Решение № 11638 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10301/2014 г.

Решение № 11638 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10301/2014 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Агроелмонтажстрой" АД, гр. Пловдив, чрез процесуалния си представител адв. Даниела Дончева против решение № 1445/17.06.2014 г. постановено по адм. д. № 146/2013 г. на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 161203170/13.09.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 1566/21.12.2012 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДД "ОДОП"), за установени задължения по ЗДДС от непризнат данъчен кредит в общ в размер на 185 625,03 лв., ведно с прилежащите лихви по фактури, издадени от "Еско 79" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, "Примастрой - М" ЕООД, "Петголд-транс" ЕООД и "Алис 2010" ЕООД за ревизирани данъчни периоди от м. 08.2009 г., м. 01, м. 03, м. 05, м. 07, м. 10. 2010 г. С определение за изменение на решението в частта за разноските, дружеството е осъдено да заплати на Д "ОДОП" - Пловдив юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 024,19 лв.

Изложени са твърдения, че решението е неправилно, съдържащо неправилни констатации, постановено при превратно тълкуване на представените доказателства и законовите разпоредби. Счита, че в хода на ревизионното производство са допуснати процесуални нарушения от категорията на съществените. Позовава се на решение на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и на решението на ЕСПЧ по делото "Булвес" АД срещу България. Иска се отмяна на атакуваното решение.

Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив в депозирана писмена защита оспорва касационната жалба и желае решението да бъде оставено в сила по изложени съображения за законосъобразността му. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е неоснователна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължение, поради отказан данъчен кредит за данъчни периоди, в размер и по доставчици, както следва:

• в размер на 46 960.70 лв. по фактури издадени от "Еско 79" ЕООД с предмет СМР и строителни материали;

• в размер на 27 005.48 лв. по фактури издадени от "Строймонтаж" ЕООД с предмет строителни материали;

• в размер на 45 010.20 лв. по фактури издадени от "Примастрой М" ЕООД, с предмет строителни материали;

• в размер на 54 618.09 лв. по фактури издадени от "Петголд-транс" ЕООД, с предмет СМР по договор и наем машини по договор;

• в размер на 12 030.56 лв. по фактури издадени от "Алис 2010" ЕООД, с предмет строителни материали.

Основанието за отказ на право на приспадане на данъчен кредит е по чл. 70, ал. 5, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 6, чл. 9 и чл. 25 ЗДДС, с изводи за недоказана реалност на фактурираните от петте дружества, доставки на стоки и услуги.

За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е обосновал мотиви за нереализирано право на доказване на спорните доставки, включително и с приетата съдебно-счетоводна експертиза, която съдът е обсъдил, наред с останалите доказателства по делото.

Решението е правилно.

В касационната жалба касаторът въвежда възражения за нищожност на РА, които не е поддържал пред първоинстанционния съд, както и възражение за допуснати от страна на ревизиращите органи процесуални нарушения от категорията на съществените, изразяващи се в нарушение на процедурата по чл. 32 ДОПК, неспазване срока за извършване на ревизията, нарушения при удължаване срока на ревизията, при което твърди, че доказателствата, събрани в периода след 18.06.2012 г. не следва да се ценят.

Видно от жалбата до първоинстанционния съд, възраженията са единствено по съществото на спора - по приложението на съответните разпоредби от ЗДДС.

Първоинстанционният съд е разгледал жалбата по всички изложени в нея възражения срещу РА и е обосновал изводи за законосъобразност на установените задължения по ЗДДС, като преди това е изложил мотиви за валидност на РА като издаден от компетентен орган, с изследване компетентността на органите последователно, съобразно заповедите за възлагане на ревизия и за определяне на компетентните органи да издадат РА, както и тези за удължаване срока на ревизията.

Видно от решението, изложени са мотиви за валидността на РА като са обсъдени ЗВР и ЗОКО, приложени съответно в административната преписка и приети като доказателства по делото и от същите се установява компетентността на съответните органи, поради което въведеното с касационната жалба като ново твърдение за нищожност на РА, поради некомпетентност на органите, свързани с възлагане на ревизията и определяне на компетентния орган да издаде акта, са неоснователни.

РА е валиден акт и разгледан по същество, е законосъобразен, както правилно е приел съдът.

Основанието за отказ в хода на ревизията, е въз основа на констатации на ревизиращите органи при насрещни проверки на доставчиците. Същите не са открити на данъчните им адреси и искането за представяне на доказателства е било връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. В определения срок, доставчиците не са представили исканите от органите по приходите доказателства.

Фактурите, издадени от "Еско 79" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, "Примастрой М" ЕООД и "Алис 2010" ЕООД са с предмет на доставка "строителни материали", т.е. родово определени вещи, при което за доказване предаването им на получателя, следва по арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, да се установи или тяхното индивидуализиране по съгласието на страните /каквото в случая не се твърди/ или тяхното предаване от продавача на купувача. Достоверни и годни за кредитиране доказателства за това по делото не са ангажирани. По делото не са представени безспорни доказателства за осъществен транспорт на стоките. Не са представени превозни документи, от които да се установи началната и крайната точка на транспортиране на стоките, както и данни за закупено гориво и надлежно му осчетоводяване. Липсват пътни листи и товарителници, поради което не се доказва, че стоките са транспортирани до строителните обекти, където ревизираното дружество е изпълнител по Договори с Община Първомай. Представените първични документи на контрагентите "Еско 79" ЕООД, "Строймонтаж" ЕООД, "Петголд-транс" ЕООД и "Алис 2010" ЕООД са фактури и документи за разплащане по тях в брой, а по отношение на "Примастрой М" ЕООД липсват и документи за плащане. Органът на приходната администрация, а впоследствие и съдът, са установили, че всички фискални бонове, които са представени към част от процесните фактури, или не са издадени от фискални устройства, регистрирани на името на съответния търговец, или са издадени от нерегистрирани такива, което означава, че представените касови бележки към фактурите са неистински и не удостоверяват плащане. Наличието единствено на фактури е само доказателство за възникнали облигационни взаимоотношения между страните по тях, но не е достатъчно доказателство за реалното осъществяване на доставките, при оспорване на същите. Във връзка с фактурираните СМР, са представени от ревизираното лице процесните фактури, фискални бонове, приемо-предавателни протоколи и договори. Представена е обобщена справка за видовете СМР и вложени материали по вид, количество и стойност, както и счетоводен регистър - аналитична оборотна ведомост за 2009 г. и 2010 г. За доставките на СМР от "Петголд-транс" ЕООД са представени актове образец 19, последните оспорени от органа по приходите. След анализ на представените от ревизираното лице документи, съдът е приел, че досежно процесните фактури, издадени от "Еско 79" ЕООД и "Петголд-транс" ЕООД от страна на жалбоподателя не са представени достатъчно доказателства, за безспорно установяване, че строителните услуги са извършени на място - на посочените обекти в района на Община Първомай от поддоставчици. Съобразно представените договори за възлагане на строителна дейност, с възложител Община Първомай и изпълнител - ревизираното дружество "Агроелмонтажстрой" АД, гр. Пловдив, липсва клауза, че същите ще бъдат извършени от подизпълнители, каквото е законовото изискване при проведената специална процедура, при която ревизирания субект е бил определен за изпълнител. Съобразно клаузите в Договора задължението за строителните дейности е на "Агроелмонтажстрой" АД, гр. Пловдив, което има кадрови и технически потенциал да осъществи самостоятелно строителните услуги. При липса на каквито и да е доказателства за посочени подизпълнители в обектите, правилно съдът е приел, че представените договори за СМР с подизпълнители са формални и не обективират действителни правоотношения между страните по тях. Фактурираните строителни дейности безспорно предполагат технически и трудов потенциал, който не се установява, поради липса на каквито и да е данни за счетоводство на доставчиците, освен счетоводното отразяване на фактурите, което не съдържа достатъчни данни за спорните обстоятелства. Представените трудови и граждански договори са оспорени и не се ползват с доказателствена сила, при липса на каквито и да е доказателства за регистрирани лица и изплатени възнаграждения.

Правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката на стоки, само когато по категоричен начин е доказана нейната реалност.

Тежестта за доказване настъпването на всички правопораждащи претендираното право положителни факти е за ревизирания субект. Той следва да проведе главно доказване, което винаги, за да е успешно, следва да бъде и пълно, с ангажиране на относимите към спора доказателства. Липсата на достоверни доказателства за транспорта и приемо-предаването на фактурираните стоки, липса на относими доказателства за установяване на фактурираните СМР на съответните обекти, преценено с установената при всеки от доставчиците липса на материална и кадрова обезпеченост за осъществяване на процесните доставки, обосновават извод за недоказано реално извършени такива.

След като жалбоподателят претендира посоченото материално право, то доказателствата относно реалността на доставките на услуги СМР и строителни материали, вложени в строителни обекти, където той е пряк изпълнител, следва да се притежават от него.

Твърдението в касационната жалба, че за обектите - четири детски градини и училища, където са доставени материалите и са извършени СМР, съществуват актове и протоколи съобразно Наредба № 3 от 31.07.2003 г. и цялата документация може да бъде изискана от техническата служба на Община Първомай, тъй като не се намират в "Агроелмонтажстрой" АД, е свързано с процесуалната активност на касатора в качеството му на оспорващ РА пред първоинстанционният съд, в което производство е следвало процесните факти да бъдат безспорно установени, както с изискване на документацията по строителството в посочените обекти, така и със съдебно-техническа експертиза, която при поставена задача е могла да установи фактите по осъществяване на съответните строителни дейности, възложени му в качеството на изпълнител, определен като такъв от Община Първомай в специално проведена процедура по специален закон.

Спорните обстоятелства не са установени с приетата по делото ССчЕ, а искане за назначаване на съдебно-техническа експертиза не е направено от жалбоподателя, което установява липса на нужната процесуална активност от негова страна за доказване на относимите положителни факти към реалността на оспорените доставки, респективно към възникване и признаване правото на данъчен кредит, който е претендирал за приспадане общо в размер на 185 625,03 лв. за съответните данъчни периоди.

В конкретния случай, не е доказано фактурираните СМР и фактурираните строителни материали да са осъществени и стоките във връзка с тях да са доставени от подизпълнители на ревизирания субект в посочените от него обекти, в които е изпълнител на строителни дейности, тъй като по делото не е поискана назначаването на съдебно-техническа експертиза, която единствено при проверка на съответната строителна документация, заверена в Община Първомай би установила етапите на строителство и съответно, изпълнителите на СМР в посочените обекти и кой е вписания изпълнител на същите. Съобразно представените договори, изпълнител на обществените поръчки за строителни дейности в четирите детски градини и училища в района на Община Първомай е "Агроелмонтажстрой" АД, който има кадрови и технически потенциал да осъществи дейностите, без подизпълнители, каквито не са посочени в договорите, сключени между него и Община Първомай.

Съдът правилно е приел, че досежно доставката с предмет "Наем на машини по договор" от доставчика "Петголд - транс" ЕООД, с представянето на договори за отдаване под наем от "Петголд-транс" ЕООД на "Агроелмонтажстрой" АД на машини и договор сключен между прекия доставчик и негов такъв за отдаване под наем на тежкотоварен автомобил, не са достатъчни да се приеме, че тези машини действително са били отдадени под наем. Правилно е отбелязано, че липсват фактури за платен наем, липсват данни за регистрационните номера на транспортните средства, документ за собственост и пр., което навежда на извода, че не е налице реално отдаване под наем на въпросните МПС.

При липсата на доказателства относими към спорните факти, обосновано и правилно съдът е приел, че оспорения пред него РА е законосъобразен в изводите за недоказани реални доставки на стоки и услуги и отказано право на данъчен кредит при липса наличие на изискуемите предпоставки, съобразно разпоредбата на чл. 68, ал. 1 ЗДДС, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС.

В процесния случай няма противоречие с практиката на СЕС, именно защото не е доказана реалността на доставките и реално осъществени СМР със съответните строителни материали в посочените обекти осъществени от подизпълнители, а не лично от жалбоподателя, факт, установим единствено със съдебно-техническа експертиза, каквато не е поискана от жалбоподателя. Неотносимо е и решението на ЕСПЧ по делото "Булвес"АД срещу България, на което се позовава касаторът, където спор за реалност на доставки не съществува, а постановеният отказ на данъчен кредит е поради късното начисляване от страна на доставчика.

Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес, включително и приетата ССчЕ и е извел обоснования извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА.

Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Претенцията на процесуалния представител на ответната дирекция за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция не следва да се уважава, тъй като такова е присъдено в размер на 5 024,19 лв. от първоинстанционния съд и същото е за цялото съдебно производство, съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, първо отделение