитичността се води в складовата програма. При отразяването на текущите разходи няма отразени суми за горива с изключение на сумата 225, 11 лева, като разходите общо за поддръжка на всички автомобили по години са в размер на 29 010, 06 лв. Документите за признаване на приходите от наеми на превозни средства са приходните касови ордери и приемо-предавателни протоколи за отдаване под наем за отделни периоди, като има и два договора с анекси с наематели "Марго евро пест" ЕООД и "АОК – Интерагро – България" ЕООД. Досежно непризнатия данъчен кредит по фактури № 10000005547 от 26.06.2012 г., № 00012306575 от 17.09.2014 г. и № 40000000277 от 11.09.2015 г. вещото лице е посочило, че фактурите са осчетоводени и е упражнено правото на данъчен кредит. В счетоводството на дружеството има отразени приходи от отдаване под наем на мотоциклет БМВ Ф800 и лек автомобил БМВ Z4, но няма отразени приходи за мотоциклет "Дукати". Във връзка с корекциите на финансовите резултати на предприятието по реда на чл. 54, ал. 1 ЗКПО експертът констатира, че по години има приходи от отдаване под наем на превозните средства с изключение на каяка за 2014 г. и 2015 г., лодка "Зандер БЛ 480" и мотоциклет "Дукати" - за 2015 г. Превозните средства са заприходени и отговарят на счетоводните изисквания за ДМА, представляват амортизируеми данъчни активи съгласно чл. 50 ЗКПО, включени са в счетоводния и данъчния амортизационен план на дружеството по години, като в таблица е посочена общата стойност на начислените амортизации и констатираните с ревизионния акт. Именно с посочените разлики органите по приходите са преобразували данъчния финансов резултат в посока увеличение с 2 080 лв. за 2011 г., 2 080 лв. за 2012 г. и 1 733, 31 лв. за 2013 г. Според експерта счетоводният и данъчният амортизационен план по години е изготвен правилно, като е спазена счетоводната и данъчната нормативна база. Амортизационните отчисления на процесните ДМА по години са вярно отразени по сметка 602. Относно допълнително начисления ДДС за бракуваните стоки вещото лице е преценило, че представените по делото писмени доказателства дават възможност да се направи проследяване на всеки един препарат за растителна защита по счетоводните регистри от заприхождаването, разходването и наличност в края на периода. Номенклатурата е много голяма и поради това счетоводните сметки са организирани на синтетично ниво в счетоводния софтуер, но в складовата програма стоките се водят с аналитичност по вид и мерна единица. Към протокола за брак има информация за изтичането на срока на годност на етикета на всеки един препарат. Експертът е проследил счетоводните записвания за бракуването на стоките и фактурите, по които е извършен бракът, като бракуваните стоки след тяхното изписване не са налични по дебита на сметка 303. Вещото лице е констатирало, че е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит за стоки по протокола за брак от 30.09.2014 г. на стойност 201 819, 81 лева. Данъчният кредит е ползван в данъчните периоди от 31.03.2009 г. до 25.06.2014 г. в зависимост от датата на фактурата за доставка на стоката, фактурите са включени в дневниците за покупки и справката-декларация за периода. Общата стойност на бракуваните по протокола от 2014 г. стоки е в размер на 92 239, 68 лева, които са заприходени като материални запаси преди 01.10.2007 г. и представляват начално салдо на съответните аналитичности и бракувани стоки от фактурите с дати 2008 г., общо в размер на 31 103, 61 лева. Или заедно бракуваните стоки са в размер на 123 343, 29 лева. Вещото лице е уточнило, че произходът на тези стоки и ползваният данъчен кредит са изследвани при издаването на ревизионните актове на дружеството от 2008 г. и 2011 г. Относно преобразуването на годишния финансов резултат с разходите за брак на материални запаси за 2011 г. и 2014 г. експертът е установил, че са извършени съответните счетоводни операции за отразяване на брака, а самото бракуване на материални запаси може да се определи като обичайно за дейността и не представлява значителен дял от общата стойност на изписаните стоки. Този извод е обоснован със съотношението между размера на бракуваните стоки и реализираните нетни приходи от продажба на стоки пред различните данъчни периоди в годините. Вещото лице е посочило, че дружеството води своето текущо счетоводство и изготвя финансовите си отчети в съответствие с Националните стандарти за финансово отчитане на малки и средни предприятия, ползва счетоводни софтуери, които отговарят на Националните стандарти за водене на счетоводна отчетност и на изискванията на ЗСч. За периода 2011 г. – 2016 г. дружеството води счетоводните си книги съгласно приложимото счетоводно и данъчно законодателство, съставя своите годишни финансови отчети, представяйки вярно и достоверно финансовото състояние на дружеството. Бракуването през 2011 г. се основа на направено предложение от консултант-счетоводител по повод заповед № 23-1 от 29.11.2011 г. за провеждане на годишна инвентаризация на материалните запаси и на основание т. 10 от утвърдената счетоводна политика на дружеството. Бракуването през 2014 г. също се основава на т. 10 от счетоводната политика на дружеството. В хода на делото са изслушани показанията на свидетеля В. Илиев, възприети от съда като необективни и пристрастни. След съпоставка на твърденията и възраженията на страните, първоинстанционният съд е приел, че между е безспорно, че срокът на годност на определени препарати за растителна защита е изтекъл, а спорът се концентрира върху въпроса дали бракуването на стоките е извършено по надлежния ред и унищожени ли са реално тези препарати. В тази връзка решаващият състав е съобразил отговорът на вещото лице по ССчЕ, че счетоводството на ревизирания се води на синтетично ниво, с оглед на което е приел, че след като липсва аналитична отчетност, то е невъзможно проследяването за всеки конкретен препарат за растителна защита. Преценил е, че друго не следва от аналитичното завеждане на стоките в складовата програма на дружеството, доколкото тази програма няма същото значение както счетоводството на официално средство за представяне на отчетна финансова информация за активите, пасивите, капитала, приходите и разходите и паричните потоци на предприятието. В обобщение е достигнал до извода, че протоколите за брак, макар да съдържат реквизитите по чл. 7, ал. 2 ЗСч., не установяват, че бракуването е извършено поради изтичане на срока на годност на препаратите за растителна защита и не обуславят приложението на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС. Относно преобразуването на счетоводния финансов резултат на основание чл. 28, ал. 2 ЗКПО с размера на осчетоводените разходи за брак съдът е акцентирал върху съществуващия специален ред за съхранение и транспортиране, включително унищожаване поради изтекъл срок на годност на препаратите за растителна защита, които са опасен отпадък по смисъла на Закона за управление на отпадъците, както и върху липсата на доказателства, че транспортното средство, с което е извършен превоза на тези препарати за растителна защита, отговаря на изискванията за превоз на опасни отпадъци. Преценил е, че в случая е неприложима разпоредбата на чл. 28, ал. 3, т. 3 ЗКПО, тъй като счетоводната отчетност не се води по аналитични сметки и не може да се направи категоричен извод, че именно бракуваните стоки са с изтекъл срок на годност. Затова е приел, че законосъобразно органите по приходите са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството с разходите за брак за 2011 г. и 2014 г. Досежно доначисления с РА ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и 2 във връзка с чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС решаващият състав е счел за икономически нелогично да не са начислявани разходи за отдаването под наем на автомобилите. Приел е, че в икономическата дейност на дружеството не се включва отдаването под наем на активи, както и че процесните материални активи са ползвани от съдружниците и служителите на дружеството за лични нужди. Поради това е достигнал до извода, че са налице всички предпоставки, предвидени в хипотезата на чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС за признаване на процесните доставки на услуги за възмездни, за които на общо основание се дължи косвен данък. За отказания данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС, съдът е приел за неустановено, че процесните два автомобила БМВ и мотоциклет "Дукати" се ползват в основната дейност на дружеството за осъществяване на облагаеми доставки. Позовал се е съдържащата се в § 1, т. 18 а ДР ЗДДС дефиниция на понятието "основна дейност по смисъла на чл. 70, ал. 2, т. 5 ЗДДС" и липсата на ангажирани от ревизирания доказателства за приложимост на изключенията по чл. 70, ал. 2 ЗДДС. Относно увеличението на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 54, ал. 1 ЗКПО с размера на начислените годишни данъчни амортизации, решаващият състав е преценил, че не е установено използването на процесните ППС и лодки за осъществяване на дейността на дружеството. Отчел е, че за тези ППС и лодки не са отчетени разходи за гориво, а представените разходни касови ордери не установяват по безспорен начин отдаването им под наем и отчитането на приходи. Поради това е приел, че при изготвянето на данъчния амортизационен план за проверяваните отчетни периоди ревизираният не е спазил изискванията на чл. 50, чл. 52, чл. 58 и чл. 59 ЗКПО, тъй като в него е включил активи, които не отговарят на счетоводните изисквания за амортизируем актив. В обобщение е достигнал до извода, че след като активът не се използва за осъществяваната дейност, то при определяне на данъчния финансов резултат не следва да се признаят данъчни амортизации за този актив. Настоящият състав намира, че така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Основателни са доводите на касатора, че първоинстанционният съд е мотивирал всички свои правни изводи с липсата на аналитична счетоводна отчетност, водена ревизирания. Независимо, че той е обсъдил събраните по делото доказателства поотделно, то при съвкупния им анализ е достигнал до неправилни заключения. В случая, първите спорни въпроси между страните са: налице ли са предпоставките за приложението на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС и чл. 28, ал. 3, т. 3 ЗКПО досежно финансовите 2011 г. и 2014 г. Разпоредбата на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС предвижда, че корекция по чл. 79 ЗДДС не се извършва в случаите на брак поради изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт. Съобразно приложимата по време редакция на чл. 14 от Закона за защита на растенията – ДВ, бр. 91/1997 г. (отм.); , продуктите за растителна защита се пускат на пазара и се употребяват, когато са разрешени със заповед на Изпълнителния директор на Българската агенция по безопасност на храните. Нормата на чл. 15 п от с. з. предвижда, че по предложение на Съвета по продуктите за растителна защита изпълнителният директор на Българската агенция по безопасност на храните отменя със заповед разрешаването на продукт за растителна защита, когато вече не отговаря на условията за разрешаване, а чл. 15 р сочи, че в случаите по чл. 15 п, ал. 1 пускането на пазара и употребата на продукти за растителна защита се преустановяват незабавно и се определя срок не по-дълъг от 6 месеца за изтегляне на наличните количества от пазара. При тази нормативна уредба, първоинстанционният съд неправилно е счел за неотносими представените заповеди на Министъра на земеделието и продоволствието и на министъра на земеделието и горите, с които са прекратени разрешителните на препарати за растителна защита от вида на посочените в съставените протоколи за брак. От една страна, решаващият състав е приел, че тези протоколи за брак, макар и да съдържат реквизитите по чл. 7, ал. 2 ЗСч., не установяват, че бракуването е извършено поради изтичане на срока на годност, а от друга, че между страните не е спорно, че срокът на годност на определени препарати за растителна защита е изтекъл. Същевремнно, съдът е посочил, че кредитира заключението на експерта по ССчЕ и САгрЕ, но не е съобразил отговорите им, че срокът на годност на посочените препарати е средно 2 години, както и, че бракуването на стоки се основава на т. 10 от утвърдената счетоводна политика на дружеството, представена като доказателство по делото. Експертът по ССчЕ изрично е посочил, че при направения обстоен анализ на заприхождаването, движението и салдото на бракуваните стоки може да се направи пълно проследяване на всеки вид, количество и партида, постъпващи и бракувани в предприятието въз основа на складовата програма, в която стоките се водят аналитично. Уточнил е още, че в счетоводството на ревизирания са извършени съответните счетоводни операции за отразяване на брака, а самото бракуване на материални запаси може да се определи като обичайно за дейността и не представлява значителен дял от общата стойност на изписаните стоки. Този извод е обоснован със съотношението между размера на бракуваните стоки и реализираните нетни приходи от продажба на стоки пред различните данъчни периоди в годините. При представени още в хода на ревизията взаимно кореспондиращи по между си заповеди за провеждане на инвентаризация, протоколи за брак, приемо- предавателни протоколи за унищожаване на стоките акта за брак чрез метода на високотемпературно изгаряне, определен от "Лемекон" ООД, товарителници, инвентаризационни описи и справки за складова наличност, настоящият състав намира, че е установено бракуването на процесните стоки поради изтичане на срока им на годност. Този извод не се опровергава от липсата на доказателства, че транспортното средство, с което е извършен превоза на бракуваните стоки не отговаря на нормативните изисквания за превоз на опасни товари, тъй като това обстоятелство не е част от фактическия състав, обуславящ приложението на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС. Следва да се посочи, че няма нормативно установени реквизити за изготвянето на документи за брак, а процесните протоколи съдържат минимално изискуемата се информация, предвидена в чл. 7, ал. 2 ЗСч. В тях са посочени наименованието на дружеството, номера на заповедта, въз основа на която са съставени, имената на членовете на комисията, наименование на констатираните при фактическия преглед на място материалните запаси, мярка, количество, цена, стойност и причина за бракуването - изтекъл срок на годност или заповеди за прекратяване на разрешението за употребата им. След като препаратите не са годни за продажба и следва да бъдат изтеглени от пазара, то следва да се приеме, че бракуването им, осъществено по предвидения с вътрешно - фирмения стандарт ред, се субсумира в хипотезата на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС, изключваща прилагането на корекционния механизъм по чл. 79, ал. 3 ЗДДС. Като е достигнал до друго крайно заключение, първоинстанционният съд е постановил неправилно в тази му част решение. Горният извод обуславя и неправилността на обжалвания съдебен акт в частта относно увеличението на финансовите резултати на дружеството за 2011 и 2014 г. с непризнатите за данъчни цели счетоводни разходи от брак за материални запаси. Съгласно чл. 28, ал. 3, т. 3 ЗКПО, ал. 2 не се прилага, когато разходите се дължат на бракуването на стоки с изтекъл срок на годност и е в обичайните за съответната дейност размери. При изричната констатация на експерта по ССчЕ, че съпоставката между реализираните от дружеството нетни приходи и стойността на бракуваните стоки сочи, че бракът е в обичайните за дейността размери, следва да се приеме, че са установени всички елементи от фактическия състав, регламентиран в чл. 28, ал. 3, т. 3 ЗКПО, дерогиращ приложението на чл. 28, ал. 2 ЗКПО. Относно отказания данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС за придобитите два автомобила БМВ и мотоциклет "Дукати" първоинстанционният съд неправилно се е позовал на съдържащата се в § 1, т. 18 а ДР ЗДДС дефиниция на понятието "основна дейност", тъй като тя е относима към нормата на чл. 70, ал. 2, т. 5 ЗДДС. В случая спорна е приложимостта на изключението по чл. 70, ал. 2, т. 1 ЗДДС, който предвижда, че ал. 1, т. 4 и 5 не се прилагат, когато превозните средства по ал. 1, т. 4 се използват единствено за отдаване под наем. В тази връзка необосновано решаващият състав е игнорирал изричните констатации в РД, че дружеството осъществява дейност по отдаване на МПС под наем, извършва и транспортни услуги, за което има издаден лиценз, както и отговорът на експерта по ССчЕ, съобразно който, от счетоводните архиви на ревизирания е видно, че са отразени приходи от отдаване под наем на двата автомобила. Приходите са осчетоводени по сметка 702 и са заплатени в брой чрез издаването на ПКО на физически лица и касови бележки, които според експерта са осчетоводени. За мотициклет "Дукати" не са отчетени приходи от отдаването му под наем, с оглед на което и на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС следва да се приеме, че законосъобразно с РА не е признат данъчен кредит за придобиването му в размер на 6 544 лв. и е определена следващата се лихва за забава в размер на 1 145. 21 лв. Друго не следва от сочения от касатора АПВ от 2016 г., с който е признато правото на данъчен кредит за придобиването на мотоциклета, тъй като същият не препятства установяването на данъчните задължения чрез ревизия – арг. чл. 129, ал. 3 ДОПК. Досежно доначисления с РА ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и 2 във връзка с чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС: Последната цитирана разпоредба, в приложимата й за ревизираните периоди редакция, съдържа фикция, по силата на която за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. В своята практика ВАС е последователен в разбирането си, че въпросът дали данъчно задълженото лице е извършило възмездни доставки на услуги, при условията на чл. 9, ал. 3, т. 1 и т. 2 ЗДДС