Решение № 4568 от 2.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10075/2012 г.

Решение № 4568 от 2.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10075/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Агрокоп БГ" ЕООД, представено от управителя Боряна Резашка, срещу решение № 1742/04.07.2012 г. на Административен съд гр. Варна /АСВ/ по адм. д. № 4191 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 081102232/13.07.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, установяващ в тежест на дружеството задължения за ДДС в размер на 31 796.40 лева и закъснителни лихви в размер на 2 835.72 лева заради отказа да се признае правото на приспадане на данъчен кредит, упражнено в д. п. м. 07.2010 г. и 08.2010 г. по фактури издадени от "Вертус агро" ЕООД. Касаторът заявява общо трите категории касационни основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Като противоречащи на материалния закон се определят изводите на съда за липса на реалност на доставките, по който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. Сочат се опущения при допускането и оценката на доказателствата, както и на логическите правила при формиране на фактическите и правните изводи. Иска се отмяна на решението и на РА. Ответникът по касация директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна отрича основателността на жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АСВ ревизионен акт, издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, е установено в тежест на "Агрокоп БГ" ЕООД задължение за ДДС размер на 31 796.40 лева и лихви за забава в размер на 2 835.72 лева заради отказа да се признае правото на приспадане на данъчен кредит, упражнено в д. п. м. 07.2010 г. и 08.2010 г. по фактури издадени от "Вертус агро" ЕООД. Утежняващият административен акт е мотивиран с доводи за липса на реалност на доставките на стоки и услуги по фактурите, за които касаторът е упражнил право на данъчен кредит. Според приходната администрация без реална доставка не възниква данъчно събитие и изискуемост на данъка, а съответно и право на данъчен кредит с арг. от чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС. Начисляването на данъка е определена като неправомерно с последиците по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Органите по приходите са изследвали доставките по всяка от четирите издадени от "Вертус агро" ЕООД фактури - № 36/01.07.2010 г., № 37/12.07.2010 г., № 38/20.07.2010 г. и № 46/23.08.2010 г. Приходната администрация е обвързала специфичният предмет на доставките - рапица и слънчоглед, в качеството им на родово определени вещи, с изискването на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД за индивидуализирането им, като условие за преминаване на собствеността върху тях. Изследвани са възможностите за доставка на стоките от доставчиците на прекия доставчик "Р Козметикс" ЕООД, "Ем Фууд" ЕООД, "Корн трейдинг 2009" ЕООД и "Василев Агробилд - 7" ЕООД. Със средствата на насрещната проверка е установено, че предходните доставчици не са притежавали стоките, с които да се разпоредят в полза на "Вертус агро" ЕООД. Отречено е наличието на надеждна информационна следа за предаване на вещите от "Вертус агро" ЕООД на "Агрокоп БГ" ЕООД предвид противоречието в обясненията на доставчика относно субекта на задължението за транспортиране на стоките. По сключените между страните договори задължението за превоз е на доставчика. Последният сочи организирането на превоза от получателя по доставката. Доказателствени средства за извършен превоз липсват, доколкото от представените 6 бр. товарителници 2 са с товародател, който няма връзка с конкретните правоотношения, а 4 бр. са за предхождащ процесните данъчен период. Не се спори, че процесните количества технически култури са доставени на "Астра биоплант" ЕООД за производството на биодизел. Упражнявайки съдебния контрол върху РА в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК административният съд е изключил допускането на съществени нарушения на процесуални правила; установил е компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма и с материалния закон. Фактическите установявания на съда следват тези на администрацията. Различни факти не са установени в хода на съдебното дирене. АССГ е споделил изводите на органите по приходите за липса на реалност по спорните доставки. Обсъдил е доказателствените средства във връзка с всяка от фактурите. Очертал е предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит в контекста на практиката на СЕС в решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Оценено е противоречието относно субекта на тежестта за разноските по превоза на