Решение № 2127 от 22.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6952/2023 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. С. Ненчовска - Ердир срещу решение 3861/12.06.2023 г., постановено по адм. дело 778/2023 г. по описа на Административен съд София град, с което е по жалба на И. Велчев от гр. София е отменен РА Р 22221421006240 091 001/08.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София в частта над 309,83 лв. до пълния установен с акта размер от 1 322,54 лв. задължение за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2018 г. и за лихви за разликата над 100,27 лв. до пълния размер от 428,03 лв. В останалата част жалбата е отхвърлена, но не е постъпила касационна жалба срещу решението в тази й част и тя не е предмет на настоящето касационно производство. В касационната жалба се сочи оплакване на решението в посочената част поради нарушение на материалния закон. Изразява се несъгласие с приетото от съда, че в ревизионния акт е допусната грешка при изчисление на данъчната основа, но съдът е извършил автоматично пренасяне на салдата от календарната година, както и е погрешно е съставил парични потоци. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията за неправилност на решението в обжалваната му част са изложени в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт. По делото са депозиран списък за разноските по чл. 80 ГПК и се претендира присъждане на такива в размер на 834 лв. юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и 11 лв. за държавна такса. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. С. Ненчовска Ердир и се потвърждава искането за разноски. Ответникът по касационната жалба юриск. С. Ненчовска Ердир чрез адв. Л. Казанлиев в депозиран по делото писмен отговор, я оспорва с искане за оставяне в сила на съдебното решение в обжалваната му час Представителят на Върховна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на решението в обжалваната му част, като е представено и писмено заключение. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. За да се произнесе настоящият касационен състав установи следното: Първоинстаницонинят съд по отношение на установените с ревизионния акт задължения на И. Велчев задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2018 г. в размер на 309, 83 лв. и лихви за забава 100,27 лв. е приел, че приходните органи правилно са провели ревизията по чл. 122, ал. 1, т.1 ДОПК, но неправилно е изчислена данъчната основа за облагането с посочения данък за процесната 2018 г. Съдът се е позовал на паричните потоци, съставени от ревизиращите органи за ревизираните години, като е прието в съдебното решение, че неправилно е изчислена данъчната основа за 2018 г. Позовавайки се на посочените парични потоци съдът е приел, че към 01.01.2016 г. Велчев има разполагаеми 5 000 лв., към които следва да се добавят постъпления от 33 642,80 лв. и да се извадят разходи в размер на 37 604,65 лв., при което крайното салдо е положително в размер на 1 038,15 лв., а не посоченото в ревизионния доклад 0,41 лв. Прието е също така от съда, че към 01.01.2017 г. лицето има положително салдо в размер на 1 038,15 лв., към което следва да се добавят приходи от2017 г в размер на 21 240 лв. и да се извадят разходи в размер на 12 150,77 лв., като е прието крайното салдо, че е положително и е в размер на 10 127,38 лв. за 2017 г. Към това крайно салдо за 2017 г. съдът е приел, че следва да се съобрази за 2018 г., като към тази сума се прибавят приходи в размер на 6 895 лв. и се извадят разходите в размер на 21 270,80 лв.. При така посоченото първоинстанционният съд е приел, че за 2018 г. крайното салдо е отрицателно, тъй като е налице превишение на разходите над приходите, но не с посочената сума в ревизионния акт минус 14 375,39 лв., а със сумата минус 4 248,42 лв. Съдът е съобразил дължимите разходи за ЗЗО в размер на 1540,04 лв. и е приел, че данъчната основа за 2018 г. е 3 098,38 лв., а дължимият данък 309,83 лв. и лихви 100,27 лв. При така установеното от съда ревизионният акт е бил отменен за разликата над 309,83 лв. до пълния размер от 1 322,54 лв. и лихва за забава за разликата над 100,27 лв. до пълния размер от 428,03 