Решение № 2558 от 13.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10006/2024 г.

Производството е по реда на чл.160, ал.7 от ДОПК, във връзка с чл.208 и сл.от АПК. Образувано е по касационна жалба на Мама ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр.София,[улица], представлявано от управителя Н. Д. Й., подадена чрез адв.Йорданов, срещу решение 11115/08.07.2024 г. по адм. дело 10354 по описа наАдминистративенсъд София-град (АССГ) за 2023 г. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт(РА) Р-22221022003797-091-001/28.02.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, потвърден с решение 1167/17.08.2023г.на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителнапрактика (ОДОП) гр. София като неосноваелна. Касаторът поддържа, че решението е постановено при неправилно приложение на материалния и процесуалния закон и е необосновано касационни отменителни основания по чл.209, т.3 от АПК. Според касатора, първоинстанционния съд не е формирал собствени мотиви, а е повторил тези на органа. Твърди, че те не отразяват вярно доказателствата приложени по административната преписка, събрани и приети в хода на ревизията, официални документи, сочени като приложения към ревизионния доклад, както и доказателствата, събрани в хода на съдебното производство. Изложени са съобжажения, че АССГ е допуснал съществени нарушения на административно-производствените правила и принципите на данъчния процес, относно: осигуряване и гарантиране право на защита в данъчният процес, на служебно начало и обективност при извършване на ревизията, всестранност и пълнота на доказателствата и др. Оспорват се и изводите на административния съд във връзка с установените задължения по ЗКПО. Счита, че неоснователно не се приемат от данъчните органи осчетоводените от дружеството разходи по фактури, издадени от АУГУСТА 89 ЕООД, Стил и визия ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД), МАМА МИА 2020 ЕООД. Твърди, че всички фактури са коректно осчетоводени от дружеството и фактурираните доставки са използавни в икономическата му дейност. Обстоятелството, че доставчиците не са представили исканите от тях документи в хода на ревизията е ирелевантно на спора и не е основание за преобразуване на финансовия резултат на дружеството. Неоснователно и необосновано е и твърдението застъпено и в съдебното решение, че разходите за реклама по фактури, издадени от АУГУСТА 89 ЕООД и от Стил и визия ЕООД не са реално осъществени.Твърди, че такива разходи са били обосновани по време на Ковид кризата, за да може ревизираното лице да запази икономическта си дейност и статут по това време. Дружеството е наблягало на различна по характера си реклама, а именно свързана с безопастността на мястото и на предлаганите услути. По отношение на констатацията, че не са направени реални разходи за обучение на персонала на дружеството във връзка с Ковид -19 твърди, че такива са реално направени и са били нужни за осъществяване на дейноста на дружеството през този перид. Счита, че мотивите на органа по приходите, респективно на първоинстанционния съд се основават единствено на косвени доказателства. Видно от приетата и неоспорена по делото експертиза е налице документална обоснованост т.е документирането чрез съдържащи необходимите реквизити по ЗСч и отразяващи вярно и точно всяка стопанска операция документи. Никъде в документите по ревизионното и съдебното производство не е установено, а и не се твърди, че използван от дружеството документ е признат за неистински, преправен или такъв с невярно съдържание. Счита за неверни и изводите на съда във връзка с установените задължения по ЗДДС. Според касатора от събраните по делото доказателства се установява, че фактури издадени от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД са реални. В касационната жалба са изложени оплаквания, че и по отношение на установените задължения по ЗДДС първоинстанционния съд е приповторил мотивите на органите по приходи и неправилно не се е съобразил с заключението на вещото лице по Съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ). Според касатора изложените съображения, че доставчиците са дружества с рисков профил не касаят правния спор. Понятието рискови доставчици и рисков профил не е дефинирано в законодателството и като такова е ирелевантно.Необосновано и невярно е заключението на решаващия съд, че ако покупките са от т.нар. рисков доставчик обезателно трябва да се обявят за нереални и да се наложи санкция във вид на доначислен ДДС. Плащането по доставките е пряка индиция, че сделките са реални и е възникнало в действителност данъчното събитие по чл. 25 от ЗДДС и задължението на доставчика да начисли ДДС. В този смисъл се позовава на практиката на ВАС (виж решение на 485/13.01.2010 год. по адм.дело 12971/2009 г. на ВАС). Твърди, че ако органите по приходите са имали съмнения, че дружеството е извършило данъчна измама или е участвало в такава, ревизионното производство е следвало да протече по предвидения за това в закона ред. И трите дружества - доставчици АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД са включили, в своите дневници за продажба фактурите издадени към ревизираното лице. Обстоятелството,че тези дружества имат данъчни задължения няма как да бъде известно на ревизираното лице и не следва да бъде вменявано в негова тежест. Твърди, че отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от ОКО 1000 ООД също е незаконосъобразно, тъй като закупените стоки са свързани с независимата икономическа дейност на дружеството. В случая става въпрос за чаши, които се използват при извършване на ресторантьорската дейност. Първоинстанционният съд е пренебрегнал практиката на Съда на ЕС и конкретно принципите, посочени в решението на съда по съединени дела С 80/11 и С 142/11 Mahageben и David.Твърди, че правото на ЕС и в частност Директива 2006/112 имат приоритет над националното законодателство (ЗДДС), което му противоречи и че органите по приходите следва да оставят без приложение нормите на ЗДДС, които противоречат на директивата. Въз основа на горното заявява искане решението да бъде отменено, като незаконосъобразно, неправилно и постановено при нарушаване на съдопроизводствените правила и вместо него да се постанови друго, с което да се отмени ревизионния акт. Алтернативно иска на основание чл.220 от АПК делото да бъде върнатоза ново разглеждане от друг състав, със задължителни указания по отстраняване на процесуалните нарушения, допуснати при първото разглеждане на делото. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съгласно приложен списък по чл.80 от ГПК. Ответникът Директор на Дирекция ОДОП гр. София, чрез процесуален представител, оспорва подадената касационна жалба и по същество я намира за неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационна инстанция. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Предлага решението да бъде оставено в сила като правилно постановено. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна, в срок и срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на съдебен контрол пред административния съд е бил процесния ревизионен акт, с който на дружеството са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност за периодите от м. 05.2021 г. до м. 11.2021 г. в размер на 37 515.12 лв. и са начислени лихви общо в размер на 4 691.37 лв., както и за корпоративен данък за 2021 г. - в размер на 31 863.73 лв. и лихви за забава в размер на 2 225.04 лв. Не е спорно между страните обстоятелството, че дейността на задълженото лице през ревизирания период е била свързана с ресторантьорство. В хода на ревизията е установено, че през данъчни периоди от м. 05.2021 ., м. 06.2021 г., м. 08.2021 г., м. 09.2021 г. и м. 11.2021 г. дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД. С процесния ревизионен акт е прието, че фактурираните доставки са нереални и за ревизираното лице не е възниква право на данъчен кредит. Установеното с ревизионния акт, в частта по ЗКПО е следното: на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, декларираният данъчен финансов резултат е увеличен със сумата от 124 770 лв., представляваща сборът от стойностите на издадените от АГУСТА 89 ЕООД, СТИЛ И ВИЗИЯ ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД), МАММА МИА 2020 ООД фактури, тъй като същите разходи не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО и като такива не се признават за данъчни цели. Във връзка с извършените други разходи от страна на Мама ЕООД са представени фактури, издадени от ОКО 1000 ООД за покупки на чаши, чинии и др. подобни. Ревизиращият екип е счел, че се касае за закупени луксозни стоки (кристални чаши и подаръчни комплекти), заплатени по различно време (което става ясно от приложените към фактурите касови бележки) в брой. Прието е, че тези стоки не могат да бъдат отнесени към дейността на дружеството, а представляват такива за лично ползване или подаръци. На основание на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, декларираният данъчен финансов резултат е увеличен със сумата от 5 534.18 лв. сборът от стойностите (без ДДС) на описаните фактури, тъй като същите не са свързани с дейността на Мама ЕООД и като такива не се признават за данъчни цели. Във финансовият резултат на Мама ЕООД за 2021 г. отражение са намерили и Други извънредни разходи в размер на 20 964.95 лв., отчетени чрез сметка 669. Според обясненията на ревизираното дружество, тези разходи са сумите, заплатени от Мама ЕООД на негови доставчици, които обаче впоследствие, след връчването на Покана П-22221020190109-177-001 от 22.04.2021 г., са коригирани (непризнати за данъчни цели). Вземанията по заплатените и непризнати от органите на приходната администрация фактури, са се отчетени като разход за дружеството. По отношение на извънредни разходи в размер на 20 964.95 лв., ревизиращият екип е приел, че е приложима разпоредбата на чл. 26, т. 5 от ЗКПО. След преобразуване на финансовия резултат на ревизираното лице за 2021 г., в посока увеличение, допълнително е определен корпоративен данък в размер на 31 863.73 лв., ведно с лихва за просрочие. Пред първоинстанционния съд е допусната и приета, без оспорване от страните, съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Вещото лице е дало заключение, че посочените стоки в приемо-предавателните протоколи (ППП), съответстват на данните от издадените фактури. Общата стойност на всеки ППП съответства на общата стойност с вкл. ДДС на съответната фактура. В заключението по ССЕ подробно са описани представените по време на ревизията доказателства към всяка фактура. Вещото лице е посочило, че закупените стоки са документално и счетоводно проследими. Счетоводните документи, въз основа на които са осчетоводени разходите в счетоводството на Мама ЕООД съдържат общите и специфичните изисквания съгласно ЗСч и ЗДДС и са осчетоводени коректно по синтетичните и аналитични счетоводни сметки. След извършена проверка на ревизионния акт първоинстанционният съд е приел, че не са допуснати съществени процесуални нарушения при провеждане на ревизията, поради което е посочил, че не е налице основание за прогласяване на нищожността на РА. Относно твърдението за липса на мотиви на ревизионния акт, АССГ е посочил, че възраженията в жалбата по административен ред и по съдебен ред са идентични и съдът изцяло е споделил изложеното от органа по чл. 152 от ДОПК, като е счел,че не следва да преповтаря съображенията на приходния орган. Съдът е приел, че ревизионния акт е издаден при спазване на материалния закон. По ЗДДС: Въз основа на приложимата практика на СЕС и обосновавайки се с изискванията за признаване реалност на доставките, АССГ е приел, че ревизираното лице не е доказало наличието на предпоставките за възникване на право на данъчен кредит по доставките от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД. Според решаващият състав наличието на фактура и счетоводното отразяване в дневници за покупки и дневници за продажби респ. СД по ЗДДС не е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Поради това съдът не е кредитирал заключението на вещото лице по ССЕ. Направен е извод, че представените ППП не носят достатъчно информащия за това от кого, къде и как са предадени стоките. Посочено е, че в случая се касае за хранителни продукти и наличието им при доставчика следва да се обосновава с наличието на материална и техническа база за съхранението им и транспортирането им до получателя, каквито данни няма по делото. Съдът е приел, че основната дейност на ревизираното лице е ресторантьорство и закупените с процесните фактури от горните доставчици хранителни продукти са вложени в тази дейност, но дружеството е било получател по множество други идентични доставки и то от доставчици, с които е бил в дългогодишни търговски взаимоотношения. Съдът е приел, че вещото лице по ССЕ е констатирало, че закупените материали са документално и счетоводно проследими, но според съда не са налице безспорни данни вложените в кухненската продукция материални (хранителни стоки), да са изписани като вид и количество съгласно рецептурник, определящ именно вида и количеството на вложените стоки. Съдът е приел за неправилен и необоснован извода на приходните органи, че дерегистрацията по ЗДДС на доставчиците, след издаване на фактурите е основание за отказ на право на данъчен кредит. Този факт е приет за неотносим към спора, тъй като към дата на издаване на процесните фактури, доставчиците са били регистрирани по ЗДДС. Направен е извод, че по отношение на доставките на стоки от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД, не се установява, че именно фактурираните стоки са вложени в икономическата дейност на дружеството и че същите са доставени именно от издателите на фактурите. Съдът е споделил извода на приходните органи, че доставките единствено са документирани, без да са реално извършени. За неоснователно е прието и позоваването на практиката на СЕС, тъй като в случая не е доказана реалност на доставките. По изложените съображения АССГ е приел, че жалбата срещу ревизионния акт, в частта на отказания данъчен кредит на ревизираното лице по процесните доставки от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, в размер на общо 16 070.72 лв. за данъчен период м.08.2021 г. и м.09.2021 г., ВВ ЕЛИНОР ЕООД, в размер на 8 012 лв. за данъчен период м.11.2021 г. и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД, в размер на общо 9 498.90 лв за данъчен период м.05.2021 г. и м.06.2021 г. е неоснователна. За законосъобразен е приет ревизионният акт и в частта, с която за данъчен период м. 07.2021 г. на ревизираното лице е отказано възстановяване на данъчен кредит в размер на 3 700 лв. по фактура 19/19.07.2021 г., издадена от МАММА МИА 2020 ООД, с предмет на доставката консултантски услуги . В тази насока АССГ е посочил, че двете дружества са свързани лица по смисъла на ДОПК,тъй като се управляват и представляват от едно и също лице, както и че дейността на МАММА МИА 2020 ООД е идентична на тази на ревизираното лице ресторантьорство. Според съда по делото няма безспорно доказателства за необхимостта за оказване на консултантски услуги, нито в какво се изразява консултанската дейност. Прието е, че фактура 19/19.07.2021 г. е издадени без реално да са доставени описаните в нея консултантски услуги, а с единствената цел Мама ЕООД да ползва данъчно предимство под формата на данъчен кредит. Жалбата е преценена като неосонователна и по отношение на ревизионния акт в частта, с която за м. 11.2021 г., на ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 233.50 лв. по фактура, издадена от ОКО 1000 ООД, с предмет на доставка луксозни стоки (кристални чаши и подаръчни комплекти). Във връзка с тази доставка АССГ е приел, че стоките не са закупени за независимата икономическа дейност на дружеството и попадат в обхвата на чл. 70, ал. 1, т. 2 и т.3 от ЗДДС. По ЗКПО: Във връзка с липсата на доказателства за реалност на доставките, документирани от АЙ АЙ И ЕС-2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД, АССГ е приел, че ревизионният акт е законосъобразен по отношение на извършената корекцията на финансовия резултат на дружеството със сумата от 167 908.10 лв. - отчетени разходи във връзка със същите фактури. За правилно е прието и извършеното увеличението на данъчния финансов резултат на дружеството със сумата от 124 770 лв., представляваща сбора от стойностите на издадените от АГУСТА 89 ЕООД, Стил и визия ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД), МАММА МИА 2020 ООД фактури. Съдът е приел, че на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с спорните фактури, правилно е увеличен финансовият резултат за 2021 г. Посочено е, че осчетоводените разходи от горепосочените доставчици, касаят разходи за рекламни материали , услуги и обучение на персонала, във връзка с COVID - мерките, а относно дружествата АГУСТА 89 ЕООД, Стил и визия ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД) е установено, че не са и никога не са били регистрирани по ЗДДС. АССГ е посочил, че доставчиците са неоткриваеми на посочените от тях адреси, фактуритрани са значителни по обем доставки на стоки и услуги на трети лица и няма доказателства за техническа, технологична и кадровата им обезпеченост. Съдът е споделил извода на приходните органи за липса на търговска логика за извършване на обучения, консултации, издаването на рекламни материали във връзка с усложнена епидемиологична обстановка заради COVID, при която ресторантьорския бранш е един от най-засегнатите отрасли, ревизираното лице, което развива една и съща дейност на едно и също място от много години, да е платило над 100 000 лв. за рекламни флаери, календари и брошури. Според съда от значение е и обстоятелството, че от 01.01.2022 г. обектът е отдаден под наем за стопанисване на трето лице. Според съда тези съображения са относими и за фактурирано обучение на персонала от ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД). Посочено е, че няма данни нито за съдържанието и неговата цел, още повече предвид огромния обем общодостъпни информация, препоръки, указания и т.н., касаещи ограничаване разпространението на вируса, нито за това кои лица са били обучаващи, превид липсата на обезпеченост за това при издателя на фактурата. Във връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура, издадена от ОКО 1000 ООД, с предмет луксозни стоки и подаръчни комплекти , съдът е приел, че доколкото стоките са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето или са предназначени за представителни или развлекателни цели е налична хипотезата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО и данъчния финансов резултат правилно е увеличен със сумата от 5 534.18 лв. Прието е, че тези разходи не са свързани с дейността на ревизираното лице и като такива не следва да се признават за данъчни цели. По отношение на другите извънредни разходи в размер на 20 964.95 лв., АССГ е посочил, че същите правилно не са признати за данъчни цели. Съгласно обясненията на ревизираното дружество, разходите, с които е извършено увеличението, представляват сумите, заплатени от Мама ЕООД на негови доставчици, по фатури, които, след връчването на Покана П-22221020190109-177-001 от 22.04.2021 г. са коригирани. Разпоредбата на чл. 26, т. 5 от ЗКПО предвижда, че не се признават за данъчни цели последващите разходи, отчетени по повод на вземане, възникнало в резултат на начислен данък или ползван данъчен кредит по т. 3, 4, 8 и 10, от които точки приложима е единствено т. 3,а именно разход за начислен данък или ползуван данъчен кредит по реда на ЗДДС, когато разхода от стопанската операция, с която е свързан данъкът върху добавената стойност, не е признат за данъчни цели. Съдът е приел, че в посочената по-горе сума са включени както сумите на начисления данък, така и данъчните основи по фактурите, изброени в цитираната покана. Прието е, че отчетените разходи, представляващи данъчните основи по описаните в поканата фактури не следва да се признават на самостоятелно основание, доколкото самите те не са свързани с действително извършени стопански операции. По изложените съображения, съдът е отхвърлил жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт като неоснователна. Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно. По ЗДДС: Постановеното решение, в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу ревизионния акт във връзка с отказаното право на данъчен кредит в размер на 33 581.62 лв. по фактури, издадени от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД е неправилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на съответните доставки. Съвкупният анализ на представените доказателства пред органите по приходите и в хода на съдебното производство обосновава извод за реалност на доставките и за наличие на предпоставките за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите издадени от АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД. Още в хода на ревизионното производство са представени освен спорните фактури и ППП. Тези документи съдържат необходимата конкретика относно вид, количество, единична цена, дата на извършване на доставката и приемането на стоката. Не се констатират неточности и разминавания в датите, количествата и описанието на продуктите. Доставките са свързани с основната ресторантьорска дейност на дружеството и са дадени подробни обяснения от управителя къде и как е вложена продукцията, както и защо се налага да бъдат закупени по-големи количества от някои продукти. По делото не е било спорно, че по време на ревизията са представени: процесните фактури, които съдържат изискуемите реквизити по чл. 117 от ЗДДС и чл. 7 от ЗСч., ППП, доказателства за предходни доставчици на стоките, както и за последваща реализация. От представените доказателства се установява конкретния предмет на доставените стоки от доставчиците АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД, а именно: прошуто крудо без кост , прошуто ди парма , грана падано ,Риб ай ,телешки frenched rack , бонфиле ,пенливо бяло вино , вино розе ,зряло козе сирене ,моцарела , овче сирене . , белени домати , сушени домати , кафе , бонфиле , шардоне , овче сирене , крем от 4 сирена , белени домати , Риб Ай , моцарела 180 кг, кашкавал 240 кг, пармезан 80 кг , скариди 230 кг, калмари 415 кг и др. стоки, които са вложени в дейността на ревизираното лице. По делото е установено, че в ревизирания период дружеството е извършило ресторантьорска дейност. Във връзка с тези стоки, от събраните по делото доказателства се установяват предходните доставчици, както и последващата им реализация. Настоящият състав намира, че от представените доказателства се установява, че доставчиците са разполагали с процесната стока, като още по време на ревизията са установени предходните им доставчици. В спорните фактури и ППП към тях са описани подробно видът и количеството на закупените стоки. От заключението на вещото лице по ССЕ, се установява, че има вписани получени доставки от посочените търговци, за тях е налице ясна счетоводна следа и в последствие те са вложени в дейността дружеството. Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че не е установен произход на стоката, съответно за липса на кадрова и материална обезпеченост на доставчици, противоречи на тълкуването на Директива 2006/1128ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в цитираните по горе решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С-80/11 и С-142/11, които следва да се съобразят в настоящият случай. Получателят по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик, при липса на доказателства за участие в данъчна измама. Изхождайки от това принципно положение, настоящият състав намира, че нередностите, на които се позовава ответникът не може да бъде самостоятелно основание, за да се постанови отказ относно правото на данъчен кредит. Наличието на реална доставка не зависи от счетоводното отразяване на сделката или от допуснатите пропуски в него. При извършване на преценка в конкретния случай следва да бъде съобразено наличието на предпоставките при които се признава право на данъчен кредит: дали доставката е реално извършена или предстои да бъде извършена. Дали тази доставката е между данъчно-задължени лица и предметът на доставката, получен от претендиращия приспадането, се използва за целите на облагаемите му сделки. Още в хода на ревизията са приложени по делото процесните фактури, ППП, доказателства във връзка с предходни доставчици, в който са описани конкретно предадени стоки. Изводи на административния съд, за допуснати пропуски и нередности от доставчиците не могат да мотивират липса на реална доставка по отношение на фактурите издадени от същите. Като е отхвърлил жалбата на ревизираното лице по отношение на посочените доставчици - АЙ АЙ И ЕС 2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД и е отказано право на данъчен кредит по издадените от тях фактури в общ размер на 33 581.62 лв., първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което страда от посочените касационни пороци и като неправилно следва да бъде отменено, а вместо него при условията на чл. 222, ал. 1 от АПК, постановено друго по изяснения от фактическа страна спор, с което оспореният ревизионен акт да бъде отменен в тази му част. Решението е правилно по отношение на отказаното право на данъчен кредит за м. 11.2021 г., в размер на 233.50 лв. по една фактура, издадена от ОКО 1000 ООД на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС. Предмет на спора по тази фактура не е била реалността на доставката, а дали стоките са използвани за дейността на ревизираното лице. По време на ревизията и пред съда не е представена спорната фактура. Не са представени и никакви други доказателства във връзка със закупените стоки. Предмет на доставката са кристални чаши и подаръчни комплекти . Обоснован е изводът на АССГ и на приходния орган, че по делото не е доказано, че стоките са използвани в икономическата дейност на дружеството. По делото не е било спорно, че дружеството стопанисва заведение и осъществява ресторантьорска дейност, но дори подаръчните комплекти да са раздавани като комплименти към редовните клиенти / както се твърди при оспорването/, те са били предназначени за представителни цели, поради което на основание чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила и във връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 3 700 лв. по фактура 19/19.07.2021 г., издадена от МАММА МИА 2020 ООД с предмет на доставката консултантски услуги . Във връзка с извършването на тази услуга е представена единствено процесната фактура. Не са представени договор, заявки или други доказателства въз основа на които да може да се установи конкретния предмет на доставката. Не е ясно какви консултантски услуги са извършени, от кои лица са извършени и във връзка с какво е консултирано ревизираното лице. Не са представени документи въз основа на които да могат да се установят някакви конкретни параметри по доставката. Правилно е посочено от АССГ, че двете дружества са свързани лица по смисъла на ДОПК - управляват се и се представляват от едно и също лице, а дейността на МАММА МИА 2020 ООД е идентична на тази на ревизираното лице, поради което дружеството не притежава експертиза за оказване на консултантски услуги. От събраните по делото доказателства не може да се направи извод, че доставката е реална. По изложените съображения решението е правилно в горепосочените части и следва да бъде оставено в сила. По ЗКПО: Решението е неправилно и следва да бъде отменено във връзка с преобразувания финансов резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, като е увеличен със сумата от 167 908.10 лв., във връзка с издадените фактури от АЙ АЙ И ЕС-2006 ЕООД, ВВ ЕЛИНОР ЕООД и НИНТ КОНСУЛТ ЕООД. С оглед изложените мотиви в частта по ЗДДС за реалност на доставките, настоящият състав намира, че разходите са документално обосновани по смисъла на ЗКПО и като такива следва да се признаят за данъчни цели. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сили по отношение на преобразуването на финансовия резултат на дружеството със сумата от 5 534.18 лв.по фактури, издадена от ОКО 1000 ООД, с предмет кристални чаши, винени чаши, сервиз за хранене, комплекти, кутия с бутилка и чаши . В частта по ЗДДС са изложени мотиви, че стоките не са предназначени за дейността на ревизираното лице, поради което правилно е прието от АССГ, че е налице хипотезата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО. По време на ревизията и пред съда не са представени спорните фактури. Липсват и доказателства, че стоките са използвани за дейността на дружеството. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила и в останалата част, с която е увеличен финансовия резултат на дружеството по отношение на извършеното увеличението на данъчния финансов резултат на дружеството със сумата от 124 770 лв., представляваща сбора от стойностите на издадените от АГУСТА 89 ЕООД, Стил и визия ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД), МАММА МИА 2020 ООД фактури, както и по отношение на другите извънредни разходи в размер на 20 964.95 лв., които не са признати за данъчни цели. АССГ правилно е приел, че на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с спорните фактури, правилно е увеличен финансови резултат за 2021 г. Издадените фактури от АГУСТА 89 ЕООД, Стил и визия ЕООД, ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД), МАММА МИА 2020 ООД, касаят разходи за рекламни материали , услуги и обучение на персонала, във връзка с COVID-мерките. Съдът правилно е приел, че тези разходи са необосновани и в случая липсва търговска логика за извършване на обучения, консултации, издаването на рекламни материали във връзка с усложнена епидемиологична обстановка заради COVID, при която ресторантьорския бранш е един от най-засегнатите отрасли. В случая не са представени и конкретни доказателства за предмета и параметрите на консултантските услуги и рекламните материали. Липсват проекти и образци на рекламните материали, както и конкретни дейности извършени във връзка с консултантските услуги. Изложените съображения са относими и за фактурирано обучение на персонала от ДИ АЙ ВИ 2016 ЕООД (погрешно посочено в РА и първоинстанционното решение ДИ ВИ АЙ 2016 ЕООД). Представения Договор за възлагане на обучение обучение на персонала във връзка с COVID мерките е прекалено общ и от него не може да се извлече никаква конкретика за спорната услуга. По време на ревизията и пред съда не са представени никакви други доказателства за съдържанието и целта на обучението. Настоящият състав напълно споделя мотивите на АССГ в тази част, поради което препраща към тях и не следва да ги повтаря. Във връзка с увеличението на финансовия резултата на ревизираното лице със сумата в размер на 20 964.95 лв. на основание чл. 26, т. 5 от ЗКПО в касационната жалба не са наведени никакви оплаквания. Настоящият състав напълно споделя мотивите на АССГ в тази част, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изречение последно от АПК, препраща към тях и не следва да ги повтаря. Решението, в тази част не страда от пороците, посочени в касационната жалба, постановено е при спазване на административнопроизводствените правила, правилно прилагане на материалния закон, поради което, като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила в тази част. С оглед изхода на спора, решението следва да бъде отменено за присъдените разноски на НАП над 2 110.58 лв. С оглед изхода на спора, съобразно уважената част от жалбата на ревизираното лице следва да се присъдят разноски за двете инстанции в общ размер на 10 646.05 лв. На НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 2 110.58 лв., изчислено съобразно оставената в сила част от първоинстанционното решение и чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за възнаграждения за адвокатската работа. Мотивиран така, Върховен административен съд състав на Осмо отделение