процесните стоки с оглед доказването на предаването на подово определените вещи. Съдът е изследвал уредбата на договора за превоз по ЗАвтП и на товарителницата и нейните реквизити. Решението е правилно. С арг. от чл. 68, ал. 1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Това разбиране е съответно на практиката на СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11. От мотивите на решението на СЕС по дело С-643/11 може да се формулират и изводи за ирелевантността при преценката за реалност на доставката на фактите на начисляване на ДДС и на внасянето му от доставчика. Задължението на лицето начислило данъка да го плати е независимо от задължението за плащането му поради облагаема доставка (вж. т. 33 от решението по дело С-643/11 и т. 26 от С-566/07). В контекста на горното неоснователен е упрекът на касатора за противоречащо на процесуалните правила разширяване от приходната администрация и от съда на предмета и обхвата на доказване със събиране на доказателствени средства относно произхода на стоките предмет на спорните доставки и тяхното транспортиране. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението или задължението, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата /вж. чл. 6, ал. 1; чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 от ЗДДС/. Субект на изпълнението следва да бъде доставчикът. Осигуряването на изпълнение от различно лице не може да има за последица възникването на право на приспадане на данъчен кредит. Своенето на стоката от доставчика в общия случай е предпоставка за прехвърлянето на собствеността върху нея, като доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, по правилото, че не можеш да прехвърлиш права, които не притежаващ /nemo dat quod non habet/. С арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД когато предмет на разпоредителна сделка са родово определени вещи транслативният ефект не настъпва със сключването на договора, а е необходимо индивидуализиране на вещите по съгласие на страните или чрез предаване. Без да е установено съгласието за конкретизиране на вещите или предаването собствеността не преминава върху получателя и липсва облагаема доставка. За доказване на предаването не съществува ограничение в доказателствените средства. Липсата, обаче, на информационна следа от предаването препятства установяването му. Както се посочи по-горе процесуалната тежест да установи предпоставките на правото на данъчен кредит е за данъчния субект. Съставените от страните по сделката писмени доказателствени средства за предаването /приемно-предавателни протоколи, пътно-прехвърлителни бележки и кантарни бележки/ могат да се ценят. Нисък е, обаче, интензитетът на убеждаващото им въздействие заради липсата на достоверна дата и установяването с тях на благоприятни за страните обстоятелства. Вън от горното предаването на стоките има физическо измерение и предполага наличието им у праводателя. Нито последния, нито получателя по облагаемите доставки притежават склад за съхранение на спорните големи количества технически култури. При заявената теза за превозването на вещите до съконтрахента на ревизираното лице "Астра биоплант" ЕООД в предмета на доказване се включва и факта на превозване, тъй като е допустимо предаването на фактическата власт върху стоките на превозвача /вж. чл. 49, in fine и чл. 53, ал. 1, т. 4 от ЗАвтП/. В обхвата на доказване съдът правилно е включил и въпроса за чия сметка е превоза, за да се определят изпращача, получателя и превозвача, т. е субектите, при които следва да има информационна следа от транспортирането /чл. 51, ал. 1 и чл. 65 от ЗАвтП/. Носителят на доказателствената тежест е представил неотносими по време, предмет и изпращач товарителници. Убедителен фактически извод за превозване на процесните стоки не може да се неправи и от гласните доказателствени средства, тъй като те установяват транспортиране на 30, т. рапица и 25, т. рапица с изпращач "Вергус агро" ЕООД без да е ясен получателя и привръзката със спорните фактури. С косвени доказателства може да се проведе успешно насрещно доказване. Това е сторено от приходната администрация и е разколебана убедителността на главното доказване на претендиращия право на данъчен кредит. Последицата е прилагането на правилата на доказателствената тежест, изразени в обвързаността на съда да приеме за несъществуващи юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване. Без да е извършена доставка на стоката с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС не възниква данъчно събитие, поради което не е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като недължимо. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение