Решение № 2863 от 16.03.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1640/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- гр.Пловдив при ЦУ на НАП против Решение № 11312 от 15.12.2025 г., постановено по адм. дело| № 826/2025 г. по описа на Административен съд Пловдив, в частта, с което е отменен Ревизионен акт № Р-16001624002335-091-001 от 23.12.2024г., издаден от Д. А. И.- началник на сектор в ТД- Пловдив на НАП, възложил ревизията; и М. Г. Д.- главен инспектор по приходите в ТД- Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с Решение №86 от 21.03.2025 г. на директор на Д“ОДОП”- Пловдив, при ЦУ на НАП, в частта му, с която на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в общ размер на 14 836,66 лв., за сумата над 1 079,36 лв. до пълния размер на задължението от 14 836,66 лв.; в частта му, с която на жалбоподателя са начислени са законни лихви върху задължения по ЗДДС в общ размер на 2 099,30 лв., за сумата над 166,26 лв. до пълния размер на задължението от 2 099,30 лв.; в частта му, с която на жалбоподателя допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО за 2023г. в размер на 7 418,34 лв., за сумата над 539,69 лв. Касаторът инвокира оплаквания, че решението на АССГ е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано- отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва извода на първоинстанционния съд, че в полза на ревизираното дружество е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по получените доставки, съобразно тяхната реализация и документиране. Твърди се неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, основно свързани с това, че административният съд е приел, че от събраните по делото доказателства се установява реалност на доставките на процесните доставчици. Излага подробни доводи в подкрепа на твърденията си. Моли съдът да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - “ЕЙ.ДЖИ.ЕЙЧ” ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. Пишмишева, оспорва основателността на касационната жалба в писмен отговор и в съдебно заседание и претендира присъждане на сторените разноски. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Предмет на съдебен контрол пред АС - Пловдив е била законосъобразността на РА № Р-16001624002335-091 -001 от 23.12.2024г., издаден от Д. А. И.- началник на сектор в Териториална дирекция (ТД), гр. Пловдив, на Националната агенция за приходите (НАП), възложил ревизията; и М. Г. Д.- главен инспектор по приходите в ТД- Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с Решение №86 от 21.03.2025г. на директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” (Д”ОДОП”), гр. Пловдив, при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 14 836,66 лв.; начислени са законни лихви върху задължения по ЗДДС в общ размер на 2 099,30 лв.; допълнително е установен корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2023г. в размер на 7 418,34 лв. За да достигне до извод за незаконосъобразност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел, че спорът е концентриран върху обстоятелствата дали услугите - СМР, за които са издадени процесните 20 броя фактури към жалбоподателя от "П. И СИН 2023“ ЕООД са реално изпълнени и дали прекият доставчик е изпълнил фактурираните услуги. След анализ на представените към горепосочените фактури относими доказателства и резултатите на извършените насрещни проверки на прекия доставчик и други физически лица, органите по приходите са приели, че те не установяват реалното извършване на спорните доставки с оглед липсата на доказателства за техническа и кадрова обезпеченост на издателя им. Според приходната адмиистрация няма безспорни доказателства, сочещи реалното изпълнение на фактурираните СМР, тъй като не е ясно кои точно са лицата, работили на обектите, както и кои са лицата, присъствали на обектите. От тук е прието, че не е доказано извършването на доставка на стоки/услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС и основание за издаването на процесните фактури и за начисляването на данък по тях, основание по чл.70 ал.5 ЗДДС. Съгласно заключението на вещото лице по проведената съдено счетоводна експертиза /ССчЕ/, ценено от решаващия състав като обективно и компетентно дадено, спорните фактури са надлежно осчетоводени, като в табличен вид са представени взетите счетоводни операции, всички фактури са разплатени по банков път. Ескпертът е систематизирал всички относими към съответните доставки писмени доказателства, като е уточнил, че счетоводството на ревизираното дружество е водено аналитично по начин, който позволява да се проследят последващите облагаеми доставки с получените стоки и услуги. Според заключението на вещото лице Я. Ранделова (листи 2528-2549) по назначената съдебно-техническа експертиза (СТЕ), прието неоспорено от страните и което първоинстанционният съд е кредитирал изцяло, като съответстващо на останалите по делото доказателства, след извършено посещение на три от обектите, констатира изпълнение на място на СМР, съответстващи на приетите по делото договори за възлагане на СМР, актове обр. 19 и издадените в тази връзка общо 18 броя фактури от “П. И СИН 2023“ ЕООД. Ценени от първоинстанциония съд са и допълнителните заключения на вещите лица, както и показанията на свидетелите Е. и М. При така събраните доказателства първостепенният съд е формирал следните изводи: 1/ счел е, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, подписан валидно с квалифицирани електронни подписи; 2/ относно материалната законосъобразност на обжалвания акт е приел, че съвкупната преценка на доказателствата, събрани в хода на ревизията, както и на тези събрани в хода на съдебното производство, приетата по дело съдебно-счетоводна и технически експертизи, се установява, че по 18 фактури и съпровождащи документи относно спорните доставки се съхраняват счетоводни документи от ревизираното лице и са надлежно счетоводно отразени в неговото счетоводство, налични са последващи доставки, а за всички фактури са налице и доказателства за плащане; 3/цената по договорите и издадените фактури е платена, поради което следва да се приеме, че с осъществяването на дължимата престация е налице дължимо плащане на законно основание по издадените фактури от “П. И СИН 2023“ ЕООД. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Правилно АС - Пловдив е формирал извод, че по отношение процесните пред настоящата инстанция доставки от “П. И СИН 2023“ ЕООД са ангажирани договори, актове образец №19 за приемане на извършените строително-монтажни и инсталационни работи, приемо-предавателни протоколи, както и счетоводни записвания, удостоверяващи отразяването на разходите и плащанията. В относимите случаи е доказано и използването на получените доставки за изпълнение на последващи договори с трети лица, включително чрез издадени фактури и актове за приемане на извършените етапи от строителството. Протоколите, които са ангажирани към процесните фактури индивидуализират какъв вид, по количество и стойност са извършените услуги. На следващо място, движението на парични средства е осъществено на валидно правно основание – като заплащане на договорената цена по реално извършени доставки, като плащанията са надлежно осчетоводени и кореспондират с договорните отношения между страните. С оглед изпълнението на насрещните престации и доказаното плащане, следва да се приеме, че доставките са реално осъществени, а правото на приспадане на данъчен кредит е възникнало и упражнено законосъобразно. В подкрепа на изложеното са и основните и допълнителни заключения на вещото лице по ССчЕ и СТЕ, съгласно които е установено, че процесните фактури са осчетоводени по сметка при ревизираното лице, включени са в дневниците за покупки/продажби и в СД по ЗДДС, както и че са налице разплащания по фактурите. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на фактурираната облагаемата доставка. В своята практика СЕС последователно разграничава формалните и материалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. За пореден път в Решението от 15 Септември 2016 г. по дело С-516/14 Съдът припомня, че "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W №siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., те, PPUH Stehcemp, C-277/14). Наред с това подчертава, че принципът на неутралитет на ДДС налага да се допусне приспадането дори и при неизпълнението на някои от формалните изисквания, стига да са изпълнени материалноправните предпоставки, но когато данъчната администрация безспорно разполага с цялата необходима й информация, за да установи последните. Обосновано първоинстанционният съд е приел, че между страните са безспорни формалните предпоставки за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Верни са изводите относно получаването на услуги от посочения вид от ревизираното лице и последващото им използване за целите на неговата независима икономическа дейност. Спорът е за материалноправните предпоставки за възникване на правото на данъчен кредит, а разрешаването му е обусловено от отговора на въпроса дали доставките са осъществени именно от издателя на горепосочените фактури. Поледователно е разбирането на ВАС, че сами по себе си нередности при доставчиците не могат да се противопоставят на получателя и да са самостоятелно основание за отричане на правото на приспадане на данъчен кредит. Това разбиране е в унисон с разясненията, дадени с т. 46 - 53 от Решението на СЕС по дело С-342/11, според които "когато доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган". СЕС подчертава още, че "не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчно задълженото лице право да приспадне на данъчен кредит за предоставените му стоки или услуги, поради това, че издателят на фактурите или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, разходите за услугата в счетоводната им документация са неоправдани или в някои документи липсват подписи на посочените като доставчици лица, без да се доказва въз основа на обективни данни, че това право е упражнено с измамна цел или цел злоупотреба. /С-80/11 и С-142-11/. При така очертаните параметри на дължимата преценка, изводът за реалното извършване на спорните доставки е обусловен от съвкупния анализ на събраните относими доказателства, ценени и като източник на обективни данни за евентуална злоупотреба. При липса на конкретни доказателства, опровергаващи реалното осъществяване на процесните доставки, не може да се формира извод, че същите са привидни единствено въз основа на данъчния статус или поведението на доставчиците. Необосновано е възражението на приходната администрация за нереално изпълнение на процесните доставки от прекия доставчик, обоснован с аргументи за липсата на доказателства за кадрова обезпеченост на изпълнителя по процесните доставки. Следва да се посочи, че обезпечеността на доставчиците не е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и в този смисъл е постоянната практика на СЕС, в т. ч. решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в редица решения на ВАС. Съгласно тази практика, липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Не са налице доказателства за наличие на знание у получателя за данъчна измама и от неговите доставчици, такава не е установена и от приходните органи. Приходната администрация не оспорва извършването на фактурираните доставки, а твърди, че липсват доказателства / кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчика за извършването на услугите. Но липсват конкретни обективни факти и твърдения, обусловили извода на данъчните органи, че са създадени изскуствени условия за претендиране на правото на данъчен кредит от получателя на доставката. Предвиденото в член 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, когато материалните и процесуалните изисквания или предпоставки, които обуславят това право, са изпълнени от желаещите да го упражнят данъчнозадължени лица (в този смисъл решения от 21 юни 2012 г., по дело C-80/11 и C-142/11, т. 37 и 38, от 3 октомври 2019 г., C-329/18, т. 27 и от 16 октомври 2019 г.). Материалноправните изисквания, които обуславят упражняването на правото на приспадане, са изпълнени само ако доставката на стоки или услуги, за която се отнасят фактурите, е действително извършена. Въпреки това обстоятелството, че съответните услуги не са били доставени от издателя на фактурите или неговия подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимия персонал и материали не е достатъчно, за да се приеме, че не е налице доставка на разглежданите услуги и да се изключи правото на приспадане, тъй като това може да се дължи както на прикриване с измамна цел на доставчиците, така и на просто използване на други подизпълнители (в този смисъл решение от 6 септември 2012 г., Tоth, C-324/11). В обощение обосновано административният съд е обсъдил всички събрани доказателства и в резултат на техния анализ поотделно и в съвкупност е достигнал до правилен извод, че съобразно тях като кореспондиращи помежду се установява реално извършване на фактурираните доставки от “П. И СИН 2023“ ЕООД. Изложените мотиви, подкрепящи горните изводи се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, съдът препраща към тях. Следователно, касационната жалба се явява неоснователна и обжалваният съдебен акт като правилен следва да бъде оставен в сила. Съгласно изхода от спора на ответника по касация се следват разноски за настоящата касационна инстанция, съобразно направената претенция и доказателствата към нея. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,