Решение № 15700 от 27.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2868/2013 г.

Решение № 15700 от 27.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2868/2013 г., VIII о., докладчик председателят Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Производството е образувано по касационна жалба на "Геосолар Омуртаг" ЕООД против решение № 98/16.01.2013 г., постановено по адм. д. 2636/2012 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 251105068/20.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 317/18.06.2012 г. на изпълняващия правомощията на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ) и са присъдени разноски. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че неправилно поради допуснати при неговото постановяване нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост -касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменено обжалваното решение и да бъде отменен РА в частта, с която не му е признато право на данъчен кредит в размер на 24000 лв. Подробни съображения в подкрепа на становището и исканията са изложени в касационната жалба и писмени бележки. Претендира разноски. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОДОП"), редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител и не е взел становище по касационната жалба. Не претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение № 98/16.01.2013 г., постановено по адм. д. 2636/2012 г. по описа на АС - Варна е отхвърлена жалбата на "Геосолар Омуртаг" ЕООД против РА № 251105068/20.03.2012 г., в потвърден с Решение № 317/18.06.2012 г. на ДД "ОУИ" относно отказано право на данъчен кредит в размер на 24000 лв. по данъчна фактура № 170/10.03.2011 г., издадена от "Инфо" АД. Административният съд приема, че РА е действителен и законосъобразен данъчен акт, като при издаването му не са допуснати нарушения на процесуалния и материалния закон. След подробно обсъждане на всички доказателства, решаващият съд обосновава изводите си, че законосъобразно с РА е отказано да бъде признато право на данъчен кредит на ревизираното лице по спорната данъчна фактура, в резултат на което са му определени допълнителни задължения за ДДС и лихви. Така постановеното съдебно решение е правилно и законосъобразно. Административният съд е установил правилно фактическата обстановка по спора, като е приел за установени факти, за които са събрани достатъчно доказателства без да са допуснати процесуални нарушения. Законосъобразно решаващият съд е приел, че по данъчната фактура № 170/10.03.2011 г., издадена от "Инфо"АД ревизираното лице "Геосолар Омуртаг" ЕООД няма право на приспадане на данъчен кредит. Не се спори между страните по делото относно облигационните отношения между "Геосолар Омуртаг" ЕООД и "Инфо" АД, за което са представени рамков договор от 29.06.2010 г. и допълнително споразумение от 25.11.2011 г., както и относно обстоятелството, че между тях е подписан протокол от 10.03.2011 г., с който те са се съгласили, че договорените услуги по допълнителното споразумение от 25.11.2010 г. са извършени. Няма спор, че "Инфо" АД е издал спорната фактура, че тя е включена в отчетите регистри ( при допусната счетоводна грешка за отразяване в два отчетни периода, но при съответствие на грешката и при двете страни) както на нейния издател, така и при получателя "Геосолар" ЕООД, който е декларирал данъчен кредит в общ размер на начисления данък 24 000 лв. през данъчни периоди 01.03.2011 г. - 31.03.2011 г. и 01.06.2011 г. - 30.06.2011 г. Спорът е доколко описаните в рамковия договор и допълнителното споразумение услуги са действително извършени срещу възнаграждение от 120000 лв. от "Инфо" АД, респективно от декларираният от него подизпълнител за част от дейностите (изготвяне на идеен проект) срещу възнаграждение от 20000 лв. "Лоял" ЕООД, което дружество го е превъзложило на физическото лице Пламен Стефанов Консулов срещу възнаграждение от 500 лв. и представляват ли договорените дейности облагаема доставка на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, за която възниква право на приспадане на начисления данък. Решаващият съд е съобразил специалната правна уредба, регламентираща дейността, за чието реализиране "Геосолар Омуртаг" ЕООД твърди, че имало нужда и е използвало консултантските и посредническите услуги на "Инфо" АД, за да обоснове извод, че почти целия обем на договорени услуги не могат да бъдат изпълнени от "Инфо" АД, защото са част от нормативно определени задължения на преносно или съответно разпределително предприятие, каквото "Инфо" АД не се явява. Според Наредба № 6 от 2004 г. за присъединяване на производители и потребители на електрическата енергия към преносната и разпределителните мрежи (Наредбата) проучването за условията и начина на присъединяване на електрическа централа се извършва от съответното преносно или разпределително предприятие по искане на определен кръг субекти, посочени в чл. 49 от Наредбата, какъвто лице се явява "Геосолар Омуртаг" ЕООД. Започването на процедурата става чрез подаване на искането по образец. Въз основа на това искане преносното или съответното разпределително предприятие извършва проучване, изготвя и представя писмено становище за условията за присъединяване на лицето, подало искането. Тези предложния подлежат на оспорване, именно защото са едностранно предложение от преносното, респективно разпределителното предприятие. Отново преносното или съответното разпределително предприятие изготвя и предлага проект за договор за присъединяване на електрическата централа, включващ техническите изисквания по чл. 74 на кандидата в срок от 30 дни от датата на постъпване на искането за сключване на предварителен договор. В настоящия случай първоинстанционният съд е приел за установено, че "Геосолар Омуртаг" ЕООД е подало искане от 25.11.2010 г. до Националната електрическа компания, което е подписано по пълномощие от Консулов, посочен като физическо лице за контакти. Осъществена е кореспонденция между ревизираното лице и НЕК, която е довела до сключване на предварителен договор между тях в съответствие с правилата на Наредбата. От така осъществените факти е обоснован правилен извод, че от целия предмет на рамковия договор и допълнителното споразумение към него е дейността на "Инфо" АД се свежда до подписване на искане по образец, предоставяне на името на неговия изпълнителен директор като лице за контакти с НЕК и изготвяне на идеен проект по задание на възложителя. По отношение първите две дейности административният съд правилно е приел, че не представляват никаква техническа, правна или каквато и да е било трудност да бъдат изпълнени от всяко грамотно лице и не е имало никаква нужда да бъде възлагано изпълнението им на специално наето лице. Изготвянето на идеен проект по задание на възложителя, който не е част от предвидената в Наредбата процедура, е възможно да е необходимо на лице по чл. 49 от Наредбата, за да се прецени смисъла от предприетото инвестиционно намерение. В случая този идеен проект (приет като документ по делото) е изготвен от Пламен Стефанов Консулов срещу договорено на 01.02.2011 г. възнаграждение в размер на 500 лв. по поръчка на "Лоял" ЕООД, чийто управител е самият той. На "Лоял" ЕООД изготвянето на проекта е възложено на 26.11.2010 г. от "Инфо" АД с изпълнителен директор Стефан Пламенов Консулов срещу договорено възнаграждение в размер на 20000 лв. Взаимоотношенията между "Инфо" АД, "Лоял" ЕООД и Пламен Стефанов Консулов, включително и от гледна точка на наличие на свързаност между тези лица и договаряне на цени в отклонение от обичайните и липсата на доказателства за реалното им заплащане в пълен обем, са предмет на подробен анализ при извършване на ревизия на "Инфо" АД. При преценка на самия проект, за който се твърди, че е изготвен от Пламен Стефанов Консулов се установява, че той представлява сбор от текстове на различни езици и по същество е съставен от технически характеристики и гаранционни условия, предлагани от производител на различни видове фотоволтаични модули, без да отразява някаква конкретна нужда или обосновка на проект към конкретни нужди, зададени от "Геосолар Омуртаг" ЕООД, за да е възможно да бъде свързан с изпълнението на спорния рамков договор от 29.06.2010 г. и допълнително споразумение от 25.11.2010 г., както и да се обоснове нужда от него за осъществяване на инвестиционни намерения, при положение, че искането до НЕК е подадено на 25.11.2010 г., а поректът към 01.02.2011 г. не е започнато да бъде изпълняван - според подписаните протоколи е предаден на "Инфо" АД на 01.03.2011 г. и на "Геосолар Омуртаг" ЕООД на 10.03.2011 г. С оглед на тези установени факти настоящият съдебен състав намира за правилни изводите на АС-Варна, че не е логично страните да са споразумели да се извърши услуга с обсъжданите параметри поради необходимостта от специални знания, а точно единствено евентуално необходима част от тези дейности да се превъзложи за изпълнение от трето лице дори без значението и съгласието на възложителя, както и да се заплати за посредническите и консултантски услуги сумата 120 000 лв., а единствената част от тях, която има материално изражение, различно от полагане на подпис, е идеен проект, представляващ сбор от абстрактна общодостъпна информация, изготвен срещу договорено и неплатено възнаграждение от 500 лв., предаден на възложителя много време след заявяването на намерението му да сключи договор с НЕК. АС е приел, че не е налице действително задължение за извършване на услуга от "Инфо" АД в полза на "Геосолар Омуртаг" ЕООД срещу посочената цена, поради което и спорната фактура не удостоверява реална услуга като облагаема доставка и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС данъкът по нея е неправомерно начислен и не е породено право на приспадане на данъчен кредит за него. Касационната инстанция намира, че към фактите по настоящото производство е възможно да бъде отнесена и практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) по тълкуване на Шеста Директива принципите на 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота Ч обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 2000/65/EO на Съвета от 17 октомври 2000 г., независимо, че спорните отношения са осъществени при действието на Директива на Съвета 112/2006/ от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност доколкото не са променени основни понятия и правни конструкции. Според Решение от 20 юни 2013 г. на СЕС по дело Paul Newey, С-653/11: " Договорните клаузи, макар и да са един от елементите, които следва да се вземат под внимание, не са определящи за установяването на доставчика и получателя на "доставка на услуги" по смисъла на чл. 2, точка 1 и на чл. 6, § 1 от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота Ч обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 2000/65/EO на Съвета от 17 октомври 2000 г. Те могат по-специално да не бъдат отчитани, когато се установи, че не отразяват действителното икономическо и търговско положение, а представляват напълно изкуствена конструкция, която не отразява икономическата действителност и е създадена единствено с цел получаване на данъчно предимство, което следва да се прецени от националната юрисдикция. " В настоящия случай от съдържанието на договорената "услуга" може да се приеме, че договорните клаузи не отразяват икономическата действителност и съгласието е постигнато единствено с цел получаване на данъчно предимство, което правилно е преценено от първоинстанционният съд като липса на реална стопанска операция, определяща договора и допълнителното споразумение към него като облагаема доставка с право на приспадане. Създадената правна конструкция е напълно изкуствена и няма никакъв друг икономически резултат, освен упражняване на право на приспадане на данъчен кредит. Допълнително следва да бъде посочено, че според решение от 21 февруари 2008 г. на СЕС по дело Part Service Srl, С-425/06 е допустимо националният съд да тълкува действителните отношения между ревизираното лице и неговия съконтрахент за установяване на данъчните му задължения, което на практика и представлява обосновката на извода, че "Геосолар Омуртаг" ЕООД няма право на приспадане на данъчен кредит по спорната фактура, издадена от "Инфо" АД. Като е достигнал до същите правни изводи, административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. По отношение решението в частта относно присъдените разноски касационната инстанция не констатира допуснати нарушения, поради което също следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора пред настоящата инстанция и определеното в атакуваното съдебно решение юрисконсултско възнаграждение, както и поради липса на претенция от ответната страна за разноски, не следва да бъдат присъждани разноски в полза на нито една от страните. По изложените съображения, Върховният административен съд, осмо отделение