Решение № 15844 от 21.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7529/2019 г.

Решение № 15844 от 21.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7529/2019 г., I о., докладчик председателят Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД, ЕИК 203570114 със седалище и адрес на управление: гр. Разград, ул. "Ропотамо" № 5 /съдебен адрес: гр. София, ул. "Ами Буе" № 18, вх. В/, подадена чрез пълномощника му адв. Табаков, против решение № 885/02.05.2019 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 2287/2018 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-03001717005357-091-001/24.04.2018 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на НАП - Варна, потвърден с решение № 145/19.07.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Варна при ЦУ на НАП, и на ответника са присъдени разноски в размер на 2 797.47 лв. В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и трето АПК. Претендира се неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на разноски за двете съдебни производства, съгласно представения списък по чл. 80 ГПК. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП – оспорва същата чрез пълномощника си юрк. Недева по съображения, изложени в писмена молба и заявява искане да бъде оставено в сила оспореното първоинстанционно решение, както и за присъждане на разноски за касационната инстанция, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 797. 47 лв. Възразява срещу размера на адвокатското възнаграждение като прекомерен с оглед фактическата и правна сложност на делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред административен съд – Варна е бил РА № Р-03001717005357-091-001/24.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 145/19.07.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, с който на ревизираното дружество "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД са установени задължения за ДДС за данъчния период м. ноември 2015 г. в общ размер 60 976. 83 лв. и лихва – 14 605. 58 лв., начислен на основание чл. 86 ЗДДС във връзка с непризнати вътреобщностни доставки /ВОД/ към гръцкото дружество ALMEGA ANONYM. COM. TECH. CO, EL 999124826 по 5 фактури с предмет бисквити, шоколад, разтворимо кафе 3 в 1, супи, бульони и др. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Варненския административен съд като валидно и допустимо. Правилно първоинстанционният съд е приел, че оспорването на РА по съдебен ред е процесуално допустимо, както и че РА е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК. Подробно е обсъдил събраните в ревизионното производство писмени доказателства и констатациите на ревизиращия екип, както и събраните в съдебното производство доказателства, вкл. гласни, а също и приетата съдебно-счетоводна експертиза. За да отхвърли жалбата на дружеството против РА, е приел, че представените от жалбоподателя международни товарителници, приемо-предавателни протоколи и декларации не доказват транспортиране на процесните стоки до територията на Р. Гърция. Не е доказано участието на превозвачите и конкретните шофьори в превоза на стоките. От превозвач "Шанс Транс" ЕООД е представена фактура за транспортна услуга от 2017 г., а за процесния период м. ноември 2015 г. то не е декларирало осъществени транспортни услуги към гръцкото дружество. Превозвач "Ам Комерс" ООД също няма включени фактури в дневника за продажбите към ALMEGA ANONYM. COM. TECH. CO. Ц. Пенковски, подписал приемо-предавателния протокол от името на превозвача, има сключен трудов договор с него на 08.12.2015 г. Представените ЧМР не съдържат съществени реквизити – не е посочен адрес на разтоварване, а само Атина, липсват данни за лицето, положило подписа си за получател, липсва дата на получаването, не е налице съответствие между описанието на стоката във фактурите и в международните товарителници. Приемо-предавателните протоколи и декларациите не притежават доказателствена стойност, тъй като не съдържат задължителните реквизити на писмени потвърждения по чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС. Основният спорен въпрос между страните по делото е свързан с това доказват ли представените от жалбоподателя документи, преценени заедно с останалите, събрани в ревизионното производство и в съдебното производство писмени и гласни доказателства, транспортирането на стоките по процесните фактури от територията на страната до територията на Р. Гърция, за да се приеме, че са осъществени ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС, облагаеми с нулева ставка на данъка според чл. 53, ал. 1. Установено е в хода на ревизията, че "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД извършва в ревизирания период /м. ноември 2015 г./ търговия на едро с хранителни стоки в два склада в Разград и други 9 в различни града. Установено е от свидетелските показания, че: упълномощен представител на гръцкото дружество с представено пълномощно е подавал заявките по телефон или email; издава се проформа фактура, плащането на цената, договорена в евро, се извършва в български лева от пълномощника Батулски, който превежда сумата по банковата сметка на "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД в УниКредит Булбанк. Внасян е депозит в размер на 20%. Според показанията на свидетелката Атанасова тя е присъствала при товаренето на стоките в камионите и е изготвяла документите, вкл. приемо-предавателните протоколи. Тя лично е правила и снимките на натоварения камион с нейния телефон. На тях се виждат регистрационните номера на автомобилите. Те се изпращат в счетоводството. Комплектът документи включва екземпляр от приемо-предавателния протокол и ЧМР, а след това се добавят и върнатите екземпляри. Не е спорно, че транспортът е за сметка на получателя на стоките, но според данните в приемо-предавателните протоколи и ЧМР е осъществен от български превозвачи – "Ам-Комерс" ООД и "Шанс-Транс-2012" ЕООД. Въз основа на данните, вписани в приемо-предавателните протоколи и ЧМР, са установени превозвачът, шофьорът, получил стоките от името на превозвача, и номерата на транспортните средства. Ревизиращият екип е установил, че превозвачите притежават лицензи за извършване на международен автомобилен превоз на товари с вписаните в тези документи транспортни средства. Към фактура № 1000294330/05.11.2015 г. са представени приемо-предавателен протокол, според който на 05.11.2015 г. стоката по тази фактура е предадена на шофьор Т. Донев с вписано ЕГН и телефон и рег. номера на автомобила; ЧМР, изготвено на 06.11.2015 г. в Разград, с данни за изпращач, получател, превозвач – "Ам Комерс" ООД и рег. номера на автомобила, подпис и печат на получател в кл. 24 с дата 10.11.2015 г. и място на разтоварване – Атина, декларация за получаване на стоката от името на гръцкия търговец с печат и подпис /в ЧМР и декларацията няма посочване на имената на лицата, подписали за получател/. Към фактурите с номера 1000296860/17.11.2015 г. и 1000296857/17.11.2015 г. са представени приемо-предавателен протокол, според който на 18.11.2015 г. стоката по тези фактури е предадена на шофьор Ц. Пенковски с вписано ЕГН и телефон и рег. номера на автомобила; ЧМР от 18.11.2015 г. с данни за изпращач, получател, превозвач - "Ам Комерс" ООД и рег. номера на автомобила, подпис и печат на получател в кл. 24 с дата 21.11.2015 г. и място на разтоварване – Атина, декларация за получаване на стоката на 21.11.2015 г. от името на гръцкия търговец с печат и подпис /в ЧМР и декларацията няма посочване на имената на лицата, подписали за получател/. Към фактурите с номера 1000298364/24.11.2015 г. и 1000298377/24.11.2015 г. са представени протоколи от 30.11.2015 г. за предаване на стоките на шофьор А. Науменко, данни по документ за самоличност и телефон, рег. номера на автомобила, ЧМР, изготвено в Разград на 30.11.2015 г., с данни за изпращач, получател, превозвач - "Шанс Транс 2012" ЕООД и рег. номера на автомобила, подпис и печат на получател в кл. 24 и място на разтоварване – Атина /в ЧМР няма посочване на имената на лицата, подписали за получател/. За Т. Донев е установено, че има сключен трудов договор с "Ам Комерс" ООД на 20.11.2014 г., а Ц. Пенковски – на 08.12.2015 г. За А. Науменко е установено, че има сключен договор с "Шанс Транс-2012" ЕООД на 27.11.2015 г. като шофьор на товарен автомобил – международни превози. Превозвачите потвърждават извършването на транспорта, но не представят фактури за транспорт, издадени на гръцкия търговец, и нямат включени такива в дневниците си за продажбите. Документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, са регламентирани в чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС в приложимата редакция /ДВ, бр. 10 от 2011 г. в сила от 01.02.2011 г./ - транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя. Писмените потвърждения /декларации/, представени от жалбоподателя, нямат изискуемото от правната норма съдържание, както е приел и административният съд. Безспорно според настоящия касационен състав е доказано предаването на стоките на превозвачите чрез посочените в приемо-предавателните протоколи шофьори. Свидетелката Атанасова потвърждава, че тя е предавала стоката на шофьорите от името на ревизираното дружество и е изготвила документите, както и че стоката е натоварена в колите с посочени рег. номера. Протоколите не са оспорени от ответника по делото като неавтентични. Според тях собствеността върху стоката преминава върху получателите в момента на предаването й на шофьора. Обстоятелството, че трудовият договор между Пенковски и "АМ Комерс" ООД е сключен няколко дни след датата на протокола не може да бъде преценено като факт, изключващ получаването на стоките от него, при положение, че това е потвърдено чрез подписването на протокола и от свидетелските показания на свидетелката Атанасова. Само непредставянето на фактури, издадени от превозвачите на получателя, за транспортните услуги, не е достатъчно, за да обоснове неизвършване на транспортна с оглед останалите данни по делото. Във връзка с плащанията, извършени в лева от пълномощника, който е внасял сумите по банковата сметка на жалбоподателя, са представени писмени обяснения от управителя и представляващ гръцкото дружество, отново неоспорени по отношение тяхната автентичност от ответника, според които той потвърждава наличието на търговски взаимоотношения с "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД в процесния период. Получаването на стоките се потвърждава и от подадените от гръцкия търговец декларации, с които е декларирал ВОП от "КЛИО КОМЕРС - ТБ" ЕООД и това е установено в хода на ревизията. С оглед изложеното, обстоятелството, че в кл. 24 не е посочен точен адрес в Атина, на който е разтоварена стоката, и имената на лицата, положили подписите си заедно с печата, за да удостоверят получаването, не могат да бъдат преценени като съществен порок на международните товарителници, правещ ги негодни доказателства, както и обстоятелството, че адресът на гръцкия търговец не е в Атина. Връзката между ЧМР и фактурите се установява чрез вписването на номерата и датите на фактурите в самите товарителници. Що се отнася до това, че в протокола към фактурата от 05.11.2015 г. е вписана дата 05.11.2015 г., а в ЧМР към нея е посочено, че е изготвена на 06.11.2015 г., то вероятно датата в протокола е грешната и грешката е повлияна от датата на фактурата. За дата 06.11.2015 г. справката от ГДБОП за автомобил с рег. [рег. номер на МПС] показва, че в 08: 07: 39 е преминал през Манастирско в посока от Търговище към Разград. По отношение на същия автомобил за дата 18.11.2015 г. /датата на втория протокол/ също се установява преминаване през Манастирско от Търговище посока Разград в 08: 12: 56 и обратно. Справката показва преминаване през Манастирско и на автомобил [рег. номер МПС], вписан в третия протокол, на 30.11.2015 г. в 12: 04: 23 /посоката е Търговище – Разград /. За първия автомобил от представената справка за преминаване през ГКПП Кулата се установява изход на Кулата на 19.11.2015 г. и вход на 23.11.2015 г. при натоварване според протокола на 18.11.2015 г. и разтоварване на 21.11.2015 г. в Атина според товарителницата. За дата 10.11.2015 г., посочена като дата на разтоварване в ЧМР към фактурата от 05.11.2015 г. в Атина, също е регистрирано излизане на автомобила през Кулата. По отношение на автомобил [рег. номер МПС], вписан в товарителницата от 30.11.2015 г., според тази справка е регистрирано влизане на 28.11.2015 г., но не се съдържат никакви данни след тази дата, установяващи, че след 30.11.2015 г. той не е преминавал през пункта в Кулата. Настоящият касационен състав намира, че в случая следва да бъде съобразено приетото от СЕС в решението му от 27 януари 2007 г. по дело С-409/04 TELEOS, поради сходство във фактите. Според т. 27 от същото материалноправните условия за наличието на ВОП и съответстваща му ВОД са две: 1. Прехвърляне на получателя по доставката на правото на разпореждане със стоката като собственик и 2. Стоката да се изпраща или превозва от продавача или купувача или за тяхна сметка от територията на една държава членка до територията на друга държава членка. Според т. 33 изразът "изпратен или превозен" е употребен в директивата в смисъл на това стоките действително да са напуснали държавата членка по доставката, тъй като физическото движение на стоките, свързано с преминаването на границите между държавите членки е основен елемент на всяка вътреобщностна операция, който я отличава от осъществяваните на територията на конкретна страна /т. нар. вътрешни доставки/. В т. 50 е посочено, че противоречи на принципа на правна сигурност, след като държавата членка е регламентирала условията за освобождаване на ВОД и по-конкретно е одобрила списък от документи, които трябва да се представят на компетентните органи, в последствие да изиска заплащането на полагащия се ДДС за тях, без да е доказано, че доставчикът е знаел или е трябвало да знае за извършената от получателя измама. В тази връзка по отношение задължението за знание е важно и обстоятелството дали доставчикът е действал добросъвестно и взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности така че да бъде изключено неговото участие в тази измама. В този случай дори и да се приеме, че стоките не са напуснали в действителност територията на България, макар това обстоятелство да не е доказано по категоричен начин от представената справка, за да не се признае ВОД, следва да може да се направи обоснован извод за това, че ревизираното дружество е знаело или е трябвало да знае, че превозвачът няма да осъществи превоза от България до Гърция, а второто означава, че то е действало недобросъвестно и не е взело всички мерки, за да избегне участието си в данъчна измама. От събраните по делото доказателства не може да се направи такъв извод, поради следното: Контактите с гръцкото дружество са осъществени чрез надлежно упълномощен представител. Внасян е депозит от 20 % от стойността на продаваните стоки, който е освобождаван след като дружеството получи подписани и подпечатани ЧМР и приемо-предавателни протоколи. Стоките са товарени на автомобилите след като е получено плащането. Били са изготвени приемо-предавателни протоколи освен товарителниците, които доказват предаването на стоката по конкретната фактура на шофьора на товарния автомобил с вписани рег. номера от името на превозвача, с което собствеността върху стоките преминава върху купувачите. По изложените съображения настоящият тричленен състав намира, че във връзка с описаните по-горе пет фактури декларираните от жалбоподателя ВОД са доказани и ДДС със ставка 20% за тях не следва да се начислява. Между същите страни са налице и други постановени съдебни решения, които са съобразени в случая - решение № 4227 от 21.03.2019 г. по адм. д. № 14447/2018 г. на ВАС, осмо отд., решение № 10196 от 02.07.2019 г. по адм. д. № 3395/2019 г. на ВАС, първо отд. Поради така изложените съображения, решението на Варненския административен съд като неправилно следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. С оглед изхода на спора основателно е искането на жалбоподателя за присъждане на направените разноски. Искането е своевременно заявено пред първоинстанционния съд и е представен списък по чл. 80 ГПК, включващ разноски за държавна такса, депозит за вещо лице и депозит за призоваване на свидетели, както и адвокатско възнаграждение в размер на 3 356. 96 лв. /в минималния размер по Наредба № 1/2004 г. с ДДС/. Включените в списъка разноски за касационната инстанция са за държавна такса и адвокатско възнаграждение в размер на 4 028. 35 лв. с ДДС, който не е прекомерен с оглед фактическата и правна сложност на делото, явяването на адвоката в съдебно заседание, изготвяне на касационна жалба и писмени бележки. Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение