Решение № 8554 от 26.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9519/2008 г.

Решение № 8554 от 26.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9519/2008 г., I о., докладчик съдията Теодора Николова В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че съдът безкритично основал решението си само на заключение на вещо лице, без да съобрази липсата на съществени доказателства относно реалността на направения разход, отнесен в увеличение на ФР за 2003 г. Представените при повторното разглеждане на делото приемо-предавателни протоколи, касови бонове и складови бележки в качеството им на частни свидетелстващи документи нямат обвързваща съда и страните материална доказателствена сила; не са представени описи към процесните фактури с предмет "продажба на ресторантско и кухненско оборудване по опис" нито проверения от вещото лице инвентаризационен опис за 2006 г., не са представени доказателства за транспорт и материална и техническа обезпеченост на доставчика, в случай че е производител, съответно - данни за предходни доставчици и произход на стоката, ако не е. Иска се отмяна на решението и постановяване на ново по същество, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА. Претендира се присъждане на юрисконсулско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - ЕТ "Соло комерс - Веселин Данов" - гр. Варна, чрез адв. Арменчева, оспорва жалбата по съображения в писмено становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, първо отделение, в настоящия си състав, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, намира за установено следното: Касационната жалба е подадена от легитимирано лице в срока по чл. 211, ал. 1 АПК против подлежащ на обжалване съдебен акт и е процесуално допустима, а по същество е основателна, поради следното: Делото е за втори път пред първоинстанционния съд след отменително решение на Върховния административен съд, първо отделение по адм. д. № 7421 по описа за 2007 г. С обжалваното решение съставът на Варненския окръжен съд е отменил ревизионен акт № 122/20.02.2006 г., издаден от данъчен орган при ТДД гр. Варна, потвърден с решение № 193/21.04.2006 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Веселин Христов Данов, действащ като ЕТ "Соло комерс - Веселин Данов", са установени данъчни задължения по чл. 35 ЗОДФЛ за 2003 г. в размер на 12 225, 09 лв. и лихви за просрочие в размер на 2 690, 89 лв. За да постанови това решение, съдът е приел, че при ревизията относно облагането по чл. 35 ЗОДФЛ за 2003 г. е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО, вр. чл. 14 и чл. 15, ал. 3, т. 2 ЗКПО със сумата 42 120 лв., представляваща разходи за покупка на кухненско и ресторантско оборудване по фактури №№ 4/04.03.03 г., 15/07.03.03 г., 16/11.03.03 г., 17/14.03.03 г., 18/17.03.03 г., 19/19.03.03 г., 20/21.03.03 г. и 21/24.03.03 г. и 22/26.03.03 г., издадени от "Инвесткомерс" ООД гр. Габрово. Увеличението е извършено поради това, че е направен извод за липса на реални доставки по фактурите, което е аргументирано от данъчните органи с факта, че издателят на фактурите не е намерен на данъчния адрес и не е представил доказателства и писмени обяснения от значение за извършените доставки, за начисляване на данъка и за счетоводното отразяване по тях, искането за което е връчено чрез прилагане към данъчното досие. Тези факти и обстоятелства са удостоверени със съответни протоколи за действия на данъчните органи и описани в ПИНП № 03-17/6189/07.12.2005 г. Съдът е приел за необосновани и неправилни изводите на данъчните органи за това, че по процесните фактури не са извършени реални доставки на стоки. В тази връзка е изложил, че в съдебното производство са представени писмени доказателства, изхождащи от доставчика "Инвесткомерс" ООД, представляващи обобщени отчети за приходи и разходи за периода 01.01.-31.12.2003 г., счетоводен баланс към 31.12.2003 г., оборотна складова ведомост, дневници за покупките и за продажбите, справка - декларация по ЗДДС, както и ведомости на сметки 304 - Стоки, 401 - Доставчици, 411 - Клиенти, 611 - Разходи за основна дейност, 501 - Каса, отнасящи се за периода м. 03/2003 г., както и ГДД за същата година. Съдът е обсъдил изслушаното при първото разглеждане на делото заключение на съдебно-счетоводна експертиза и е приел изводите на вещото лице, според които доставчикът по процесните фактури е спазил редовността на счетоводните записвания и правилно е отразил фактурите в счетоводството си. При повторното разглеждане на делото, съгласно задължителните указания на отменителното решение на ВАС, са представени копия на процесните фактури и копия на касови бонове от ЕКАФП, приемо-предавателни протоколи, подписани от страните по сделките и стокови разписки за получени стоково-материални ценности при ревизираното лице. В решението е направен изводът, че въз основа на събраните по делото доказателства е доказана реалността на удостоверените с фактурите доставки на стоки. Изложени са съображения, че за да се приеме наличие на хипотезата на чл. 14 ЗКПО следва конкретно да бъде доказана цел за отклонение от данъчно облагане, а в конкретния случай е направено предположение за фиктивност на сделките въз основа на факта, че доставчикът не е намерен на данъчния си адрес и не е представил поисканите му доказателства. Съдът е приел за доказано, че фактурите са издадени за доставки и разходите за тях са платени и съответно правилно осчетоводени в счетоводството. Посочил е, че счетоводното отчитане на приходи при доставчика не е предвидено като изискване за признаване на разходи на получателя, поради което осчетоводяването на фактурите в счетоводството на "Инвесткомерс" ООД няма значение за облагането по ЗКПО при ЕТ "Соло комерс". Съдът е изложил, че издадените фактури отговарят на изискванията за първичен счетоводен документ, поради което се ползват с доказателствена сила, извършването на доставките е установено от представените писмени доказателства и заключението на съдебната експертиза, а активите не само са били прехвърлени на ревизираното лице, но са били налични в патримониума му, предвид отразяването им като закупено оборудване като крайно салдо към 31.12.2006 г. на стойност 42 120 лв., по счетоводна сметка "Кухненско и ресторантско обзавеждане", съответстващо на счетоводното отразяване на доставките в счетоводството на доставчика. По съображения в посочения смисъл съдът е приел, че увеличението на финансовия резултат е извършено незаконосъобразно, поради което е отменил допълнително начисленото данъчно задължение по чл. 35 ЗОДФЛ за 2003 г. Според съдържанието на ревизионния акт оспореното пред съда увеличение на финансовия резултат за 2003 г. е извършено на правно основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО с разходи по посочените по-горе фактури, издадени през м. 03/2003 г. от "Инвесткомерс" ООД за доставка на ресторантско и кухненско обзавеждане. Ревизиращите орган са приели, че доставките на стоките по процесните фактури не са реално осъществени, като са обосновали този извод с факта, че доставчика не е намерен на декларирания данъчен адрес и не е представил документи и писмени обяснения във връзка с доставките, искането за което е връчено по реда на чл. 50 ДПК (отм.). Протоколите, удостоверяващи действията на данъчните органи във връзка с посещения на данъчен адрес, отговарят на изискванията на чл. 102, ал. 1 и ал. 3 ДПК (отм.), приложим процесуален закон към извършване на съответните действия (, спазена е точно предвидената в чл. 50 ДПК процедура по връчване чрез прилагане към данъчното досие на искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчен субект) ИПДПОДС (с изх. № ТДД-03-05-14/7187/27.10.2005 г. до "Инвесткомерс" ООД. От съдържанието на посоченото ИПДПОДС се установява, че от издателя на процесните фактури за доставка на ресторантско и кухненско оборудване са изискани доказателства относно произхода на стоките и услугите, като изрично е уточнено, че при доставките на услуги следва да се представи декларация за кадрова и техническа обезпеченост за извършването, както и доказателства за това, а при доставките на стоки - да бъде представена справка за предходните доставчици и номерата на издадените фактури и копия от тях; да се посочи дали има плащане по доставките, като се представят платежни документи, при извършените продажби на стоки да се посочи за чия сметка са извършените транспортни разходи и да се представят копия на транспортните документи. От доказателствата по делото е видно, че нито едно от тези доказателства не е представено нито по време на извършената ревизия, нито в производството по административно и първоначалното съдебно обжалване на ревизионния акт. Доказателствата, които са представените пред окръжния съд, при първоначалното разглеждане на делото от ревизирания субект ЕТ "Соло комерс - Веселин Данов", ответник в настоящото производство, представляват само извлечения от вторични счетоводни документи и счетоводни регистри от неговото счетоводство и това на издателя на фактурите, но не е представен нито един първичен счетоводен документ по релевантните факти относно осъществяването на доставката за продажба на ресторантско и кухненско оборудване - прехвърлянето на правото на собственост върху конкретно определени, индивидуализирани вещи, както и плащането на цената за тези стоки. От съдържанието на процесните 9 фактури, издадени от "Инвесткомерс" ООД е видно, че предметът на доставките е посочен като "кухненско оборудване по опис" - в 4 фактури, "ресторантско оборудване по опис" - в други 4 фактури и "ресторантско и кухненско оборудване по опис" - в 1 фактура, а по всички фактури е отбелязано в съответната графа, че плащането е в брой. По делото при първоначалното разглеждане от окръжния съд не е представен нито един опис на доставеното оборудване по фактурите, нито какъвто и да било протокол или друг документ, от който да може да се индивидуализират стоките, предмет на доставките, а в самите фактури липсва всякакво означение на индивидуализиращи белези като мярка, количество, единична цена. Фактът, че не са представени описите по фактурите е констатиран още в ревизионния доклад, но въпреки това ревизираният субект също не ги е представил нито пред данъчните органи, нито пред съда, нито е изразил каквото и да било становище по въпроса дали такива описи изобщо съществуват. При положение, че описите са били съставени, те следва да придружават всяка от фактурите и ревизираният субект като получател по доставките във всички случаи следва да притежава екземпляр от описите на доставеното ресторантско и кухненско оборудване. Поради това, че описите не са представени и от ревизирания субект, въпреки изричната констатация за липсата им, налага се единствено обоснования извод, че такива не съществуват. Същевременно, по делото не са представени други доказателства, които по косвен начин да доказват реалната доставка на стоките, като например транспортни документи, които също са изрично изискани. Липсват доказателства за факта дали стоката е произведена от доставчика, като в тази връзка обоснован се явява изводът на данъчните органи, че стоката не е произведена от същия, тъй като не е имал материална и техническа обезпеченост за това. Няма доказателства и за предходните доставки на стоката. Не са представени доказателства за плащането на цената на стоката. Представените едва при повторното разглеждане на делото касови бонове в качеството им на частни свидетелстващи документи с недостоверна дата, оспорени от ответната страна не са годни доказателства за посочения факт с правно значение. Към фактурите няма прикрепени такива бонове, не са представени по делото, не се твърди, че съществуват, няма други първични счетоводни документи за плащането. След като липсват доказателства за прехвърляне на собствеността върху стоката, както и за плащането на цената, което представлява всъщност разхода за целите на облагането по ЗКПО (отм.), респективно по ЗОДФЛ (отм.), се налага изводът, че първоинстанционният съд необосновано е приел доставките по процесните фактури за реално осъществени. По делото са представени само вторични счетоводни документи и извлечения от регистри, които по принцип следва да съдържат данните от първичните счетоводни документи. Счетоводните записвания по съответните сметки и регистри не могат да докажат без наличието на първични счетоводни документи осъществяваното на самите стопански операции. Счетоводните записвания следва да съответстват на първичните счетоводни документи, но не могат да ги заместят, нито да игнорират необходимостта от съставянето на последните. Поради това, първоинстанционният съд е изградил изводите си необосновано на събраните по делото доказателства, като е възприел е изводите на вещото лице в нарушение на чл. 157, ал. 3 ГПК, без да обсъди заключението с останалите доказателства, респективно без да отчете липсата на такива, както и другите обстоятелства по делото. В резултат на това решението е неправилно поради противоречие с материалния закон и необоснованост, поради което следва да бъде отменено на основание чл. 222, ал. 1, АПК и вместо него да се постанови ново по същество, с което жалбата против РА бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответникът по касационната жалба следва да бъде осъден да заплати на касатора юрисконсулско възнаграждение в размер на 584,50 лв. съгласно Наредбата за минималните адвокатски възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделени