Решение № 423 от 15.1.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6954/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, подадена чрез юрк. Ненчовска Ердир, срещу Решение 3276 от 18.05.2023 г., постановено по адм. дело 1865/2023 г. по описа на Административен съд София град, с коeто по жалба на Юръпиан Панел Системс ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22220220002837-091- 001 от 05.04.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 967 от 28.06.2021 г., поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 1185 от 05.08.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София, с която са установени задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 39 255.02 лв. и съответните лихви. Изложени са доводи за неправилност на обжалваното решение поради противоречието му с материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че съдът е направил неправилна преценка на приетите по делото доказателства, съответно неправилно е тълкувал и приложил материалния закон. Според касатора, по отношение на процесните доставки не са изпълнени изискванията на чл. 15 ЗДДС и чл. 9 ППЗДДС, за да се третират същите като тристранни операции, при които ревизираното лице като посредник не дължи начисляване на ДДС по извършените от него придобивания на стоки от дружества, регистрирани в друга държава членка. Ревизираното лице не се е снабдило с необходимите документи, доказващи обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 ЗДДС, поради което ревизиращите органи правилно са приели, че е налице вътреобщностно придобиване от ревизираното дружество с място на изпълнение на територията на страната. Сочи се, че за да се приеме, че е налице тристранна операция следва да бъде безспорно доказано не само изпращането на стоките от държавата членка на изпращача до държавата членка на получателя, но и че последният е декларирал данъка, както в справките декларации по ЗДДС, така и чрез отразяването им във VIES декларации, които на практика дават ясен поглед и съпоставка на извършените изпращания и пристигания на стоки между държавите членки на ЕС. В тази насока е и заключението на съдебно-счетоводната експертиза, приета и неоспорена от страните по делото, което потвърждава изводите на приходната администрация, че в случая не са налице условията на чл. 62, ал. 5 ЗДДС във връзка с чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС за признаване на тристранна операция и недължимост на ДДС от ревизираното лице като посредник в тристранната операция. От събраните по делото доказателства се установява, че ревизираното лице не е доказало начисляване на данъка по спорните доставки от сочените за придобиващи дружества и поради това дължи установените с РА задължения за ДДС. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на разноски за платена държавна такса и юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът Юръпиан Панел Системс ЕООД, чрез адв. И. Арсениев, с писмен отговор и в открито съдебно заседание изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски по делото. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл.218 и чл.220 АПК, и взе предвид становищата на страните, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в преклузивния срок по чл.211, ал.1 АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по същество съобрази следното: Производството пред първоинстанционния съд се е развило при условията на чл. 226, ал. 1 АПК, след като с решение 1945 от 22.02.2023 г., постановено по адм. дело 6266/2022 г. по описа на ВАС е отменено решение 2791 от 26.04.2022 г., постановено по адм. дело 8996/2021 г. по описа на Административен съд София град, в частта, с която е отхвърлена жалбата на Юръпиан Панел Системс ЕООД срещу РА Р22220220002837091001 от 05.04.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с решение 967 от 28.06.2021 г., поправено с решение за поправка на очевидна фактическа грешка 1185 от 05.08.2021 г. на директора на дирекция ОДОП - София, с която на дружеството са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 39 255.02 лв., заедно със съответните лихви и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. На първоинстанционния съд e указано да извърши преценка на всички приобщени по делото писмени доказателствата и да изложи собствените си фактически констатации и правни изводи, в т.ч. мотивирано да отговори на повдигнатите от Юръпиан Панел Системс ЕООД въпроси в жалбата му до АССГ. Въз основа на събраните по делото доказателства първоинстанционният съд е приел за доказано осъществяването на тристранните операции, декларирани от ревизираното дружество в качеството му на посредник към регистрирани в държави членки дружества - получатели към момента на сделките, с валидни ДДС номера, поради което е формирал извод за незаконосъобразност на установените с РА задължения за ДДС. Според съда, изводът приходните органи, че ревизираното дружество не е представило необходимите документи, доказващи по несъмнен начин обстоятелствата по чл. 62, ал. 5 ЗДДС във връзка с издадените от него фактури на Tifea Sport Systems A.S., на Funtec Sports GmbH, Германия, на GolfComfort GmbH, Германия, на SARL Lock Tile France, Франция и на SportChampion Kft, Унгария, е неправилен, тъй като противоречи на разпоредбата на чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС и е необоснован. Изложил е мотиви, че представените от дружествата-получатели потвърждения отговарят на изискванията на чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС. Посочената разпоредба не изисква наличието на визираните от органите по приходите реквизити - изисква се място на получаване (а не конкретен адрес); не се изисква поставяне на печат от получателя. Според съда посочване на името на лицето предало стоките и длъжностното му качество се изисква само в условията на алтернативност - когато не е посочен номер на товарителница, а в случая номер на товарителница е посочен изрично в документа. Направен е извод, че по посочените фактури ревизираното лице е изпълнило изискванията на чл. 62, ал. 5 ЗДДС, във връзка с чл. 9, ал. 2 ППЗДДС. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. По делото е безспорно установено, че ревизираното лице е декларирало доставки, в качеството му на посредник в тристранни операции по чл. 15 ЗДДС, по следните издадени от него фактури: 130 от 08.01.2020 г., издадена на Tifea Sport Systems A.S., Словакия; 131 от 13.01.2020 г., издадена на European Turf Group B.V., Холандия; 133 от 20.01.2020 г., издадена на Funtec Sports GmbH, Германия; 135 от 05.02.2020 г., издадена на Arcadia GmbH, Германия; 137/12.02.2020 г., издадена на GolfComfort GmbH, Гзрмания; 138 от 24.02.2020 г., издадена на Recreational Systems Europe BVBA, Белгия; 139 от 06.03.2020 г., издадена на SARL Lock Tile France, Франция; 143 от 26.03.2020 г., издадена на SportChampion Kft, Унгария; 144 от 26.03.2020 г., издадена на SportChampion Kft, Унгария; 145 от 26.03.2020 г., издадена на GolfComfort Gmbh, Германия; 146 от 27.03.2020 г., издадена на European Turf Group B.V., Холандия; 147 от 27.03.2020 г., издадена на For Grass, Белгия. Съгласно чл. 15 ЗДДС тристранна операция е налице, когато доставката на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в три различни държави членки А, Б, и В, отговаря едновременно на следните условия: 1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка на стоки на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В (придобиващ); 2. стоката се транспортира от А до В; 3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В; 4. придобиващият начислява ДДС като получател по доставката. Разпоредбата на чл. чл. 62, ал. 5 ЗДДС предвижда, че независимо от ал. 2, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, когато са налице едновременно следните условия: 1. посредникът в тристранна операция придобива стоките под идентификационния си номер по чл. 94, ал. 2; 2. лицето по т. 1 осъществява последваща доставка на стоките до придобиващия в тристранната операция; 3. лицето по т. 1 издаде фактура за доставката по т. 2, отговаряща на изискванията на чл. 114, в която посочи, че е посредник в тристранната операция и че данъкът по доставката се дължи от придобиващия в тристранната операция; 4. лицето по т. 1 декларира доставката по т. 2 във VIES-декларацията за съответния данъчен период. Мястото на изпълнение на ВОП по чл. 62, ал. 5 ЗДДС се доказва като посредникът в тристранната операция разполага с изчерпателно изброени в чл. 9, ал. 2, т. 1-4 документи. Сред тях, освен фактури и VIES-декларация за съответния данъчен период, е необходимо и писмено потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо, че стоките са получени, съдържащо дата и място на получаване, вид и количество на стоката, и алтернативно вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество, или в случаите на транспорт на стоки чрез куриерска услуга - номер на товарителница. С обжалваното решение, първоинстанционният съд се е ограничил до обсъждане единствено на потвържденията от получателите по част от процесните фактури, но не е анализирал наличието или липсата останалите предпоставки за признаване на тристранните операции съобразно чл. 15 ЗДДС, в т.ч. предвидената с разпоредбата на т. 4 от чл. 15 ЗДДС придобиващият да е начислил ДДС като получател по доставката. В тази връзка следва да се посочи, че както чл. 62, ал. 3 ЗДДС и чл. 9, ал. 1 ППЗДДС, така и чл. 41, § 1 Директива 2006/112/ЕО регламентират, че лицето, което придобива стоките в хипотезата на чл. 62, ал. 2 ЗДДС, следва да докаже, че ДДС във връзка с придобиването е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. В разглеждания случай наличието на тази предпоставка не е доказано от ревизираното дружество. Напротив, приетата по делото без оспорване от страните съдебно-счетоводна експертиза е констатирала, че единствено SportChampion Kft, Унгария, получател по фактура 143 от 26.03.2020 г., в подадена VIES декларация е декларирало получена доставка, но не като придобиване по тристранна операция, а като ВОП. Експертизата е дала заключение, че за периода от 01.01.2020 г. до 31.03.2020 г. няма декларирани доставки като придобивания по тристранни операции от чуждестранни търговци придобиващи за българския VIN BG202977725, Юръпиан Панел Системс ЕООД. Същевременно, от ревизираното дружество не са ангажирани каквито и да е доказателства, опровергаващи констатациите на приходните органи, потвърдени със съдебната експертиза, че придобиващите дружества по процесните доставки на стоки са начислили ДДС като получател по доставката. На следващо място, неправилен е изводът на съда, че представените писмени потвърждения от получателите по процесните фактури, издадени от Юръпиан Панел Системс ЕООД, отговарят на изискванията, регламентирани с чл. 9, ал. 2, т. 4 от ППЗДДС. В тази насока обосновани са констатациите на приходните органи, възприети и от решаващия орган, че в представените от ревизираното дружество потвърждения от получателите по доставките липсват съществени реквизити: в част от потвържденията не са посочени датата и мястото на получаване на стоките; липсват данни за вида, марката и регистрационния номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, както и информация за името на лицето, предало стоките и длъжностното му качество. Действително, с чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС изискуемостта на част от реквизитите е предвидена алтернативно, но в част от писмените потвърждения липсва както посочване име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, така и номер на товарителница, в случаите на транспорт на стоките, чрез куриерска услуга. Така констатираната липса на нормативно изискуемите реквизити обуславя извод, че представените документи не удостоверяват по категоричен начин, че стоките са получени от придобиващия в съответната държава членка. В разглеждания случай, поради недоказано осъществяване на тристранни операции по чл. 15 ЗДДС, доколкото не са налице доказателства по чл. 9, ал. 2, т. 4 ППЗДДС и за облагане на доставките с ДДС в държавите членки, посочени като получатели по доставките в процесните фактури или където е завършил превозът им, то съгласно чл. 62, ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната, за което по силата на чл. 9, ал. 3 ЗДДС данъкът става изискуем от посредника - Юръпиан Панел Системс ЕООД. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че решението в обжалваната му част е неправилно поради противоречието му с материалния закон, поради което подлежи на отмяна, в т.ч. и в частта за разноските, присъдени в полза на Юръпиан Панел Системс ЕООД, като вместо него се постанови друго, с което жалбата на дружеството срещу процесния РА, в посочената част, бъде отхвърлена като неоснователна. С оглед изхода на спора в полза на касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски в общ размер на 7 930,20 лв., от които юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, определено съобразно чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 7 581 лв. и държавна такса за касационното производство в размер на 349,40 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение