Решение № 3927 от 5.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 584/2015 г.

Решение № 3927 от 5.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 584/2015 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по две касационни жалби, подени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. Пловдив при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП) и от Маргарита Лазарова Спасова, подадена чрез адв. Евгени Милушев срещу Решение № 2524 от 21.11.2014 г. по адм. дело № 474/2014 г. по описа на Административния съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалба на Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова" срещу ревизионен акт (РА) № 241303960 от 14.10.2013 г., издаден от орган по приходите при Териториалната дирекция (ТД) на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 43 от 10.01.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП в обжалваната част, в която на задълженото лице са определени: данък по чл. 48 от Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за данъчния период 2009 г. в размер на 2 499.20 лв. и лихви 951.18 лв., данък по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчния период 2011 г. в размер на 4 580.06 лв. и лихви 682.59 лв.; по жалба на Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова" е отменен РА № 241303960 от 14.10.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 43 от 10.01.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП в обжалваната част, в която на задълженото лице са определени вноски за ДОО в размер на 7 133.28 лв. и лихва 3 113.19 лв. и вноски за ЗО в размер на 3 187.20 лв. и лихва 826.96 лв.; Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова" съдебни разноски в размер на 2 139 лв. и Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова" е осъдена да заплати на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 914 лв. Касаторът - директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, в която е отменен РА № 241303960 от 14.10.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 43 от 10.01.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП в обжалваната част в която на задълженото лице са определени вноски за ДОО в размер на 7 133.28 лв. и лихва 3 113.19 лв. и вноски за ЗО в размер на 3 187.20 лв. и лихва 826.96 лв, както и в частта, в която Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на ревизираното лице разноски по делото в размер на 2 139 лв. Касаторът твърди, че решението е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като разпоредбата на чл. 124а ДОПК има процесуален характер, поради което може да се прилага за определяне на задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) в периоди, преди влизането й в сила. Касаторът иска решението да бъде отменено в обжалваната част и претендира юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по тази касационна жалба - Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова" не е взела становище. Маргарита Лазарова Спасова обжалва чрез адв. Милушев решението в частта, в която е отхвърлена жалбата й против РА, както и в частта, в която е осъдена да заплати разноски по делото. Касаторът счита, че решението е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че съдът неправилно е преценил, че е налице хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, защото не е обсъдил събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и неправилно е приел, че от представените доказателства не се доказват направените дарения от посочените от ревизираното лице лица. Съдът неправилно не е кредитирал заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ). Касаторът моли за отмяна на решението и отмяна на РА в обжалваната част. Претендира разноски по делото. Ответникът по тази касационна жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП е взел становище в писмена защита, че касационната жалба е неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура прави искане за спиране на производството, във връзка с постъпило искане от Главния прокурор до ОСК ВАС и образувано тълкувателно дело за приемане на тълкувателно решение по въпроса за приложимост на разпоредбите по чл. 122 - 124 ДОПК. По същество дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема за установено следното: Касационните жалби са подадена от страни по делото и в срок против подлежащ на оспорване съдебен акт, поради което са процесуално допустими. Разгледана по същество касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП е неоснователна, а касационната жалба на Маргарита Лазарова Спасова е основателна, поради следното: Предмет на спора пред административния съд е бил процесния РА, с който на задълженото лице по реда на чл. 122 - 124а ДОПК са определени данъчни основи и са установени задължения за довнасяне, както следва: данък по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчния период 2009 г. в размер на 2 499.20 лв. и лихви 951.18 лв.; данък по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчния период 2011 г. в размер на 4 580.06 лв. и лихви 682.59 лв.; вноски за ДОО в размер на 7 133.28 лв. и лихва 3 113.19 лв. и вноски за ЗО в размер на 3 187.20 лв. и лихва 826.96 лв. С решението, предмет на касационно оспорване, административният съд е отменил процесния РА, в частта с която са определени вноски за ДОО в размер на 7 133.28 лв. и лихва 3 113.19 лв. и вноски за ЗО в размер на 3 187.20 лв. и лихва 826.96 лв. В останалата част жалбата на ревизираното лице е отхвърлена. Първоинстанционният съд е приел, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административно-производствените правила. В мотивите на решението много подробно е възпроизведена установената фактическа обстановка по време на ревизията, както и основанията на органа по приходите за провеждане на същата по особения ред по чл. 122 и следващите ДОПК, а именно наличие на хипотезите по чл. 122, ал. 1, т. 7 от същия кодекс, начина на определяне на данъчната основа съгласно чл. 122, ал. 2 ДОПК и размера на задълженията за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. и 2011 г. Съдът е обсъдил подробно всички представени доказателства, заключението на вещото лице по ССЕ и свидетелските показания на Дияна Георгиева - сестрата на задълженото лице и въз основа на тях е приел, че по делото не са представени доказателства, че на ревизираното лице са дарени средства от Марко Димитров, свекър на Спасова, Марийка Георгиева - майка на Спасова, Марийка Атанасова - свекърва на Спасова, както и от разпитаната свидетелка Дияна Георгиева. По делото не са представени доказателства, че дарителите са разполагали с парични средства в твърдените за дарени размери, както и доказателства къде са съхранявали паричните суми. Съдът не е кредитирал заключението на вещото лице по ССЕ, тъй като в него са включени паричните суми получени като дарения от близки на задълженото лице, които съдът е приел за неполучени от Спасова. Съдът е отменил като незаконосъобразен РА и в частта относно определените с него задължения по реда на чл. 124а от ДОПК за ЗОВ, посочвайки, че разпоредбата на чл. 124а ДОПК, която е в сила от 15.02.2011 г., е материалноправна без да й е придадено обратно действие и е неприложима за процесните периоди. По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП: Настоящият състав изцяло споделя мотивите на първоинстанционният съд по приложението на чл. 124а ДОПК. Цитираната разпоредба е влязла в сила, считано от 15.02.2011 г., без да й е придадено обратно действие. Нормата на чл. 124а ДОПК препраща към тази на чл. 122, ал. 2 ДОПК, която е материалноправна, поради което тя не може да послужи като основание за определяне задълженията за ЗОВ по особения ред на чл. 122 ДОПК за осигурителни периоди преди нейното влизане в сила, какъвто е случаят, поради което обжалваното решение в отменителната част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на Маргарита Лазарова Спасова, с ЕТ "Запад-М - Маргарита Спасова": Ревизираното лице обжалва съдебното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу процесния РА, а именно в частта, с която са установени задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчния период 2009 г. в размер на 2 499.20 лв. и лихви 951.18 лв. и данък по чл. 48 ЗДДФЛ за данъчния период 2011 г. в размер на 4 580.06 лв. и лихви 682.59 лв. Изводите на първоинстанционния съд, че от представените доказателства по делото не се установява, че ревизираното лице е получило дарения от Марко Димитров, Марийка Георгиева, Марийка Атанасова и от Дияна Георгиева са правилни. Настоящият състав напълно споделя мотивите на административния съд в тази част, поради което не следва да ги преповтаря. От изготвените парични потоци на ревизираното лице в ревизионния доклад (РД) обаче е видно, че приходните органи, неправилно са извършили съпоставка между приходите и разходите на ревизираното лице на месечна база, а не на годишна. Видно от РД, паричните потоци са обследвани помесечно с цел установяване на получени от ревизираното лице доходи за всеки месец от данъчната година и по този начин е определена и данъчната основа, при месечно несъответствие между разходи и приходи. Методът, по който ревизиращите органи са определили разликата между доходите и разходите на касаторката е неправилен и в противоречие със законови разпоредби. В случая се касае за подоходно облагане, като данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход. Размерът на данъка при ревизия по чл. 122 ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа, но не позволява определянето й в противоречие с материалния закон по месечно, вместо годишно. Поради това и предвид задължението на касационната инстанция служебно да следи за съответствието на първоинстанционното решение с материалния закон, изложеното съставлява основание за отмяна на решението в тази част, макар да няма такива оплаквания в касационната жалба. При годишния характер на облагането с данък по ЗДДФЛ несъответствието между приходи и разходи следва да е налице, като резултат за отчетния период, като по закон е данъчната година, съвпадаща с календарната. При такъв подход на изследване на паричния поток, данъчната основа за облагане следва да се коригира. Необходимостта от нови фактически установявания относно размера на паричния поток на годишна база е основание по чл. 222, ал. 2 АПК за отмяна на решението относно определените данъчни задължения и връщането му за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото на основание чл. 171, ал. 2 АПК съдът следва да назначи съдебна експертиза със задача да формира паричен поток на лицето на годишна база в алтернативни варианти съобразно спорните по делото въпроси. Решението следва да се отмени и в частта, в която задълженото лице е осъдено да заплати разноски по делото на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. Разноските пред тази инстанция във връзка с уважената част от касационната жалба следва да бъдат присъдени по реда на чл. 226, ал. 3 АПК. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК и чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение