Решение № 13104 от 4.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4406/2014 г.

Решение № 13104 от 4.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4406/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение № 357/11.02.2014 г., постановено по адм. дело № 3155/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 241200476 от 23.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден в обжалваната част с Решение № 823 от 11.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"- Пловдив при ЦУ на НАП, с която е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит в размер на общо 22 770.49 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 3 262.86 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът не е съобразил всички ангажирани по делото доказателства, чиято съвкупна преценка сочи, че представените частни свидетелстващи документи не следва да бъдат кредитирани и не установяват реалното извършване на спорните доставки. В подкрепа на тезата си излага конкретни и подробни доводи в жалбата и моли съда да отмени атакувания съдебен акт и вместо него постанови решение по съществото на спора, с което да отхвърли жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - "Авита - Ва- Теневи" СД, гр. Стара Загора с писмен отговор и защита по същество изразява становище за нейната неоснователност и претендира присъждане на адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на жалбата. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. С обжалваното решение Административен съд - Пловдив е отменил Ревизионен акт /РА/ № 241200476 от 23.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден в обжалваната част с Решение № 823 от 11.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ"- Пловдив при ЦУ на НАП, с която е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит в размер на общо 22 770.49 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 3 262.86 лв. Този краен правен извод е обоснован от следните релевантни фактически констатации: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Дани - ИИ- 2008" ЕООД, гр. Стара Загора, "М-ком Михайлови с-ие" СД, гр. Пловдив и "Билд прогрес 2010" ЕООД, гр. Стара Загора, с предмет на доставките- "царевица". За да достигне до извод за наличие на хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС органът по приходите е приел, че доставките, обективирани в спорните фактури не са реално извършени и за ревизираното лице не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит. Това заключение е мотивирано с липсата на достатъчно убедителни доказателства, които да установяват произхода и наличието на стоките при доставчиците, както и техният материален, технически и кадрови потенциал за осъществяването на доставките. След като е съпоставил насрещните тези и възражения на страните, съдът е счел, че спорът между тях се концентрира върху действителното извършване на обективираните в процесните фактури доставки. В този аспект той е обсъдил ангажираните в ревизионното производство и в хода на делото доказателства, ведно със заключението на вещото лице по проведената ССчЕ и кредитирайки същото като обективно и компетентно дадено е приел за установено получаването на стоките от ревизираното лице и последващата им реализация чрез влагането в производствената дейност на дружеството. Съобразил е, че съобразно представения опис на заведените ДМА ревизираното лице разполага с производствена база в с. Коларово, обл. Стара Загора, която доказва възможността му да съхрани полученото количество царевица, а сочените от органите по приходите несъответствия в представените от доставчиците доказателства не могат да обосноват извод за недостоверност на изявленията в представените приемо - предавателни протоколи. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС и качеството на данъчнозадължено лице на получателя, включва и установяването на реално получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, както и последващото им използване за целите на извършваните от получателя облагаеми доставки. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства, при съобразяване и на правилата за разпределение на доказателствената тежест в съдебния процес. За установяването на положителния факт на извършването на доставката съгласно чл. 154 от ГПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК тази тежест лежи върху ревизираното лице, в качеството му на страна, която черпи за себе си благоприятни правни последици от осъществяването му. В случая съдът необосновано е кредитирал представените във връзка с фактурите от "Дани- ИИ- 2008" ЕООД частни документи, без да съобрази останалите релевантни обстоятелства по делото. Независимо, че касационната инстанция принципно споделя мотивите на решаващия състав досежно материалния, технически и кадрови потенциал на доставчика, то обстоятелството, че само на това основание не би могло да се откаже данъчно предимство на получателя не освобождава съда от задължението да осъществи конкретна преценка на ангажираните от получателя доказателства. След като доставчикът по делото не е открит на декларирания адрес в хода на ревизионното производство, както и при провеждането на ССчЕ, неустановена е останала неговата разполагаемост със стоката. Същевременно, при липсата на декларирани от доставчика собствени транспортни средства, опровергана е била и верността на представените товарителници. Противно на приетото от съда, съпоставката на представените касови бонове и всички процесни фактури не сочи пълен идентитет между тях, което наред с гореизложеното разколебава убедителността на свидетелстващите изявления в представените приемо - предавателни протоколи. Тъй като те не се подкрепят от останалите относими доказателства, съдът не е следвало да кредитира същите, а да приеме неустановените факти за неосъществени. Не е доказано транслирането на фактическата власт върху вещите от доставчика на получателя, поради което не е установено и обективното извършване на доставките. Този извод от своя страна налага да се прецени доколко наличните обективни данни сочат, че получателят е знаел или е следвало да знае, че сделката е част от данъчна измама и е положил грижата на добър търговец, като е взел необходимите мерки, за да проучи редовността на извършваните сделки. При формирания извод за нереалност на доставките и недоказаност на потенциалната възможност на доставчика да осъществи същите, настоящият състав намира, че получателят е знаел или е следвало да знае, че сделката като фиктивна е част от данъчна измама. Като не е избегнал участието си в нея, полагайки грижата на добър търговец, касаторът е нарушил изведеният от практиката на СЕС общ принцип на добросъвестност на данъчно задълженото лице в областта на ДДС, в резултат на което законосъобразно органът по приходите му е отказал признаване на право на приспадане. Като е приел обратното и е отменил РА в тази му част, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него, постановено друго, по съществото на изяснения от фактическа страна спор, с което жалбата бъде отхвърлена. Идентичен извод следва и относно доставките по фактура № 769/02.05.2011 г., издадена от "М-Ком Михайлови С-ие" СД, гр. Пловдив и фактурите, издадени от "Билд прогрес 2010" ЕООД. Основателен е доводът на касатора, че съдът е следвало да съобрази несъответствието между датите на първоначално представените от доставчика протоколи, кантарни бележки, товарителници и предхождащата ги дата на процесната фактура. Той е следвало да обсъди и несъответствието с датата на фактурата, издадена от предходния доставчик, както и обстоятелството, че в съставената експедиционна бележка, като получател на стоките е посочен ЕТ" Авита- Ва Теневи". Именно Виолета Тенева е встъпила в дълга на ревизираното лице за заплащане на цената по коментираната фактура и е осъществила част от банковите преводи за нея, с оглед на което не би могло да се приеме, че в своята съвкупност ангажираните доказателства подкрепят верността на изявленията в представения приемо - предавателен протокол за получаването на стоката. Противно на доводите на съда, извод за обратното не следва и от обстоятелството, че със съставения на доставчика РА, обхващаш спорния данъчен период, не е направена корекция на декларирания от последния ДДС по същата фактура. Този въпрос е предмет на тълкуване в Решението на СЕС по дело С- 643/11, с което е разяснено, че ДДС се дължи от начислилото го лице /доставчика/ независимо от действителното наличие на облагаема сделка, както и, че правото на Съюза следва да се тълкува в смисъл, че чл. 167 и чл. 168, б. "а" от Директива 2006/122, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат да се откаже право на приспадане на данъчен кредит, платен от получателя за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка и то независимо, че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е направена корекция на декларирания от последния ДДС." Ето защо, като е приел, че ангажираните доказателства установяват разполагаемостта на доставчика със стоката и предаването на фактическата власт върху нея от доставчика на получателя, съдът е формирал необосновани изводи, имащи за своя последица и неправилността на заключението, че спорната доставка е реално извършена. По аналогични доводи с гореизложените, настоящата инстанция намира, че с участието си във фиктивна сделка ревизираното лице е нарушило принципа на добросъвестност в областта на ДДС, отразяващ общия принцип на правната система на Съюза, че никой не може да се ползва от правата, произтичащи от нея с измамна цел или с цел злоупотреба. Необосновани са изводите на съда и относно фактурите, издадени от "Билд прогрес 2010" ЕООД. Неустановена по делото е останала потенциалната възможност на доставчика да прехвърли фактическата власт върху стоките, предпоставяща разполагаемостта му със същите. В тази връзка не са ангажирани никакви преки доказателства, а събраните косвени такива не подкрепят с необходимата степен на убедителност верността на изявленията в съставените приемо- предавателни протоколи. Като е приел обратното, решаващият състав е достигнал до неправилния извод, че доставките са реално извършени и е постановил материалнонезаконосъобразно решение, което следва да бъде отменено и вместо него, постановено друго, по съществото на изяснения от фактическа страна спор, с което жалбата бъде отхвърлена. В останалата си част решението е правилно. Относно доставката по фактура № 795/28.05.2011 г., издадена от "М-Ком Михайлови С-ие"СД по делото е представено влязло в сила Решение № 698/04.06.2013 г. на СтРС, с което СД" Авита-Ва-Теневи" е осъдено да заплати на доставчика сумата от 4128 лв., представляваща дължима цена на доставена царевица по фактура № 795/28.05.2011 г. Съобразно чл. 297 от ГПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК, визираният съдебен акт се ползва със задължителна сила спрямо всички съдилища, с оглед на което настоящата инстанция приема, че стоката по тази фактура е доставена и приета от получателя, респективно- че доставката е реално осъществена. Достигайки до идентичен извод и отменяйки РА в тази му част, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от инвокираните касационни пороци и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направените искания, първоинстанционното решение следва да се отмени в частта му за разноските и в полза на касатора, след прихващане на дължимите разноски на ответника по касация за първоинстанционното и касационното производство, възлизащи общо на сумата от 101.54 лв., се присъди юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по уважената част от касационната жалба в размер на 1288.79 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение