Решение № 8698 от 15.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11909/2014 г.

Решение № 8698 от 15.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11909/2014 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Кристал-Лютви Хаджиюсеин", гр. Златоград, против решение № 1727/24.07.2014 г. по адм. д. № 1977/2013 г. на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлено оспорването на РА № 211206069/14.03.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение № 570/12.06.2013 г. на ДД "ОДОП" -Пловдив за отказан данъчен кредит в размер на 148 656, 80 лв. и лихви 81 886, 62 лв. за данъчни периоди м. 10, м. 11 и м. 12.2007 г., м. 01, м. 02, м. 04, м. 05, м. 06, м. 10, м. 11 и м. 12.2008 г. и м. 01.2009 г. по фактури, издадени от: "Интер Ойл 2008" ЕООД, "Интер Ойл" ЕООД и "Билдинг България" ЕООД с предмет "горива" и "СМР" и е осъдено дружеството да заплати на Дирекция "ОДОП" -Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 835 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението като постановено в противоречие с доказателствата по делото и с практиката на съда на Европейския съюз. Иска се отмяната му и отмяна на РА с присъждане на разноските за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касаторът се представлява от упълномощен адвокат, който поддържа касационната жалба по съображенията изложени в нея и в представени писмени бележки. Ответникът - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-Пловдив чрез процесуален представител - упълномощен юрисконсулт оспорва касационната жалба, желае решението да бъде оставено в сила като правилно по съображения изложени в писмена защита и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за частична основателност на касационната жалба. Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения от непризнат данъчен кредит по фактури издадени от "Интер Ойл 2008" ЕООД и "Интер Ойл" ЕООД с предмет на доставки - тежки горива и хотелско оборудване и от "Билдинг България" ЕООД с предмет - СМР. По фактурите за горивата, издадени от "Интер Ойл 2008" ЕООД и "Интер Ойл" ЕООД съдът е анализирал всички констатации на ревизиращия орган, които са: данни за предходен доставчик, който е един и същ и за двете дружество - "Инса ойл" ООД-гр. Раковски; несъответствия между вида и количествата горива в съответните документи - издадените фактури от "Интер Ойл 2008" ЕООД и "Интер Ойл" ЕООД на ревизираното дружество с експедиционните листове и фактурите, издадени от предходния доставчик - "Инса ойл" ООД и товарителниците към тях. Във всички фактури и товарителници при "Интер Ойл 2008" ЕООД като получател е записано "т. гориво" - тежко гориво, а в експедиционните листове - "промишлен газьол". Мярката на горивата в различните документи, е различна - в литри, в тонове, в килограми или не е посочена мярка. Във фактурите на "Интер Ойл" ЕООД като получател от "Инса ойл" ООД е записано "т. гориво за горелки", а в експедиционни листове - "пр. газьол, дизел". Тези несъответствия са дали основание на приходната администрация да приеме, че не са налице доказателства, които да удостоверят прехвърляне на собственост върху видовете и количествата горива, отразени във фактурите, издадени от "Интер Ойл 2008" ЕООД и "Интер Ойл" ЕООД. Така констатираните несъответствия, които не са опровергани в хода на оспорване на РА са основание съдът да обоснове извод за законосъобразност на отказа на данъчен кредит, поради недоказани реални доставки на горива по процесните фактури, осъществени от доставчиците, издатели на фактурите. Правилно съдът е изложил законовите предпоставки за признаването на данъчен кредит, като първото условие е наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС, вр. чл. 68 ЗДДС. Касае се до особен род стоки, спецификата на които изискват удостоверяване транспортирането със специализиран транспорт и предаване на стоката като задължително условие. Оспорващият не е ангажирал доказателства за транспортирането на горивата. Приложените документи не установяват превоза на горивата, а също и тяхното надлежно предаване между продавач и купувач. Налице са два договора за отдаване под наем на МПС, но сами по себе си те не могат да се счетат за доказателство, че с това МПС е осъществен транспортът на горивата, защото липсват документи за това и за реалното експлоатиране на МПС - не са налице пътни листове, товарителници или други документи, с които да се удостовери превозът на опасните товари, каквито се явяват процесните стоки. Във връзка с дадените от представляващия ревизираното дружество обяснения горивата са доставени с транспорт на доставчика и транспортните разходи са включени в цената. При извършено сравнение на представените документи, съдът е установил различие между фактурираното количество гориво от доставчиците и експедираното количество по експедиционни листове. Не се установява също съответствие между доставеното количество гориво от двете дружества и количествата по складови разписки. Датите на експедиционните листове не съответстват на датите на издаване на фактурите и вписаните в листовете количества не съответстват на отразените количества по фактурите. В експедиционните листове липсват данни за обектите, от които е станало товаренето на горивото и обектите на разтоварването. Към някои от фактурите са приложени товарителници за обществен автомобилен превоз с вписан превозвач "Инса" ЕООД. В експедиционните листове е вписано МПС с посочен peг. номер, за което са представени договори за наем между доставчиците от една страна и посочен наемодател - от друга, но към договорите липсват пътни листи и товарителници, за да се приеме за основателно и доказано твърдението, че превозът е осъществен с посоченото като наето МПС. Посочените обекти в представените товарителници с превозвач "Инса" ЕООД не могат да бъдат свързани с експедиционните листове, издадени от доставчиците на ревизираното дружество. Към фактурите за предходни доставки са приложени приемо-предавателни протоколи, но от същите се установява, че горивото е товарено на други МПС, а не на твърдяното като наето МПС. Между датите, количествата и вида на горивата по експедиционни листове и приемо-предавателните протоколи са налице различия и несъответствия и същите не установяват необходимата обвръзка. При недоказване по категоричен начин на транспортирането на процесните горива, посредством което да се докаже и прехвърлянето на родово определените вещи, обоснован е изводът на съда, че не е доказано действително осъществяване на фактурираните доставки на горива. Констатацията на ревизиращия орган, че счетоводната отчетност на ревизираното дружество не дава възможност да се установи идентичност на доставеното и изписаното гориво, както и неговото количество, предвид установяването на различни видове мерни единици, не е опровергана. Тъй като липсва разграничение между вида и количеството гориво, не може да се установи категорично нито вида на горивото по фактурите, издадени от доставчиците, нито се установяват количествата, които са заприходени и изписани по тези фактури. Този извод си подкрепя и от заключението на ВЛ по приетата по делото ССчЕ. Видно от заключението на вещото лице, дружеството-жалбоподател за периода прилага двустранна форма на счетоводно записване на стопанските операции съгласно ЗСч. Счетоводството не е автоматизирано на компютър и не се ползва счетоводен софтуер. На база направената проверка на индивидуален сметкоплан, месечни оборотни ведомости, главна книга, вещото лице установява, че счетоводните сметки са водени синтетично като за периода липсва аналитичност на водената счетоводна отчетност. Счетоводните сметки за отчитане на извършените разходи от група 60 не са за заведени във връзка с различните дейности, а се отразяват общо. В тази връзка, макар и сметка 302 "Материали", по която за посочения период са отчетени доставките на процесните горива, да е заведена аналитично, процесното количество гориво отново е заведено в различни мерни единици, от което сметка 302 "Материали" не дава възможност да се установи вида и количеството на полученото и изписано гориво. Липсва аналитична отчетност, предвид обстоятелството, че ревизираното лице има различни дейности - горивата се употребяват за транспортната дейност - превоз на пътници, за продажба на едро и на дребно от бензиностанция, както и се разходват за отопление на ресторант и хотел, а също се констатира, че се предоставят количества на община Кирково. Тъй като липсва разграничение и аналитичност, по фактурите, издадени от посочените доставчици, не могат да се установяват количествата, които са заприходени и изписани по тези фактури. Съгласно представените стокови разписки, предаденото гориво на община Кирково, училища и детски градини е по-малко от фактурираното от двете дружества-доставчици. Предвид това не е установено последващото използване на доставените горива за различните дейности на търговеца. Правилно съдът не е кредитирал приетата по делото съдебно-химическа екпертиза, която съдържа чисто теоретични изводи и не може да бъде съотнесена към конкретиката на казуса. От съществено значение е и обстоятелството, че в конкретния случай не се представят нужните декларации по чл. 4, ал. 2 и чл. 12, ал. ал. 1, 2 и НИКТГУРНТК/. За прехвърлянето правото на разпореждане с горива, търговецът следва да разполага с документ, който еднозначно да показва, че даден вид гориво, от определена партида на вносител или производител, е определено по съгласие на страните и е предадено. Такъв документ е декларацията за съответствие на качествата на горивата. Тъй като декларации за съответствие не са представени от ревизираното лице и доставчиците му, то не са налице доказателства, че горивото, което доставчиците евентуално са притежавали, е предадено на ревизираното лице. Съгласно нормата на чл. 4, ал. 2 и чл. 12, ал. ал. 1, 2 и 3 от НИКТГУРНТК, лицата, които пускат течни горива на пазара, са длъжни да съставят декларация за съответствие с изискванията за качество. Лицата, които пускат течни горива на пазара, са длъжни да предоставят декларацията за съответствие или заверено копие от нея на лицата, които транспортират, разпространяват и използват течни горива. Лицата, които разпространяват течни горива на пазара, са длъжни да предоставят заверено копие от декларацията за съответствие на разпространяваната от тях партида течно гориво, като посочват количеството и лицето, на което течното гориво се предоставя за последващо разпространение или използване. Лицата по ал. 2 са длъжни да вписват номера и датата на декларацията за съответствие на партидата течно гориво във всички други документи, които го придружават. В декларациите за съответствие, които се издават от производителя или вносителя на дадена партида гориво, при предаване на горивото на следващите по веригата лица, изрично се вписва на коя дата и какво количество на кой търговец е предоставено. Следващият по веригата търговец отново вписва на кой, кога и колко гориво е предоставил и т. н. до изчерпване на количествата или до продажба на краен клиент. При липсата на относими доказателства за безспорно установяване реалност на отразените във фактурите доставки на горива, се налага изводът, че липсва настъпило данъчно събитие и основание за издаване на тези фактури, което прави данъкът, отразен в тях неправомерно начислен и покрива фактическия състав на нормата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. По отношение издадените фактури от третия доставчик - "Билдинг България" ЕООД обосновката за реалност на доставката е единствено на база издадена фактура, като от ревизираното дружество не са представени каквито и да е съпътстващи доказателства, които да обосноват извод, че такава стопанска операция действително е осъществена, а не само да е фактурирана. В случая според фактурата услугата е "СМР", с което не може да се определи предмета на доставката. Според представен от жалбоподателя в хода на оспорването приемо предавателен протокол, предметът е "доставка на стоки", при което същият е неотносим към процесната фактура с предмет "СМР". Недоказването на действителното осъществяване на тази доставка прави жалбата неоснователна и в тази част, както правилно е приел съдът. Не са основателни и възраженията на жалбоподателя, основаващи са на практиката на Съда на Европейския съюз, поддържани пред първоинстанционния съд и в касационната жалба. Съдът е обосновал изводи в тази насока, които са правилни. По изложените съображения, решението като правилно следва да бъде оставено в сила. На ответника по касация е присъдено юрисконсултско възнаграждение от първоинстанционния съд и същото е за цялото съдебно производство - пред двете съдебни инстанция, съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК и второ такова не следва да се присъжда от настоящия съд. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение