Решение № 4730 от 12.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10961/2017 г.

Решение № 4730 от 12.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10961/2017 г., I о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "М. Е. Г." ЕООД, подадена чрез процесуалния си представител, срещу решение № 5007 от 25.07.2017 г. на Административен съд С.-град (АССГ), постановено по адм. д. № 5840/2016 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р-22221415000395-091-001/18.02.2016 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП С., в частта изменена с решение № 585 от 08.04.2016 г., издадено от директора на Д "ОДОП" - С. Претендира се отмяна на съдебното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон, постановено при съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Възразява срещу отхвърлянето на жалбата, като е изложил доводи за реално осъществени доставки, доказателства за които били представени в хода на производствата. Иска се отмяна на атакуваното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт. Претендира присъждане на направените разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С., чрез процесуалния си представител, в становище в открито съдебно заседание, оспорва жалбата като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд (ВАС), първо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна. С оспорената част от РА на дружеството са определени задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на данъчен кредит в размер от 30 000 лв. и съответните лихви по фактура, издадена от "В. Е. Т. Рекавъри" ЕООД, с предмет изработка на 20 бр. винилови пана, монтаж на същите върху рекламни рамки и реклама. Основанието за отказ е чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 9 ЗДДС. За да отхвърли жалбата на "М. Е. Г." ЕООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при спазване на процесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Съдът се е произнесъл по съществото на правния спор. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и е приел за недоказано действителното осъществяване на фактурираните услуги. Не са налице данни, от които да се установи, какви са били конкретните изискванията на възложителя при изготвянето на паната. Не са представени и доказателства за предварително съгласуване и одобрение на същите от която и да било страна. Съдът е отбелязал липсата на заложените изисквания за технически параметри, размери, вид на материалите, място на поставяне, вида на осъществената реклама и др. Предвид горното съдът е счел, че не може да се направи индивидуализация на доставките. При съобразяването на сочените обстоятелства, съдът е приел РА за законосъобразен в така оспорената част и е отхвърлил жалбата на дружеството. Решението е правилно. Неоснователни са възраженията на касатора, същите са общи и засягат принципите на механизма на приспадане данъчния кредит и позоваване на практика на СЕС, която не кореспондира по фактология на настоящия казус. В хода на ревизията е установено, че дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, като получател по доставки по фактура, издадена от "В. Е. Т. Рекавъри" ЕООД, с предмет изработка на 20 бр. винилови пана, монтаж на същите върху рекламни рамки и реклама. Понятието доставка на услуга е дефинирано в разпоредбата на чл. 9, ал. 1 ЗДДС - това е всяко извършване на услуга. Установяването на доставката или нейното реално осъществяване, в случаите когато се касае за минал период спрямо този на проверката, следва да бъде направено след анализ на резултатите от конкретната доставка при получателя. Наличието на действително осъществена доставка е предпоставка за възникване правото на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да приспадне данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. С оглед преценката за реално осъществена доставка по конкретните фактури е необходимо да се установи дали е налице предвиденият в чл. 9, ал. 1 ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно извършването на услуги. От страна на жалбоподателя са представени процесната фактура, договор за услуга от 01.10.2014 г., констативен протокол от 06.10.2014 г. и преводно нареждане. По делото не е спорно, че прекият доставчик е ползвал подизпълнител за осъществяване на договорените рекламни услуги, а именно дружеството "Е. В." ЕООД. Във връзка с доставката осъществена от "Е. В." ЕООД към прекия доставчик "В. Е. Т. Рекавъри" ЕООД са представени договор за услуга от 06.10.2014 г., констативен протокол от 30.10.2014 г. и фактури издадени от "Е. В." ЕООД с предмет реклама съгласно договор. Видно от датите на сключване на договорите и констативните протоколи, същите се разминават съществено. Договорът, подписан между РЛ и прекия доставчик е с дата прехождаща датата на сключване на договора с предходния доставчик, това обстоятелство, настоящата инстанция намира за обяснимо, тъй като след като прекият доставчик се е ангажирал облигационно за престиране на услуга, която не може да осъществи чрез свой потенциал, е ангажирал друго дружество за извършване на рекламните услуги. Поради което договорът сключен с подизпълнителя е с последваща дата. Не така стои въпросът обаче по повод констативните протоколи за приемо-предаването на договорените услуги. Констативният протокол от 06.10.2014 г., подписан по пряката доставка предхожда този подписан на 30.10.2014 г. по предходната, последното е нелогично и физически необяснимо. Прекият доставчик, който изрично е посочил, че не може да извърши фактурираните услуги, предава резултата, преди на него самия да са му предадени от ангажирания подизпълнител. В допълнение следва да бъде отбелязано, че всички представени доказателства са абсолютно еднотипни и бланкови, като е налице разминаване в общата стойност по констативния протокол от 30.10.2014 г., а именно в клетките количество (20), единична цена (7000), общо (150000,0), което не е коректно изчисление, а по-долу в клетка общо е посочено 140000,0. Явно е налице пренасяне на сумите от протокола, подписан между РЛ и прекия доставчик, в този подписан от прекия доставчик като приемаща страна и неговата предаваща "Е. В." ЕООД. Горните несъответствия, разколебават доказателствената тежест на ангажираните доказателства. Свидетелските показания внасят яснота единствено относно превъзлагането на друг изпълнител "Е. В." ЕООД, което по никакъв начин не променя констатациите, изведени в хода на ревизията. В хода на съдебното производство е представен снимков материал на билборди, които не могат да бъдат обвързани с процесната доставка, от предмета на фактурите, договорите и протоколите не става ясно, че същите ще бъдат монтирани върху билборди. По делото не са ангажирани доказателства за представяне на проекти/визуализации, в какво се състои рекламата, как трябва да изглежда, какво се рекламира и други данни, които да носят идентичността на фактурираните рекламни услуги. По делото не става ясно какъв е обектът на реклама. Договорно задължение на изпълнителя е да достави необходимия материал за изпълнението, но данни и за такъв не са налице. След като доставките на услуги не са индивидуализирани, то е невъзможно доказването на тяхното извършване. По делото е прието заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза. Осчетоводяването на фактурите с идентични счетоводни записи при ревизираното лице не е достатъчно основание да се приеме, че услугите са предадени, а установяват единствено движението им по документи, но не и реално предаване и приемане на същите. Проверка в счетоводствата на дружествата не са правени, което препятства възможността да се изведе извод за редовността на счетоводната отчетност. Документалното обосноваване на сделката е въпрос на воля и търговски взаимоотношения, които при спор за материално право, което произтича от същите, следва да се докажат от страната, която черпи изгодни за себе си правни последици. Материалните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит следва да се преценят в зависимост от наличието на доставка на услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС. По силата на чл. 25, ал. 2 ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена, респ. услугата е извършена. От значение в случая за правилното прилагане на закона е да се отговори на въпроса към мой момент възниква правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС това право възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът става изискуем, когато настъпва данъчното събитие, което по смисъла на чл. 25, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС в случая е доставка на услуга. Наличието на първични счетоводни документи констатира единствено възникнало облигационно отношение между посочените доставчици и жалбоподателя, но същите не са доказателство за фактическо предаване резултата по услугите. Предвид гореизложеното, настоящата инстанцията намира, че изводът за липса на доставка е изграден на базата на анализ и правилна преценка на фактите и обстоятелствата, и при съвкупната преценка на ангажираните доказателства. От събраните по делото доказателства не се установява нито конкретният вид на фактурираните доставки на услуги, нито реалното им извършване. Поради това, останалите събрани относими доказателства, включително и осъщественото плащане, не са достатъчни да установят обективното извършване на спорните доставки. Следва да се има предвид, че в основата на прилагане на механизма на ДДС стои именно извършването на облагаема доставка, което в случая не е доказано. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест в процеса, а именно на основание чл. 154, ал. 1 ГПК ревизираното лице носи същата да докаже благоприятния за него, положителен факт от обективната действителност за наличие на реална доставка. Лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12). В тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, а следва да се извърши съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Настоящата инстанция счита, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставката по процесната фактура. От изложеното следва, че основателно е отказан данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 9, ал. 1 ЗДДС по издадената от "Е. В." ЕООД фактура. Настоящата касационна инстанция намира, че съдът правилно е приел жалбата за неоснователна и я отхвърлил, предвид което решението следва да бъде оставено в сила. С оглед крайния изход на делото, заявеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателно и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, жалбоподателят следва да бъде осъден да заплати в полза на бюджета на ответника сумата от 1444,77 лв. (хиляда четиристотин четиридесет и четири лева и седемдесет и седем стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,