лв. и тази част от съдебното решение е предмет на образуваното пред настоящия съд касационно производство. В останалата част, в която е отхвърлена жалбата на И. Велчев, тя не е предмет на настоящето касационно съдебно производство. Относно валидността на ревизионния акт първоинстанционният съд е приел, че същият е издаден от компетентен орган. В тази връзка съдът се е позовал на заповед З ЦУ -1659/05.05.2021 г. на П. Димитров - заместник изпълнителен директор на НАП (заместник ИД на НАП), с която на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК, като последните е посочено в решението, че уреждат компетентността на органите обща по чл. 7, ал.1 ДОПК и териториална по чл. 8, ал.1 ДОПК. В тази връзка се сочи от съда и заповед З ЦУ 1659/05.05.2021 г., с която Н. Желева началник сектор Ревизии в ТД на НАП Бургас е определена за орган, спрямо който не се прилагат чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК (раздел I, т.1 от цитираната заповед). По отношение компетентността на административния орган съдът се е позовал и на ТР 2/14.05.1991 г. на ОСГК на ВС, в което тя е определена по материя, място и степен. Съдът е приел, че съответно на посоченото в тълкувателното решение компетентността е материална, териториална и по степен. В тази връзка е посочено в съдебния акт, че компетентността е законово призната способност на даден орган да издаде точно определен административен акт по материя, по място и по степен и след като тя произтича от закона, то отново с нормативен акт може да се уреди промяна на компетентността, като такава е уредена в чл. 10, ал. 9 ЗНАП., поради което се касае до законоустановена възможност за промяна на териториалната компетентност по чл. 8, ал.1 ДОПК и възлагането й от органи от некомпетентна по чл. 8, ал.1 ДОПК териториална дирекция. Тази възможност съдът е приел, че е приложима и към процесното ревизионно производство. Според съда няма спор, че компетентна по смисъла на чл. 8, ал.1 ДОПК в случая е Т на НАП София, но тя е променена на основание дадената законова възможност в чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Решението в обжалваната част следва да бъде отменено. Разпоредбата на чл. 113, ал.1 ДОПК регламентира какви данни следва да се съдържат в заповедта за възлагане на ревизия (ЗВР), като това са: данни за ревизираното лице; ревизиращите органи по приходите и ръководителят на ревизията; срокът, за който ревизията ще се извършва; ревизираният период; видове ревизирани задължения за данъци и /или осигурителни вноски; както и други обстоятелства, които имат значение за конкретната ревизия. В разпоредбата на чл. 112, ал. 2 ДОПК е указано кой може да издава ЗВР, а това са по т. 1 орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция и по т 2. изпълнителният директор на НАП или определен от него заместник изпълнителен директор - за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължителни осигурителни вноски. В тази разпоредба законодателят е регламентирал, че когато ревизията се възлага със заповед на изпълнителния директор на НАП или определен от него заместник директор, то тогава не се прилага чл. 8 ДОПК. С нея се определя компетентната териториална дирекция съобразно седалището на юридическото лице, постоянният адрес на физическото лице, адресът на управление на неперсонифицираните дружества и осигурителни каси и т.н. В процесното производство за провеждане на ревизия при особени случаи по чл. 122, ал. 1, т. 1, 2, 5 и 7 ДОПК на И. Велчев ЗВР е издадена от Н. Желева, която е на длъжност началник сектор Ревизии в ТД на НАП Бургас, но същата е включена в заповед З ЦУ 1659/05.05.2021 г. на заместник ИД на НАП П. Димитров, издадена на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК, оправомощен със заповед ЗЦУ ОПР 2/19.04.2021 г. на ИД на НАП за органи по приходите, за които не се прилагат разпоредбите на чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК, като в нея поименно са изброени съответните служители от ТД на НАП в гр. Бургас, гр. Варна, гр. Велико Търново и гр. Пловдив, между които е и Н. Желева, както и определените от нея Р. Вичева и С. Панделиева, които да извършат ревизията на И. Велчев от гр. София. С изрична заповед РД 01 287/10.05.2021 г на директора на ТД на НАП София на основание чл. 11, ал. 3 ЗНАП във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и заповед З ЦУ 1659/05.05.2021 г. на заместник ИД на НАП са определени лицата, посочени по - горе като органи по приходите от ТД на НАП гр. Бургас, които да изпълняват функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т.1 ДОПК, т.е. да възлагат ревизии и за които служители не се прилагат правилата на чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК, в случая това са органите по приходите, извършили ревизията на И. Велчев. При така посочените доказателства за компетентност на органи по приходите, за които не се прилагат разпоредбите на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК и оправомощаването им с посочените заповеди на заместник ИД на НАП и на директора на ТД на НАП София липсват каквито и да е данни и мотивировка и кое е наложило да се възложи и извърши ревизията на И. Велчев от служители от ТД на НАП Бургас, вместо от органи по приходите в ТД на НАП София. В разпоредбата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП изрично се регламентира възлагането от ИД на НАП или оправомощен от него заместник, който да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа, но то е само при само при необходимост, което изрично е упомнато в цитираната разпоредба. В в случая няма никакви мотиви в посочените по - горе заповеди какво е наложило ревизията на И. Велчев да се извърши от органи по приходите извън компетентната териториална дирекция по чл. 8, ал. 1, т. 1 ДОПК. Следва да се подчертае, че тази разпоредба е в изпълнение на чл. 12, ал. 6 ДОПК. Касае се за изключение от правилата, заложени в чл. 7, ал.1 и чл. 8 ДОПК за обсега на териториалната компетентност, която за процесния случай е обвързана с постоянния адрес на физическото лице, каквото е ревизираното лице. За да се игнорира тази териториална компетентност по смисъла на чл. 7, ал.1 и чл. 8, ал. 1, т. 1 ДОПК с разпоредбата на чл. 12, ал. 6 ДОПК във връзка с чл. 10, ал. 9 ЗНАП е необходимо да се мотивира какво налага да се приложи предвиденото от законодателя изключение. Такива доказателства и мотиви за необходимостта процесната ревизия да се извърши от органи по приходите от ТД на НАП Бургас, а не от компетентната ТД на НАП София не са представени по делото, а и не се твърди от процесуалния представител на приходната администрация, че такива са налице. С оглед изложеното неправилно първостепенният съд е приел, че оспореният ревизионен акт на И. Велчев е валиден и е разгледал спора за материалното право по същество . След като е установено от данните по делото, че е приложено от приходните органи изключението по чл. 12, ал. 6 ДОПК, то на основание чл. 10, ал. 9 ДОПК е било необходимо да се изложат конкретни мотиви какво е наложило да се приложи посоченото изключение. Въз основа на изложеното по - горе следва да се приеме, че процесният ревизионен акт не е валиден, а е нищожен. Първоинстанционният съд като е приел, че е налице валиден ревизионен акт, а не е прогласил неговата нищожност, е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено в обжалваната част, в която е отменен ревизионния акт за определените задължения на И. Велчев по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2018 г. за разликата над 309,83 лв. до пълния установен с акта размер от 1 322,54 лв. и за лихви за разликата над 100,27 лв. до пълния размер от 428,03 лв. и на основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение, с което да се обяви нищожността на ревизионния акт, издаден на И. Велчев по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2018 г. в посочената по горе част. В частта за присъдените на И. Велчев разноски в размер на 6,16 лв. първоинстанционното решение следва да бъде оставено в сила Предвид изхода на делото на адв. Казанлиев в качеството му на пълномощник на ответника по касация следва да се присъди адвокатско възнаграждение в размер на 434,08 лв. за оказаната безплатна правна помощ съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2 във връзка с ал. 2 от Закона за адвокатурата и чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение