Решение № 5294 от 22.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15650/2008 г.

Решение № 5294 от 22.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15650/2008 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Анжел-69" ООД - гр. Стара Загора срещу решение № 1038/23.10.2008 г., постановено по адм. дело № 1077/2008 г. по описа на Пловдивския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 240001153/28.02.2008 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. Стара Загора и потвърден с решение № 342/07.05.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП за допълнително начислен ДДС в размер на 22 904, 57 лв. и лихви - 2 994, 48 лв. Релевира се оплакване за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения на приложимия материален закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора през 2006 г., когато е придобил 21 бр. автомобили не е съществувал режима по Глава Седемнадесета на ЗДДС "Специален ред на облагане на маржа на цената. Твърди, че ако се приеме, че за последващите продажби през 2007 г. е приложим ЗДДС (нов), то е нужно и данъчната основа при вноса, извършен през 2007 г. да се определи също по новия закон, т. е. по реда на част IV от закона. Според касатора с оглед на общите принципи на правото и регламентите на общностното право (задължителни и с пряко действие) следва да се приложи по-благоприятният режим за доставка за всеки от процесните - вътреобщностна доставка или внос пред 01.01.2007 г. при действието на стария ЗДДС - последваща доставки при действието на новия ЗДДС . В тази връзка касаторът счита, че по-благоприятен е новия режим, доколкото е подчинен на общата система на ДДС на Европейския съюз - Директива 2006/112/ЕС, което означава, че при приключването на последващите продажби не може да бъде създаден по-неблагоприятен режим, т. е. да се ползват съответните данъчни тежести при стария и новия ЗДДС и които са по-неблагоприятни за съответния частноправен субект. Изразено е становище в касационната жалба, че е налице конфликт между националното законодателство и общностното право и затова следва да намерят приложение разпоредбата на посочената директива, както и чл. 91, чл. 92 и чл. 93 на Договора за създаване на европейската общност. Иска се отмяна на решение и отмяна на ревизионния акт. Представено е писмено становище. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител. постъпила е писмена защита от юриск. Антония Рашева, в която се иска и присъждане на юристконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като за да се определи кой закон е приложим следва да се изясни момента на възникване на правоотношението, а в случая това е извършената стопанска операция при издаване на фактурите за продажби и именно това е сторил и решаващият съд като е възприел, че приложим е общия ред по чл. 151 ЗДДС. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е ОСНОВАТЕЛНА поради следните съображения: За да отхвърли жалбата Пловдивският административен съд е приел, че законосъобразно органа по приходите е начислил допълнително ДДС за продадените през месеците февруари и март 2007 г. 21 бр. автомобили, 17 бр. от които през 2006 г. е придобил от внос, а останалите 4 бр. е закупил от български юридически лица - "Линц" ООД и "Анто Ли" ООД. За да обоснове този си извод съдът е приел за безспорно обстоятелство, че към момента на вноса и покупката на автомобили жалбоподателят е ползвал правото на приспадане на данъчен кредит (35 325 лв.), който е по-голям от начисления данък (12 420, 43 лв.) при последващите продажби на автомобилите, поради което е прието, че разликата представлява ДДС за внасяне, определен с ревизионния акт. Прието е също така в обжалваното решение, че дружеството отговаря на критериите за "дилър" по смисъла на § 1, т. 23 от ДР на ЗДДС (нов), както и на чл. 151, ал. 3 от същия закон, който постановява, че дилърът на стоки-втора употреба може да прилага общия ред за облагане на такива стоки, като в такъв случай данъчната основа се определя по чл. 26 и чл. 27 ЗДДС. Обсъдено е от съда, че в процесните фактури не се съдържа реквизита съобразно изискванията на чл. 89, ал. 1 ППЗДДС. Изводът на съда, че в процесния случай данъчната основа не може да бъде по-ниска от данъчната основа при придобиване на стоката или данъчната основа при внос, като не е меродавна цената на придобиване. Обжалваното решение е неправилно. Фактическата обстановка по делото правилно е установена от административния съд, но настоящият касационен съдебен състав на споделя правните изводи на първоинстанционния съд. Спорният между страните въпрос е кой ред да се приложи при облагането с ДДС в процесния случай при последващата продажба на автомобилите - втора употреба - специалния ред за облагане маржа на цената по чл. 143, ал. 1 ЗДДС (в сила от 01.01.2007 г.) от дилъри на стоки-втора употреба, а другият е ред е общия - по чл. 151, ал. 3 ЗДДС. Специалният ред за облагане по чл. 143, ал. 1 ЗДДС изисква облагане само на маржа, а това е разликата между покупната и продажната цена. Общият ред е този по чл. 151, ал. 3 ЗДДС и той е относим отново само за дилъри по смисъла, вложен за това понятие в § 1, т. 23 от ДР на ЗДДС, като данъчната основа се определя по чл. 26 и чл. 27 ЗДДС и не може да бъде по-ниска от стойността на придобиването. По делото няма никакви доказателства, осъществения внос на автомобилите през 2006 г. да е извършен по специалния ред, касаещ дилърите на стоки-втора употреба по ЗДДС (отм.) - чл. 85 и сл. Това от своя страна означава, че и при придобиването на автомобилите е ползван не специалния, а общия ред на облагане по ЗДДС (отм.) и е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит, за което обстоятелство няма спор между страните по делото. Касаторът няма качествата и на дилър, по смисъла вложен в § 1, т. 23 от ДР на ЗДДС, тъй като вноса на процесните автомобили е през 2006 г., а дефиницията на понятието "дилър" касае закупуване, придобиване и внасяне на стоки при действието на ЗДДС в сила от 01.01.2007 г., който третира вноса само за получени стоки от трети страни, които не са в Европейския съюз, каквато е нашата държава, считано от 01.01.2007 г. Следователно, новия режим на облагане не е относим към старите вносове, т. е. преди 01.01.2007 г. Липсата на данни за касатора, че е дилър по смисъла на §1, т. 23 от ДР на ЗДДС, не може да обоснове извод за приложимост на Глава Седемнадесета от ЗДДС, т. е. включително и на разпоредбите на чл. 143, ал. 1 и чл. 151, ал. 3 ЗДДС. Освен това институтът на вътреобщностното придобиване (което беше внос при уредбата на отменения ЗДДС) е приложим само за доставки, извършени след 01.01.2007 г., поради което не може да се приеме, че внесените автомобили през 2006 г. имат статут на вътреобщностни стоки. Както се посочи по-горе няма спор по делото, че към момента на вноса на колите и придобиването на част от тях от български юридически лица, касаторът е ползвал материалното си право на приспадане на данъчен кредит, което означава, че то е упражнено по общите правила, поради което и при последващата препродажба на автомобилите данъчната основа за начисляване на ДДС също е по общия ред - а това са правилата по чл. 26 ЗДДС. Неправилно съдът е възприел за законосъобразни констатациите на органа по приходите, тъй като не може на разпоредбите, включени в Глава Седемнадесета от ЗДДС да се придаде обратно действие, което по силата на чл. 14 от Закона за нормативните актове може да стане само с изрична правна норма, а такава в ПЗР на ЗДДС в сила от 01.01.2007 г. не съществува, което означава че законодателят не е придал обратна сила на разпоредбата на чл. 143, ал. 1 ЗДДС. В този смисъл правилно касатора се позовава на нормите на общностното право - Директива 2006/112/ЕС, което означава, че при приключването на последващите продажби не може да бъде създаден по-неблагоприятен режим, т. е. да се ползват съответните данъчни тежести при стария и новия ЗДДС и които са по-неблагоприятни за съответния частноправен субект. Позоваването на съдебна практика на Съда на европейските общности в Люксембург не променят горните изводи, тъй като цитираните решения не се отнасят до идентичен случай на процесния. Разпоредбата на чл. 143, ал. 1 ЗДДС не касае внесени стоки или вътреобщностно придобиване преди 01.01.2007 г., тъй като тези понятия са различни след 01.01.2007 г. Следва да се приеме тълкуването, че чл. 143, ал. 1 ЗДДС касае доставени стоки или внесени по смисъла на този закон, а закупените в процесния случай автомобили преди 01.01.2007 г. не попадат в хипотезата на чл. 143, ал. 1 ЗДДС. С оглед изложеното по-горе обжалваното решение е неправилно на визираните в касационната жалба основания и следва да се отмени, а на основание чл. 222, ал. 1 АПК да се постанови друго по съществото на спора, с което РА № 240001153/28.02.2008 г. за допълнително начислен ДДС в размер на 22 904, 57 лв. и лихви - 2 994, 48 лв. бъде отменен като незаконосъобразен. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,