Решение № 2683 от 14.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на на СОМНИА" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Костенец, [улица], чрез адв. П. Койкова, против решение 252/09.03.2022 г., постановено по адм. д. 573/2021 г. по описа на Административен съд - София област. С него е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) Р-22002219003403-091-001/16.10.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, в потвърдената част с решение 651/22.04.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП и жалбоподателят е осден да заплати на ТД на НАП София юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 027,59 лв. В касационната жалба са изложени твърдения за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. След подробно описание на установената фактическа обстановка при ревизията и извършените корекции с РА по ЗДДС, касаторът посочва, че органите по приходите и административният съд не са положили каквито и да е усилия, за да се установи предмета на доставките по фактури, издадени от СПК АГК ЕООД, по които е отказано право на данъчен кредит. Поддържа че от документите се установяват основанията за издаване на кредитни известия към клиенти на СОМНИА" ЕООД, а в съдебното решение липсва оценка на събраните доказателства. Отправя молба за отмяна на обжалваното съдебно решение като неправилно, включително в частта на присъдените разноски в полза на НАП. В проведеното съдебно заседание по делото касаторът, редовно уведомен, не се представлява. Ответната страна - директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Соколова, оспорва касационната жалба в проведеното съдебно заседание и моли да бъде отхвърлена като недоказана и необоснована, а първоинстанционното решение да бъде оставено в сила като правилно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 10 930,36 лв. по Наредба 1 от 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес по делото. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, поради което е процесуално допустима. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Разгледана по същество е основателна. С РА Р-22002219003403-091-001/16.10.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, на СОМНИА" ЕООД са установени задължения за довнасяне в общ размер на 288 852,06 лв., от които ДДС в размер на 216 077,86 лв. главница и лихви за просрочие в размер на 72 774,20 лв. Издаденият РА е отменен от горестоящия административен орган в частта на установените резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2016 г. и м. 05.2017 г., както и в частта на определени лихви за просрочие за данъчни периоди м. 06.2017 г. и м. 07.2017 г., изменен в частта на установения резултат по ЗДДС данък за внасяне за м. 01.2017 г. в размер на 32 952,23 лв. и лихви в размер на 11 266,53 лв. като е определен на ДДС за внасяне в размер на 285,56 лв. и лихви в размер на 103,20 лв. и потвърден в останалата част на установените резултати по ЗДДС за м. 09 и м. 12.2016 г., м. 02, и от м. 08 до м. 12.2017 г., ведно със съответните лихви. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София област е законосъобразността на РА в посочената част. Ревизионното производство е при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК, след като с решение 871/22.05.2019 г. на ДД ОДОП София е бил отменен РА Р-22221218000602-091-001/30.11.2018 г. за същите данъчни периоди и преписката е върната на компетентните органи по приходите със задължителни указания. От фактическа страна първоинстанционният съд е проследил извършените процесуални действия от органи по приходите в хода на ревизията. Ревизионното производство е било възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22002219003403-020-001/30.05.2019 г., изменена впоследствие със ЗИЗВР Р-22002219003403-020-002/16.09.2019 г. и Р-22002219003403-020-003/21.10.2019 г., Основната стопанска дейност на ревизираното лице е извършване на счетоводни услуги, данъчни и правни консултации. Изводите и предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-22002219003403-092-001/12.12.2019 г., който е връчен на адресата на 14.12.2019 г. Срещу последния е било подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК от ревизираното лице на 18.01.2020 г., което е разгледано и преценено като неоснователно при издаване на РА. В съдебното решение са цитирани отправените при ревизията искания за представяне на документи и писмени обяснения до задълженото лице и неговите контрагенти. След извършена проверка по отношение валидността на РА първостепенният съд е приел, че същият е издаден от компетентните за това органи съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК и в предвидената от чл. 120 ДОПК форма. Ревизионното производство е протекло при спазване на процесуалните правила и не са констатирани съществени нарушения, водещи до отмяна на акта на това основание. В хода на ревизията са събрани необходимите според ревизиращите органи доказателства, които мотивират извършените корекции във връзка с облагането на задълженото лице. За да отхвърли жалбата съдът е обосновал крайно заключение, че констатациите на органите по приходите са основателни, в съответствие с материалноправната уредба и не противоречат на фактическата обстановка по делото. В хода на съдебното производство от жалбоподателя не са представени допълнителни доказателства, опровергаващи констатациите на РА по ЗДДС и потвърдителното решение на директора на Дирекция ОДОП София в обжалваната част. В мотивите на съдебния акт са посочени някои от изискванията на правната уредба и е формиран извод за липса на кореспондиращи помежду си документи в подкрепа тезата на ревизираното лице за незаконосъобразност на акта. По отношение на непризнатите 19 броя кредитни известия, издадени от СОМНИА ЕООД е посочено, че липсват основания за намаляване на декларирания от дружеството ДДС (в общ размер на 13 172,69 лв.) за ревизираните периоди. Освен това, към момента на издаване на по-голямата част от фактурите към клиенти жалбоподателят не е регистриран по ЗДДС и съответно, липсва данъчна фактура с начислен ДДС, подлежащ на последваща корекция. По отношение на фактурите за покупка и подобрения в недвижим имот, издадени от СПК АКГ ЕООД и АРТ ЛАРС ЕООД е налице ограниченито по чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, тъй като при ревизията е изяснено и не се оспорва, че имотът в гр. Костенец, [улица] собственост на физическото лице И. Матракчийска-Калчева. Обжалваното решение на Административен съд София област е валидно, допустимо, но неправилно и необосновано. Изложените на първо място в касационната жалба оплаквания за нарушение на материалноправната уредба не са конкретизирани по-нататък. Извършените корекции с РА по ЗДДС са изброени механично от касатора. В хода на производството пред административния съд не са ангажирани допълнителни доказателства от жалбоподателя, които да спомагат за изясняване на фактическата обстановка. При това положение правилно решаващият съд е приел, че органите по приходите са положили усилия за приобщаване на относимите доказателства към предмета на ревизията. Последното обаче е единственият собствен правен аргумент на съда по съществото на спора. В останалата част на решението обобщава и повтаря само малка част от изводите на органите по приходите, в т.ч. по отношение на 19 броя кредитни известия, издадени от СОМНИА ЕООД (в общ размер на 13 172,69 лв.) за ревизираните периоди и фактурите за покупка и подобрения в недвижим имот, издадени от СПК АКГ ЕООД и АРТ ЛАРС ЕООД (отказано право на данъчен кредит в общ размер на 7 078,41 лв.). Неотносим е аргументът, че жалбоподателят не е регистриран по ЗДДС към момента на издаване на по-голямата част от фактурите към клиенти и съответно, че липсва данъчна фактура с начислен ДДС, подлежащ на последваща корекция. Същият не може да доведе до непризнаване на корекциите за всички процесни КИ. Съдът не е изложил съображения и изводи по отношение на приложимата правна уредба и във връзка с издадените 26 бр. фактури от СПК АКГ ЕООД, по които не е било признато право на приспадане на данъчен кредит с РА в общ размер на 210 152,78 лв. В тази част на спора е налице и промяна в крайните резултати по ЗДДС след издаване на решение 651/22.04.2021 г. на ДД ОДОП София при ЦУ на НАП. Така например, допълнително изложените факти и обстоятелства, както и установените съществени пропуски в дейността на ревизиращия екип (стр. 10-11 от решение 651), дори не са отбелязани от първоинстанционния съд. Административният съд е следвало да анализира процесните фактури, предмета на сделките и съпътстващите ги документи (консултантски договори между СОМНИА ЕООД, СПК АКГ ЕООД и ФИНТЕКС-Д ЕООД, приемо-предавателни протоколи, констатациите за липса на кадрова обезпеченост на доставчика СПК АКГ ЕООД по фактурите и всички останали документи за развитието на отношенията между дружествата) като направи извод дали са налице предпоставките за признаване на данъчен кредит с оглед на събраните доказателства, респективно да обоснове надлежно формирания краен извод за законосъобразност на РА. Поради тази причина касаторът с основание поддържа, че в постановения съдебен акт липсва преценка на фактите и доказателствата по делото. С общи и лаконични мотиви, съдът е приел жалбата срещу РА в съответната част за неоснователна. Задължение на решаващия съдебен състав е да анализира приобщените от ревизията доказателства поотделно и в съвкупност, както и да посочи какви констатации и изводи за законосъобразност или незаконосъобразност на РА прави въз основа на тях. Разрешаването на спора по същество предполага самостоятелна преценка на приложимата нормативна уредба, събраните доказателства и обсъждането им във връзка с доводите и възраженията на страните по вътрешно убеждение, с оглед формирането на собствени фактически изводи от съда. Съгласно нормата на чл. 160, ал. 1 ДОПК, първоинстанционният съд, като съд по същество, е длъжен да разгледа всички обективни факти, установени в хода на ревизията и по повод контрола за законосъобразност и независимо от пасивността на жалбоподателя в съдебното производство, да изложи собствени правни изводи относно предмета на правния спор и законовите предпоставки за корекция на данъчните резултати на СОМНИА" ЕООД по ЗДДС. Изложените правни доводи от административния съд в случая не отговарят на изискването за мотивираност на крайното решение по съществото на спора чл. 172а, ал. 2 АПК. Изпълнението на задължението за обсъждане на доказателствата и за излагане на ясни мотиви по всички спорни въпроси, е гаранция за правото на защита на страните в процеса и обезпечаване възможността за касационен контрол на решението. Тяхната липса прави невъзможен инстанционния контрол. Предвид изложеното и при съобразяване на установената в чл. 220 АПК забрана за нови фактически установявания от касационната инстанция, атакуваното съдебно решение като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, липса на мотиви относно всички извършени корекции по ЗДДС с РА и решение 651/22.04.2021 г. на ДД ОДОП София при ЦУ на НАП, както и при необоснованост на крайния извод за относно законосъобразността на РА, следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд, който да осъществи процесуалните задължения на контролна инстанция по същество по арг. от чл. 160 ДОПК. При този изход на спора, обжалваното решение следва да бъде отменено и в частта за разноските. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, касационната инстанция не следва да се произнася по исканията на страните за присъждане на разноски като при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и относно разноските за водене на делото във Върховния административен съд. При съобразяване на материалния интерес по настоящото дело в размер на 157 009,49 лв. и доказателствата за внесена държавна такса в размер на 243,11 лв. за касационно обжалване от СОМНИА" ЕООД (съгласно платежно нареждане от 21.04.2022 г.), се установи, че общият размер на дължимата пропорционална държавна такса на основание чл. 227а, ал. 3 АПК е в размер на 1 256,08 лв. При това положение касаторът следва да довнесе държавна такса по сметка на ВАС в размер на разликата между посочените суми от 1 012,97 лв. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,