Решение № 10261 от 26.10.2023 г. на ВАС по адм. д. № 2007/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. А. Саргсян, чрез адвокат С. Стоянова обжалва решение 1714/16.12.2022 г. на Административен съд Варна, постановено по адм. дело 2186/2022 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт Р-03000321006444-091-001/06.06.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна за ангажирана отговорност по чл. 19, ал.1, ал. 2 и ал. 5 от ДОПК за задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски в общ размер на 255 660.99 лева на Хит Дизайн ЕООД за отделни периоди от 01.05.2016 г. до 01.05.2020 г. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност и необоснованост на решението. Касаторът счита, че при постановяването му липсва преценка на доказателствата, доводите и възраженията на страните и по приложението на материалния закон. Твърди, че от органите по приходите, чиято е доказателствената тежест съгласно чл. 170, ал. 1 АПК, не са установени предпоставките по чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК за ангажиране отговорност на ревизираното лице. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на разноски. Ответникът директор на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град Варна чрез процесуалния си представител гл. юрк. Е. Еленова моли да се отхвърли касационната жалба като неоснователна, по съображения изложени в писмена молба от 21.09.2023 г. Претендира разноски. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения: С оспорения ревизионен акт е ангажирана отговорност на А. Саргсян за задължения на Хит Дизайн ЕООД за корпоративен данък, ДДС, данък върху доходите на физическите лица за трудови и приравнени на тях правоотношения по чл.42/49 ЗДДФЛ, данък върху доходите на физическите лица за свободни професии, граждански договори и др., задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО като осигурител и лихви за периода от 01.05.2016 г. до 01.05.2020 г., на основание чл. 19, ал. 1, ал. 2 и ал. 5 от ДОПК. С обжалваното съдебно решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата, като е приел, че са изпълнени предвидените в закона предпоставки за реализиране на отговорност на трето лице както на основание чл.19, ал.1 и 2 ДОПК, така и на основание чл. 19, ал. 5 ДОПК. В мотивите си съдът се е позовал на изявлението на процесуалния представител на ревизираното лице, че оспорва изводите на органите по приходите, не и фактите, установени при ревизията. От доказателствата по делото е приел за установено, че А. Саргсян е управител на търговското дружеството, за чийто задължения е ангажирана отговорността му, че е подписвал документите, изходящи от дружеството, както и документите, представяни пред приходната администрация за ревизираните периоди, в това число и декларациите за корекция на СД по ЗДДС; като управител е отчуждил имущество на дружеството чрез продажбата му на друго дружество, чийто управител е свързано с него лице съгласно § 1, т. 3, б. а от ДР на ДОПК, сключил е фиктивни договори за заем и е подписвал фактури като получател, при липса на данни за осъществяване на доставките по тези фактури, както и че дружеството е прехвърлено на трето лице и е сменен управителя, без дружеството да е преминало във владението на лицето, закупилото дружествените дялове от капитала му. Според съда по делото не е спорно, че ревизираното лице е имало качеството управител и с действията си е възпрепятствало принудителното изпълнение върху запорираните от публичния изпълнител МПС и е обосновал извод за недобросъвестност на поведението му. Приел е за доказана и причинно-следствената връзка между поведението на А. Саргсян и несъбраните публични вземания на Хит Дизайн ЕООД. В тази връзка в решението са изложени мотиви, че управителят на дружеството е единственият, който е оперирал с банковите му сметки, декларирал е данъчните задължения на дружеството, при съставяне на първични счетоводни документи фактури, отразяващи ненастъпили данъчни събития, съставил е договори за заем с лице, което не е предоставило заема, отчуждил е ДМА на дружеството, в резултат на което няма данни за постъпления в сметките или в патримониума на дружеството, отчуждил е дружествения си дял, но не е предал на новия собственик на капитала и управител, моторните превозни средства, собственост на дружеството, въпреки съставения опис за предаването им. От доказателствата по преписката съдът е приел за установено, че органите по приходите са предприели необходимото за събиране на вземанията от главния длъжник Хит Дизайн ЕООД. Според съда, налице е причинна връзка между фактите, които се твърдят за укрити и твърдяната невъзможност да се съберат задълженията на юридическото лице, поради което са доказани елементите от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал.1 и ал. 2, т. 1 във връзка с ал. 5 от ДОПК умишлено укриване на факти и обстоятелства, които управителят е бил длъжен по закон да обяви пред орган по приходите и причинната връзка между това му поведение и невъзможността за събиране на публичните задължения на юридическото лице, както и отчуждаване имущество на задълженото лице безвъзмездно, тъй като няма данни за продадените ДМА да са постъпили парични средства. Изложени са и съображения за наличие на предпоставките по ал. 5 от чл. 19 ДОПК, предвид констатацията, че А. Саргсян е прехвърлил дружествения си дял в Хит Дизайн ЕООД при наличието на задължения на дружеството, за които е образувано изпълнително дело от 2016 г. и е наложен запор върху МПС, които не са предадени на публичния изпълнител за извършване на действия по принудителното събиране на публичните задължения. Доводите на жалбоподателя за липса на недобросъвестност са отхвърлени с аргументи, че е бил собственик на капитала в дружеството към момента на възникване на задълженията, имал е знанието за наличие на непогасени публични задължения (дружеството е неплатежоспособно), предвид образуваното изпълнително дело и връчената му покана за доброволно изпълнение и е прехвърлил дружествения си дял на трето лице. С тези мотиви съдът е потвърдил оспорения ревизионен акт, като е възложил съдебните разноски на жалбоподателя. Решението е частично неправилно. Принципно вярно съдът е очертал материалноправните предпоставки, при които се реализира отговорност на трето лице във всяка от посочените в оспорения ревизионен акт хипотези по чл.19, ал.1, 2 и 5 от ДОПК. По чл. 19, ал.1 ДОПК отговорността е на управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК, който укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред орган по приходите или публичен изпълнител и вследствие на това му поведение не могат да бъдат събрани задълженията на данъци и задължителни осигурителни вноски на юридическото лице. По чл. 19, ал. 2, респ. ал. 2, т. 1 ДОПК (редакция от ДВ, бр. 63 от 2017 г., в сила от 4.08.2017 г.) отговорността е за същата категория лица управител, член на орган на управление прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК, когато недобросъвестно извършат едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задълженията за данъци и/или осигурителни вноски плащания в натура или пари от имуществото на задълженото лице, представляващо скрито разпределение на печалба или дивидент или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени по-ниски от пазарните. Нормата на чл. 19, ал. 5 ДОПК (ДВ бр. 63/2017 г. в сила от 04.08.2017 г., изм. ДВ бр. 92/2017 г. в сила от 21.11.2017 г.) предвижда отговорност за мажоритарен собственик на капитала, включително мажоритарни съдружници или акционери, имащи това качество към деня на възникване на задълженията, които недобросъвестно прехвърлят притежавани от тях дялове или акции, така че да престанат да бъдат мажоритарни съдружници или акционери, отговарят за непогасените задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Отговорността е пропорционална на участието им в отчуждената част от капитала. Съгласно чл. 19, ал. 5 изр. последно от ДОПК, в редакцията от ДВ бр. 63/2017 г. в сила от 04.08.2017 г. недобросъвестност е налице, когато съдружникът или акционерът е знаел, че дружеството е свръхзадлъжняло или неплатежоспособно и разпореждането е извършено преди обявяването в несъстоятелност или отхвърляне на искането за обявяване в несъстоятелност. В редакцията й от ДВ бр. 92/2017 г. в сила от 21.11.2017 г., нормата предвижда, че недобросъвестност е налице когато съдружникът или акционерът е знаел, че дружеството е свръхзадължено или неплатежоспособно, и разпореждането е извършено преди по-ранната от двете дати: т.1 обявяване в търговския регистър на молбата на длъжника за откриване на производство по несъстоятелност; т. 2 вписване на решение на съда по несъстоятелността за откриване на производство по несъстоятелност на длъжника. Условията за ангажиране на отговорността в посочените хипотези, са кумулативни, като доказателствената тежест за установяването им е на органите по приходите съгласно чл.170, ал.1 АПК. Преценката за материална законосъобразност на оспорения ревизионен акт включва проверка за наличието на посочените кумулативни условия във всяка от хипотезите на чл.19, ал.1, 2 и 5 от ДОПК, както правилно е приел и първоинстанционният съд. По делото е установено и не е спорно, че А. Саргсян е управител и съдружник в Хит Дизайн ООД в периода от 18.03.2015 г. до 30.06.2018 г., както и управител и едноличен собственик на капитала в Хит Дизайн ЕООД в периода от 30.06.2018 г. до 25.06.2020 г., поради което законосъобразно първоинстанционният съд е приел, че е субект на отговорността по чл. 19, ал. 1, 2 и 5 ДОПК. Не е спорно и това се потвърждава от представените в преписката справки, че дружеството има непогасени публични задължения за данъци, задължителни осигурителни вноски и лихви в общ размер на 255 660.99 лева съгласно подадени декларации по чл. 209, ал.1, т.2 ДОПК, както следва: за корпоративен данък за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. в общ размер на 2444. 82 лв. и лихва 849. 82 лева; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за данъчни периоди от м. 05.2016 г. м. 01.2017 г.; м.03.2017 г. м.05.2018 г. и м. 09.2018 г. м.05.2020 г. в общ размер 11 011.43 лева и лихви в общ размер на 5214. 79 лева; за данък върху доходите на ФЛ свободни професии, граждански договор и др. за м.07.2016 г., м.01.2018 г., м.04.2018 г., м.04.2019 г., м.07.2019 г., м.10.2019 г., м.01.2020 г. и м.03.2020 г. в общ размер - 2001.39 лева и лихви в общ размер на 536.06 лева; за данък добавена стойност за д.п. от м.05.2016 г. до м.05.2020 г. в общ размер на 121 201.01 лева и на лихви в общ размер на 41 045.11 лева; вноски за ДОО за осигурители за д.п. м.05.2016 г. - м.01.2017 г.; м.03.2017 г. м.05.2018 г. и м.08.2018 г. - м.05.2020 г. в общ размер на 29 438.17 лева и лихви в общ размер на 13 501.80 лева; вноски за здравно осигуряване осигурители за период м.05.2016 г. м.05.2018 г. и м.08.2018 г. м.05.2020 г. в размер на главницата 12225.54 лева и на лихвите 5856.07 лева; вноски за Универсален пенсионен фонд за периоди м.05.2016 г. 01. 2017 г., м.03.2017 г. м.05.2018 г., м.08.2018 г. м. 05.2020 г. в размер на 6989. 76 лева и лихви в размер на 3 345.63 лева По делото е установено, че обезпечението и изпълнението е насочено първо върху имущество на дружеството. Неправилно съдът е приел, че са доказани всички кумулативни предпоставки за реализиране отговорността на ревизираното лице в качеството му на управител в хипотезите на чл.19, ал.1 и 2 ДОПК. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба. Относно отговорността по ал.1 на чл. 19 ДОПК, по делото не е доказано укриването на факти и обстоятелства, които ревизираното лице е било длъжно да обяви пред орган по приходите или пред публичен изпълнител, вследствие на което задълженията на Хит Дизайн ЕООД не са събрани. Видно от мотивите на решението на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град Варна отговорността в тази хипотеза е обоснована с укриването на факти и обстоятелства относно действителния размер на дължимия ДДС в подадени справки - декларации по ЗДДС за данъчни периоди от м.05.2018 г. до м.11.2019 г., за които периоди ревизираното лице като управител на дружеството е подало коригиращи декларации, по силата на които е установен по-голям размер на данъка. Само по себе си подаването коригиращи СД по ЗДДС по реда на чл. 103 ДОПК във връзка с връчени покани от органите по приходите за установени несъответствия въз основа на данни, представляващи данъчно осигурителна информация, до която лицето по аргумент от чл. 74 и чл. 75 ДОПК няма достъп, не е достатъчно да се определи като умишлено действие по укриване на факти и обстоятелства. Не е налице и пряка причинно следствена връзка между декларираните данни в СД по ЗДДС и несъбирането на задълженията на Хит Дизайн ЕООД, която е кумулативно условие за ангажиране на отговорността на управителя на основание чл.19, ал.1 ДОПК. Останалите обстоятелства, посочени от органите по приходите, също не установяват укриване на факти и обстоятелства и причинна връзка с несъбирането на задълженията от задълженото юридическо лице. Неправилно в тази връзка съдът се е позовал на данните в декларацията по чл. 129, ал.2 ТЗ, подписана от ревизираното лице. Подписването на такава декларация от управителя на дружеството и от праводателя, е предвидено като изискване за вписване на договор за продажба на дружествени дялове от капитала в дружество с ограничена отговорност и се представя през Агенция по вписванията, която води търговския регистър. Нормата на чл. 19, ал. 1 ДОПК има предвид укриване на факти и обстоятелства, които лицето е задължено да декларира пред орган по приходите или пред публичен изпълнител. Неправилно съдът е определил обясненията от 20.11.2020 г., дадени от ревизираното лице пред публичния изпълнител чрез органите на МВР, че не знае къде се намират запорираните МПС, собственост на дружеството Хит Дизайн ЕООД като действия, препятстващи принудителното събиране на публичните задължения на дружеството. По делото не са налице данни и доказателства, че след прехвърляне на дружествените дялове с договора от 25.06.2020 г., моторните превозни средства, собственост на главния длъжник, се намират в държане на ревизираното лице и то е препятствало достъпа до тях в хода на образуваното изпълнително производство. От доказателствата по делото е видно, че върху МПС е наложен запор и след описа им от публичния изпълнител, те са оставени на отговорно пазене на длъжника Хит Дизайн ЕООД. В писмо от 29.04.2022 г. на зам. изпълнителния директор на ТД на НАП София е посочено, че задълженото лице отказва да предостави запорираните движими вещи. При тези факти, неправилно съдът е приел, че А. Саргсян е укривал факти и обстоятелства, свързани с принудителното събиране на задълженията на дружеството, като се е позовал единствено на противоречията на обясненията му, с тези, дадени от В. Василев като управител на Хит Дизайн ЕООД. При липса на кумулативните условия по чл. 19, ал. 1 ДОПК, незаконосъобразно е ангажирана отговорност на ревизираното лице тази хипотеза. Неправилно съдът е приел, че е доказано изпълнението на фактическия състав и на чл. 19, ал. 2, респ. ал. 2 т. 1 от ДОПК. Нито едно от обстоятелствата, посочени от съда не може да бъде квалифицирано като плащания в натура или в пари от имуществото на Хит Дизайн ЕООД, представляващи скрито разпределение на печалба или като безвъзмездно отчуждаване на имущество или на цени по-ниски от пазарните. В мотивите на решаващия орган отговорността по чл.19, ал. 2 ДОПК е обосновавана с плащания по фактурите, за които са подадени коригиращите СД по ЗДДС, като такива извършени по доставки, които не са реално осъществени, средствата са останали в патримониума на ревизираното лице и представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на §1, т. 5 от ДР на ЗКПО. Този извод не се подкрепя от доказателствата по делото. Констатациите за плащания по посочените фактури се основават само на писмени обяснения, че контактите с доставчици и плащанията в касата на доставчиците се извършват от управителя А. Саргсян. По делото липсват каквито и да било доказателства за извършени плащания, включително липсват преписи от фактурите, издадени на задълженото юридическо лице. В ревизионния акт има констатации за увеличение имуществото на ревизираното физическо лице, но няма констатации това увеличение да се дължи на плащания в пари или в натура от имуществото на дружеството, представляващи скрито разпределение на печалба по смисъла §1, т. 5 от ДР на ЗКПО. Неправилно съдът е приел, че липсата на плащане за продажбата на ДМА, предмет по фактурите, издадени от Хит Дизайн ЕООД на Хоми Дизайн ЕООД представлява безвъзмездно отчуждаване на имущество. За изписаните ДМА и материални запаси от дружеството, поради тяхното амортизиране, не е установено по делото, че са предмет на отчуждаване. По делото не са налице безспорни доказателства, че заемите, отразени в счетоводството на дружеството са получени. С оглед на изложеното незаконосъобразно и в противоречие с материалния закон, съдът е приел, че са изпълнени предпоставките за ангажиране на отговорност на А. Саргсян в хипотезата на чл.19, ал. 2 ДОПК в приложимата и за процесните периоди редакция. По отношение основанията за ангажиране отговорността по чл.19, ал. 5 ДОПК в касационната жалба не са изложени конкретни доводи относно условията за приложение на отговорността в тази хипотеза, поради което и на основание чл.218, ал. 2 АПК в този случай проверката е по валидността и допустимостта решението и спазването на материалния закон. Изводите на първоинстанционния съд, че са доказани елементите от фактическия състав на отговорността в тази хипотеза, се подкрепят от доказателствата по делото. По делото е установено, че към момента на възникване на задълженията А. Саргсян е мажоритарен съдружник в Хит Дизайн ООД по смисъла на § 1, т. 30 във връзка с т. 4 от ДР на ДОПК, с дял от 10 000 лева от капитала на дружеството, който е в общ размер на 15 000 лева, а от 30.06.2018 г. е едноличен (мажоритарен) собственик на капитала в Хит Дизайн ЕООД. Установено е, че е извършил прехвърляне на дружествените си дялове в Хит Дизайн ЕООД с договор за продажба на дружествени дялове, вписан в търговския регистър на 25.06.2020 г. като в резултат на прехвърлянето е отчуждил изцяло дяловете си от капитала на дружеството. Правилно съдът е приел, че прехвърлянето на дяловете е недобросъвестно. Вписването на договора за продажба на дружествените дялове от капитала на Хит Дизайн ЕООД е извършено на 25.06.2020 г. преди по-ранната дата на обявяване на молбата за откриване на производство по несъстоятелност на дружеството в търговския регистър на 23.09.2020 г. съгласно чл. 19, ал. 5, т.1 от ДОПК ред. от ДВ бр.92/2017 в сила от 21.11.2017 г. А. Саргсян е знаел, че дружеството е неплатежоспособно, тъй като до 25.06.2020 г. е бил негов, едноличен собственик на капитала и управител, а след прехвърляне на дружествените дялове и негов пълномощник съгласно представеното по делото нотариално заверено пълномощно от 26.06.2020 г. С решение 472/09.11.2020 г. на Варненския окръжен съд по т.д. 1042/2020 г. е обявена неплатежоспособността на дружеството с начална дата 31.12.2016 г., която дата предхожда периодите, за които е приложима отговорността по чл.19, ал. 5 ДОПК (ДВ бр. 63/2017 г. в сила от 04.08.2017 г.) Финансовото състояние на дружеството е било известно на ревизираното лице към момента на прехвърляне на дружествените дялове. При постановяване на решението съдът не е съобразил действието по време на чл. 19, ал. 5 ДОПК и незаконосъобразно е отхвърлил жалбата в частта, в която е ангажирана отговорност на А. Саргсян за задължения на Хит Дизайн ЕООД, възникнали преди влизането й в сила. Отговорността на мажоритарния собственик/съдружник по чл.19, ал. 5 ДОПК е въведена с ДВ бр. 63/2017 г., в сила от 04.08.2017 г., изм. с ДВ бр. 92/2017 г., в сила от 21.11.2017 г. Нормата е материалноправна и следва да се прилага за отговорност на третото лице за задължения на задълженото юридическо лице, възниквали след влизането й в сила на 04.08.2017 г., както и за недобросъвестно прехвърляне на дружествени дялове или акции, извършено при действието й. В конкретния случай, отговорността на ревизираното лице на основание чл.19, ал. 5 ДОПК е ангажирана за всички непогасени задължения на Хит Дизайн ЕООД, включително и за задължения за лихви върху ДДФЛ, ДДС, вноски за ДОО, здравно осигуряване и вноски за УПФ като осигурител за периоди от м.05.2016 г. до м.07.2017 г., преди влизането й в сила на 04.08.2017 г. В тази връзка следва да се има предвид, че за м.08.2017 г. е установена отговорност за лихви върху ДДФЛ, ДДС, вноски за ДОО, здравно осигуряване и вноски за УПФ като осигурител, чийто падеж е настъпил през м.09.2017 г., след влизане в сила на чл. 19, ал. 5 ДОПК. Това се отнася и за задълженията за лихви върху корпоративен данък за 2017 г. на Хит Дизайн ЕООД, чийто падеж е настъпил през 2018 г. С оглед на изложеното незаконосъобразно съдът е отхвърлил жалбата в частта, в която е ангажирана отговорност за лихви върху ДДФЛ от трудови и приравнени на тях правоотношения в общ размер на 1 393.40 лева за данъчни периоди м.05.2016 г. - м.01.2017 г. и от м.03.2017 г. - м.07.2017 г., за лихви върху ДДФЛ свободни професии, граждански договори за м.07.2016 г. в размер на 10.05 лева, за лихви върху ДДС в общ размер на 4 884.91 лева за данъчни периоди от м.05.2016 г. - м.07.2017 г., за лихви върху ДОО осигурител в общ размер на 3 552.35 лева за периода от м.05.2016 г.- м.01.2017 г. и от м.03.2017 г. м.07.2017 г., за лихви върху вноски за ЗО в общ размер на 1 667.99 лева за периода от м.05.2016 г. м.07.2017 г. и за лихви върху вноски за УПФ за осигурители в общ размер на 941.61 лева за периода от м.05.2016 г. - м.01.2017 г. и от м.03.2017 г. м.07.2017 г. общо 12 450.31 лева. Решението в тази част, следва да се отмени като постановено в нарушение на материалния закон и вместо него да се постанови друго, с което да се отмени ревизионния акт в частта на установената отговорност за посочените задължения в общ размер на 12 450.31 лева. Решението в останалата част, в която е отхвърлена жалбата на А. Саргсян против ревизионния акт относно установената му отговорност на основание чл. 19, ал. 5 ДОПК в сила от 04.08.2017 г. за задължения на Хит Дизайн ЕООД за данъци и задължителни осигурителни вноски и лихви, за периодите след 04.08.2017 г. до м.05.2020 г. за разликата над 12 450.31 лева до пълния размер на отговорността от 255 660.99 лева (243 210.68 лева), е правилно като краен резултат и следва да се остави в сила. При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта на присъдените в полза администрацията на разноски за сумата над 14 378.43 лева. На касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски за двете съдебни инстанция в размер на 294.88 лева, при направени разноски в общ размер на 6 055.29 лева, съобразно материалния интерес, за който се уважава касационната жалба. На ответника по касация следва се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение на основание чл.161, ал.1 ДОПК в размер на 14 378.43 лева съобразно материалния интерес , за който се потвърждава първоинстанционното решение. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,