е фактически и подлежи на установяване във всеки конкретен случай. Касае се за начисляване на ДДС, поради което доказателствената тежест за установяване предоставянето на услуги, представляващи възмездни доставки, лежи върху органите по приходите. В частност, решаващият състав не е съобразил изготвената от вещото лице по ССчЕ таблица № 1, в която въз основа на представените касови бележки, договори, приемо- предавателни протоколи и ПКО е посочено по години кое превозно средство е отдавано под наем. Ирелевантно в този контекст е обстоятелството, че някои от процесните МПС са наемани от съдружниците в дружеството, след като същото е реализирало приходи от отдаването им под наем във връзка с целта на независимата му икономическа дейност. Всички МПС са заведени като МА на дружеството и в тежест на органите по приходите е било да установят, че тези стопански активи са ползвани за лично потребление. Доказателства в тази насока не са събрани, а хипотетичната възможност за това не е основание за облагане на безвъзмездни доставки на предполагаеми услуги, чието реално извършване не е установено. Този извод е в унисон с тълкувателно приложимото решение на СЕС по съединени дела С- 210/11 и С- 211/11, в т. 27 от което е посочено, че член 13, Б, буква б) от Шеста директива 77/388 представлява изключение от общия принцип, че всяка възмездна доставка на услуги от данъчнозадължено лице се облага с ДДС, и текстът му следователно подлежи на стриктно тълкуване. Ако някое от условията, посочени в предходната точка, не е изпълнено, споменатата разпоредба не може да се приложи по аналогия с мотива, че използването за лични нужди с оглед на обитаване на недвижим имот, който е част от стопанските активи, най-много наподобява като резултат на отдаването под наем по смисъла на тази разпоредба (в този смисъл вж. Решение по дело Seeling, посочено по-горе, точки 44 и 45). По тези съображения настоящият състав намира, че в тази му част незаконосъобразно с РА на основание чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС е начислен ДДС за услуги, приравнени на възмездни към месец декември на 2011, 2012, 2013, 2014 и 2015 г. в общ размер от 11 487. 02 лв., ведно със следващите се лихви за забава. Спрямо частта, с която е увеличени счетоводните финансови резултат на дружеството по реда на чл. 54, ал. 1 ЗКПО с размера на начислените годишни данъчни амортизации, са относими гореизложените мотиви за заприхождаване на процесните ППС като стокови активи на дружеството и събраните доказателства за отдаването им под наем за целите на независимата икономическа дейност на лицето. Противно на приетото от първоинстанционния съд, неотчитането на разходи за гориво не опровергава извода, че МПС са отдавани под наем, респективно, че разходите за гориво са заплащани от наемателя. В РД се съдържа изрична констатация за отразени разходи за едно от отдадените под наем процесни МПС и законосъобразното осчетоводяване на съответстващите приходи, поради което необосновано съдът е приел, че тези активи не се използват за осъществяваната от дружеството дейност. Достигайки до извода, че при изготвянето на данъчния амортизационен план за проверяваните отчетни периоди ревизираният не е спазил изискванията на чл. 50, чл. 52, чл. 58 и чл. 59 ЗКПО и при определяне на данъчния финансов резултат не следва да се признаят данъчни амортизации за посочените активи, първоинстанционният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да се отмени и вместо него, да бъде постановено друго, с което РА бъде отменен и в тази му част. При този изход на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените в касационното производство разноски, представляващи 25 лв. държавна такса и заплатеното адвокатско възнаграждение за един адвокат - пълномощникът на страната, осъществил ефективно процесуално представителство в проведеното о. с. з. По аргумент от чл. 161, ал. 1 ДОПК, на жалбоподателя се присъждат разноските по делото и възнаграждението за един адвокат, възлизащо на сумата от 5 500 лв. без ДДС. В полза на жалбоподателя следва да се присъдят и поисканите разноски в първоинстанционното производство, които въз основа на уважената част от оспорването възлизат на сумата от 10 369. 81 лв. След насрещна компенсация с дължимото на Дирекция "ОДОП" юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство в размер на 657. 20 лв., в полза на дружеството следва да се присъди общо сумата от 15 237. 62 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение