Решение № 2151 от 21.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5641/2016 г.

Решение № 2151 от 21.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5641/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба от "Т. Б." ЕООД, гр. Б., чрез процесуален представител, срещу Решение № 340 от 29.02.2016 г., постановено по адм. д. № 993/2015 г. по описа на Административен съд - Б., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № Р-02000214000282-091-001/20.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Б., потвърден с Решение № 127/4.05.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Б. при Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП). Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че в своята съвкупност ангажираните доказателства установяват действителното осъществяване на спорните СМР по фактурите, издадени от "ИТ С. И." ЕООД. Сочи, че този извод се подкрепя и от заключението на вещото лице по проведената СТЕ. Аргументирайки тезата си излага подробни доводи в жалбата, позовавайки се и на практиката на СЕС, като претендира отмяна на обжалваното решение и на РА. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Б. не изразява становище по основателността й. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, за да прецени наличието на наведеното в жалбата касационно основание, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд -Б. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт (РА) № Р-02000214000282-091-001/20.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Б., потвърден с Решение № 127/4.05.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Б. при ЦУ на НАП, с който на "Т. Б." ЕООД, гр. Б. са определени допълнителни задължения по ЗДДС за д. период м. 05.2013 г. в общ размер на 18 926.16 лв. и лихви за забава в общ размер на 2 033.67 лв., в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "ИТ С. И." ЕООД. За да достигне до извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: През ревизирания период основната дейност на "Т. Б." ЕООД е извършване на посредническа дейност на агенции по наемане на работа - код НКДИ 7810. В качеството си на наемател по два договора за наем ревизираното лице е поело задължението да извърши СМР на наетите обекти: 1. Офис от 92,45 кв. м, състоящ се от приемна, конферентна зала, работно помещение, кухня, баня с тоалет, находящ се в гр. В., ул. "Т. Х." №... и 2. Апартамент със застроена площ 72,73 кв. м., състоящ се от дневен тракт с бокс кухня, спално помещение, коридор, баня и тоалет, находящ се в гр. В., кв. Л., ул. "О." №..., вх. ...А, ет. ..., ап. .... Имотите са му предадени на етап "груб строеж", като страните са уговорили вместо плащане на наемните цени "Т. Б." ЕООД да извърши СМР, довършителни дейности и подобрения, необходими за въвеждане на двата имота в експлоатация. В изпълнение на поетите задължения "Т. Б." ЕООД е сключило два договора за извършване на СМР от 25.03.2013 г., с които е възложило на "ИТ С.-И." ЕООД да извърши ремонти на гореописаните два имота. По първия договор предвиденото възнаграждение е 53 165 лв. без ДДС, а по втория - 41 465,76 лв. без ДДС. К. договорите са представени количествено-стойностни сметки и протоколи за установяване на завършването и заплащането на натуралните видове СМР към дата 31.05.2013 г., на стойност, съответстваща на уговореното. От доставчика "ИТ С.-И." ЕООД са издадени две фактури: № 10000000024/09.05.2013 г. с данъчна основа 47 315,38 лв., ДДС 9 463,08 лв. и предмет "аванс СМР" и № 10000000025/28.05.2013 г. с данъчна основа 47 315,38 лв., ДДС 9 463,08 лв. и предмет: СМР, по които е ползван данъчен креди. Плащанията са извършени от "К. Е. Б. Груп" ЕАД по банков път съгласно сключен договор за услуги. В хода на ревизията е установено още, че възложените на "ИТ С.-И." ЕООД довършителни работи са превъзложени на подизпълнител - "Б. Т. енд К." ЕООД, за което са представени договори, количествено-стойностни сметки и протоколи обр. 19. Постъпили са и писмени обяснения от управителя на това дружество, според които СМР са извършени от "Б. Т. енд К." ЕООД през периода 5.04.2013-30.05.2013 г. със собствени активи и от служители на дружеството, наети по трудови договори. На основание чл. 63 ДОПК ревизиращите са възложили извършването на техническа експертиза, по която, след проверка на място, вещото лице е анализирало видовете СМР и начина на актуване, определило е пазарната им стойност, времетраенето на строителството и необходимия брой работници за извършването му, квалификацията им и нужните материали. След съвкупен анализ на представените в хода на ревизионното производство доказателства, както и заключението на експерта по техническа експертиза, органите по приходите достигнали до извод за наличие на хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, ал. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Т. е обоснован от констатацията за липса на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика "ИТ С.-И."ЕООД и на подизпълнителя "Б. Т. енд К." ЕООД. Прието е, че "ИТ С.-И." ЕООД реално не е получил СМР от "Б. Т. енд К." ЕООД, които впоследствие да достави на "Т. Б." ЕООД. Поради това е формирано заключение, че спорните доставки не са реално извършени и за ревизираното дружество не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Съпоставяйки насрещните тези и възражения на страните, първоинстанционният съд е приел, че спорът се концентрира върху действителното извършване на спорните СМР от подизпълнителя "Б. Т. енд К." ЕООД. В тази връзка той е обсъдил заключенията на експертите по проведените в хода на ревизионното и на съдебното производство технически експертизи, както и показания на разпитаните свидетели - служители на ревизираното лице. Съобразил е, че констатациите на експертите за изпълнените на място СМР не кореспондират със съдържанието на представените частни документи. Преценил е, че като неподкрепящи се по между си същите не следва да бъдат кредитирани, което наред с неустановеността на кадровата обезпеченост на "Б. Т. енд К." ЕООД сочи, че подизпълнителят не е извършил реално СМР от посочения вид и количество, които впоследствие да предаде на прекия доставчик. Отчел е още, че не е установен превоза на вложените строителни материали, местата им на натоварване, разтоварване и съхранение, като в обобщение е приел, че спорните СМР не са реално извършени от "ИТ С.-И." ЕООД. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са аргументите в жалбата за противоречие на изводите на първоинстанционния съд с тълкуванията, съдържащи се в цитираните решения на СЕС. С тях не се отрича обусловеността на възникването и упражняването на правото на данъчен кредит от установеността на действителното осъществяване на доставката. В тази връзка СЕС многократно е подчертавал, че събирането на доказателства и преценката им се извършва от националния съд, като само по себе си неоткриването на доставчиците или липсата на доказателства за тяхната кадрова и материална обезпеченост не е достатъчно основание за непризнаване на данъчно предимство, а е необходимо въз основа на обективни данни да бъде доказано, че данъчно - задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че съответната сделка е белязана с измама. Съгласно т. 2 от диспозитива на решението по дело С- 18/13, националният съдия следва да приложи познатите на националното право методи на тълкуване, които в частност изключват добросъвестността на получателя при неустановеност на действителното осъществена престация по доставка. Ако получателят е бил страна по сделка за услуга, той би следвало да знае релевантните обективни факти, свързани с осъществяването й, а незнанието за тях сочи, че му е било известно, че спорните фактури са фиктивни. В случая ревизираното лице и доставчикът "И. С. И." ЕООД изрично са посочили, че за изпълнението на фактурираните СМР са ползвали подизпълнител, поради което релевантно за дължимата преценка е наличието на доказателства, че СМР са осъществени именно чрез "Б. Т. енд К." ЕООД. В този аспект първоинстанционният съд правилно е съобразил писменото обяснение на управителя на подизпълнителя Б. А. К., който е посочил, че услугите са извършени от служители на фирмата по трудови договори. Дружеството обаче е разполагало само с 4 такива лица, на длъжности - арматурист, кофражист, технически организатор и заварчик, които съобразно заключението на СТЕ не биха могли да изпълнят възложените дейности. Експертът е посочил, че за това са необходими средно на ден общо 9.3 човека и 30 дни работа на обектите, с оглед на което обосновано първоинстанционният съд не е кредитирал представените впоследствие граждански договори с физическите лица М. И. М., В. Ж. К., Т. П. Т. и С. А. Й.. Тяхната вярност не се подкрепя от счетоводни данни за изплатени възнаграждения или от доказателства за транспортирането им до гр. В., за наставянето им там и за изплатени командировъчни. Относими към дължимата съвкупна преценка на представените частни документи са и констатираните от експертите несъответствия между възложените по договорите видове СМР и изпълнените такива, съгласно количествено-стойностните сметки, както и между количествата довършителни работи по КСС и реално съществуващите на място. Съгласно договорите, сключени между "Т. Б." ЕООД и "ИТ С.-И." ЕООД видовете работи, които следва да се изпълнят на двата обекта са бояджийски услуги, шпакловки, монтаж на гипсокартон, замазки, ремонт на ел. и ВиК инсталация, подмяна и ремонт на подови настилки. Страните не са уговорили демонтаж-монтаж на вътрешни врати, гардероби, кухня, климатици; монтаж на система за сигурност, пожароизвестяване, видеонаблюдение, настилка с тротоарни плочки, поставяне на топло и хидроизолация по подове, които впоследствие са включени в количествено-стойностните сметки и протоколите за приемане на работите. Вещото лице по възложената в ревизионното производство техническа експертиза е уточнило, че начинът на изписването на някои от извършените работи и тяхното остойностяване не дава яснота за извършеното. Констатирано е, че не са представени фактури за строителните материали, необходими на "Б. Т. енд К." ЕООД за извършването на вписаните в актовете обр. 19 СМР, както и несъответствие в датите на част от фактурите за строителни материали, получени от подизпълнителя "Б. Т. енд К." ЕООД от "Т. С. 2011" ЕООД и датите, посочени в приемо-предавателните протоколи за идентични материали, транслирани от "Б. Т. енд К." ЕООД на "ИТ С. И." ЕООД. При тази колизия между съдържанието на представените частни документи обосновано първоинстанционният съд не е кредитирал същите и е приел, че спорните СМР не са извършени от подизпълнителя. Този извод опровергава верността и на представените доказателства, относими към пряката доставка по двете процесни фактури и сочи, че като страна по сключените договори ревизираното лице би трябвало да знае, че не е получил реално фактурираните СМР от "ИТ С. И." ЕООД. Наличието на този субективен елемент на дължимо познание изключва възможността поведението му да се квалифицира като добросъвестно и е основание да се приеме, че сделката е белязана с измама. Достигайки до същия краен извод и приемайки, че с РА законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение