Решение № 5155 от 17.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14519/2008 г.

Решение № 5155 от 17.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14519/2008 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Централ 52" ООД, гр. София, чрез законния си представител Красимир Кирилов Георгиев, срещу Решение № 305 ()15.04.2008 г., постановено по адм. д. № 2522/07 г. по описа на Административен съд гр. София (АС), с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 2030-0610/18.10.2006 г., издаден от Катя Рангелова Младенова на длъжност старши инспектор по приходите в ТД на НАП София град в частта, в която е потвърден с решение № 632 от 25.04.2007 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) - гр. София при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила- отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че в хода на данъчната ревизия и съдебното обжалване са събрани доказателства досежно приложението на чл. 64 от ЗДДС (отм.), тъй като е установен факта на реалност на доставката. Подробни доводи излага досежно наличие на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), като данъка по процесните фактури е внесен по ДДС сметка на доставчика. Позовава се на представени и приети по делото РА на доставчиците, които не са обсъдени от съда и в които за ревизираните периоди няма данни за корекция на определения по доставките ДДС за внасяне. Моли да бъде отменено решението с присъждане на направените по делото разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез проц. си представител юрк. Господинова оспорва жалбата и излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадени в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 2030-0610/18.10.2006 г., издаден от Катя Рангелова Младенова на длъжност старши инспектор по приходите в ТД на НАП София град в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 167 550 лева по фактури, издадени от "Анвелинг" ЕООД, "Равет" ЕООД и "Симек" ООД, потвърден с решение № 632 от 25.04.2007 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП. Основанието за отказано право на данъчен кредит на жалбоподателя по отношение на двамата доставчици "Анвелинг" ЕООД и "Равет" ЕООД, установено в хода на ревизията е ненамиране на доставчиците на декларираните от тях данъчни адреси и непредставяне на исканите документи и писмени обяснения, след като са били уведомени по реда на чл. 32 от ДОПК. Не са представени и доказателства за реалност на доставката. След преценка на извършените проверки в хода на ревизията, съдът е приел, че по отношение на двамата доставчици са допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила, свързани връчването на ИПДПОЗЛ, посещения на адресите на кореспонденция и спазването на процедурата по чл. 32 от ДОПК. По същество на спора с оглед разпоредбата на чл. 160 ал. 1 от ДОПК, съдът е обсъдил събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства. По отношение отказано право на данъчен кредит на касатора по доставчик на "Анвелинг" ЕООД, в размер на 15 700 съдът е приел, че в хода на ревизията е установено, че е сключен договор за реклама от 01.06.2004 г., като в чл. 1 от същия е посочено, че възложителят възлага, а изпълнителят приема 1.1. да извършва рекламна кампания, свързана с търговската дейност на дружеството; 1.2. да оформи рекламни пана и билборди. Както в административното, така и в съдебното производство жалбоподателят не е ангажирал други писмени доказателства, установяващи реалното извършване на услугата - реклама. Липсват доказателства за наличието на изработени рекламни пана и билбордове, респ. за наличието на персонал на доставчика, разполагащ с нужната квалификация. По отношение отказано право на данъчен кредит в размер на 28850 лева, по доставки на "Равет" ЕООД, съдът е приел, че основанието посочено в процесните фактури е рекламно обслужване съгласно договор от 01.11.2004 г. Такъв писмен договор не е представен както в хода на административното, така и в хода на съдебното производство. Съдът е обсъдил първоначално и допълнително заключение на ССЕ от които се установява, че проверка в счетоводството на двамата доставчици не може да бъде направена, тъй като не са намерени представители на дружествата на посочените адреси. От правна страна за да отхвърли жалбата по отношение на двамата доставчици, съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 64 от ЗДДС (отм.), тъй като данъка не е начислен като задължение към бюджета в счетоводството на доставчиците по процесните фактури по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) и не е установено наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.). Не са представени доказателства за реалното извършване на услугата, за кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците. Довода на жалбоподателя за приложение нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС, с оглед установено плащане по ДДС - сметка на получателя по фактурите съдът е приел за неоснователен, тъй като последната е приложима само при наличие на реална доставка между получател и доставчик. Решението в тази си част е правилно и не страда от пороците визирани в касационната жалба. Безспорно установено е, че проверка в счетоводството на доставчиците не е била извършена от вещото лице по допуснатата от съда ССЕ, поради което не е установен факта на отразяване на данъка по фактурите в счетоводството като задължение към бюджета за съответните данъчни периоди, към кой момент е начисляван по всяка фактура и заприходена ли е сумата, получена по фактурите като цена за доставката. Не е установен и факта на реално извършване на процесните услуги. Липсват приемо-предавателни протоколи или други писмени доказателства, установяващи реалното извършване на услугата по приетия по делото договор за реклама. По отношение доставчика "Равет" ЕООД не е представен и соченият като основание за издаване на процесните фактури договор рекламно обслужване от 01.11.2004 г. Приетият по делото ДРА № 1646 от 04.12.2004 г. издаден на доставчика "Анвелинг" ЕООД за периода 11.05.2004 г. - 31.07.2004 г. за задълженията по ЗДДС (отм.), включва процесните данъчни периоди, но не съдържа констатации за редовно водено счетоводство в частта на доставките, поради което е неоснователен довода в тази насока в касационната жалба. Довода на жалбоподателя за приложение на нормата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), с оглед установено плащане по ДДС - сметка на получателя по фактурите, както правилно е приел АС е неоснователен, тъй като посочената разпоредба е приложима само при наличие на реална доставка между получател и доставчик. Неоснователен е и довода за двукратно събиране на ДДС, което противоречи на механизма на данъка като многофазен и косвен, тъй като при липса на реално изпълнение на услугата, начисляването е без правно основание, поради липса на данъчно събитие по см. на чл. 25 от ЗДДС (отм.). Неоснователни са подробните доводи в жалбата, относно оборения факт за наличие на предпоставките за връчване на съобщение на доставчиците по реда на чл. 32 от ДОПК, поради което съдът е следвало само на това основание да отмени обжалвания РА. Съгласно разпоредбата на чл. 161 ал. 1 от ДОПК съдът следва да реши спора по същество, въпреки констатираните нарушения на процедурните изисквания при извършване на ревизията, поради което и с оглед претендираното от касатора право на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки, негова е била доказателствената тежест на установяване на материално правните предпоставки визирани в чл. 64 от ЗДДС. Съдът е дал изрични указания на касатора в тази насока, а именно, че следва да ангажира доказателства за реалност на доставката. С оглед на изложеното обжалваното решение в тази си част, като правилно следва да бъде оставено в сила. По отношение доставчика "Симек" ООД, съдът е обсъдил договорите за интернет-услуги, медиен план № 000863-а от 10.01.2003 г. и № 000865/08.01.2004 г., приемо-предавателни протоколи от 29.12.2003 г. и от 21.12.2004 г., договор от 05.02.2003 г., сключен между "Вермонтекс" Лимитид и "Симек" ООД. Приел е, че разпоредбата на чл. 4.1. от договорите предвижда, че предоставянето на интернет услуги по този договор започва след представяне от страна на Възложителя на задание, в което същият определя точно обхвата и предмета на интернет услугите, както и конкретният обхват на резултатите, материалите, информацията и данните за тези проучвания, които същият желае да му бъдат предоставени. В представените приемо- предавателни протоколи - по първия договор - от 29.12.2003 г., а по втория договор - от 21.12.2004 г. липсва конкретно и точно описание на услугите, които са били завършени От съдържанието на договорите и от приемо-предавателни протоколи се установява, че интернет -услугите са поставяне на рекламни банери в интернет - страници, целогодишен хостинг на страници и приложения и целогодишен наем на домейн на Изпълнителя, но не са представени конкретни задания по смисъла на чл. 4.1. от договорите, изготвени от Възложителя, които да определят точно предмета и обхвата на интернет услугите и конкретния обхват на резултатите, материалите и данните от тези проучвания. На следващо място съдът е приел, че жалбоподателят не е ангажирал и доказателства - резюмета за свършената от изпълнителя работа в края на всеки календарен месец съгласно изискването на чл. 3.3. от договорите, поради което представените договори и приемо-предавателните договори към тях не установяват по надлежен ред реалността, т. е. действителното извършване на интернет - услугите. Правилно съдът е приел, че органите по приходите са приели, че естеството на описаните във фактурите услуги предполага предварително изготвяне на проект на съответните сайтове и квалифициран персонал, което не е установено в хода на проверката. Решението в тази си част е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон. Не се оспорва обстоятелството, че доставчикът е регистрирано по ЗДДС лице, издало е процесните фактури, начислило е данъка като задължение към бюджета и данъка е внесен ефективно по ДДС сметка. Основният спорен момент е наличието на реалност на договорената и заплатена услуга. От заключението на приетата без оспорване в хода на съдебното производство експертиза се установява, че проверката е извършена в счетоводството на доставчика, в офис в промишлена зона кв. Илиянци, където се съхранява счетоводния архив при оказано съдействие от Стефка Антонова - гл. счетоводните на дружеството. Процесните фактури в оригинал са проверени в счетоводството, данъка е отразен като задължение към бюджета за съответния данъчен период и данъка е внесен в същия данъчен период по ДДС сметка на доставчика. Проверени са справка-регистри- салда и плащания по контрагенти, оборотни ведомости за процесните периоди, главна книга и дневник по сметките 401, 701, 4532 и прилежащите към тях документи. Досежно извършеното плащане е направена проверка по справка- салда и плащания по контрагенти, дневни финансови отчети, годишни отчети, дневници сметка 500, дневни извлечения по сметка на "Централ 52" ООД в Райфанзенбанк за извършени преводи по ДДС сметка на доставчика, авизо за преводи на ДДС и дневник на сметка 5091 "ДДС Юнионбанк" на доставчика. От заключението на вещото лице се установява безспорно, че данъка е начислен в рамките на данъчния период, в който са издадени фактурите и сумата е заприходена, като цена за доставка. Заключението на вещото лице обсъдено с приетите като неоспорени от ответника писмени доказателства, а именно: договор за интернет - услуги, медиен план № 000863-А от 10.01.2003 г.; приемо-предавателен протокол по договор за интернет- услуги № 000863-А от 29.12.2003 г. ведно с приложения; договор за интернет-услуги, медиен план № 000865 от 08.01.2004 г.; приемо-предавателен протокол по договор за интернет услуги № 000865 от 21.12.2004 г. ведно с приложения; договор за предоставяне на Интернет-услуги, сключен между "Вермонтекс" Лимитид, Великобритания и "Симек" ООД, придружен със заверен превод на български език, налагат на извода, че услугата е реално извършена. Предметът на договорите от 10.01.2003 г. и от 08.01.2004 г. е определен в чл. 2 от договора - извършването на интернет-медийни услуги - 2.1.1. приложение и изпълнение на целогодишен медиен план с интернет рекламен характер с параметри: 2.1.1.1. поставяне на рекламни банери - два на входни страници на Изпълнителя - gsm-download.com (index. php), gsm-download.com (index2. html), gsm-download.com (index3. html) присъствието на Банера ще става на ротационен принцип както е описано в приложение 1, което е неразделна част от договора; 2.1.1.2 целогодишен хостинг на страници и приложения на Възложителя с ограничения за дисково сървър пространство до 300 GB; 2.1.1. 3 целогодишен наем на домейна на Изпълнителя - gsm-download.com. Уговорено е, че дейността на изпълнителя се счита за приключена с предоставянето на възложителя на цялостни, всеобхватни и изчерпателни резултати, материали, информация и данни по т. 2.1.1.1, 2.1.1.2 и т. 2.1.1.3. по горе, а дейността се счита за приета с подписване на двустранен приемно-предавателен протокол между Възложителя и изпълнителя. Срокът е определен в чл. 3.1. и чл. 3.2. - по първия договор изпълнителят е длъжен да започне възложените услуги най-късно на 01.02.2003 г. и да ги завърши до 20.12.2003 г., а по втория договор - изпълнителят е длъжен да започне възложените услуги най-късно на 15.01.2004 г. и да ги завърши до 20.12.2004 г. В изпълнение на така уговореното са представени приемо- предавателни протоколи - по първия договор - от 29.12.2003 г., а по втория договор - от 21.12.2004 г. от които се установява, че услугите по т. 2.1.1.1, т. 2.1.1.2 и т. 2.1.1.3 са извършени, като преди това резултатите са анализирани и тествани. Представено е и приложение към договор № 000865 относно присъствието на банера за интернет услуги. От приетия по делото и неоспорен от ответника, договор за предоставяне на Интернет-услуги, сключен между "Вермонтекс" Лимитид, Великобритания и "Симек" ООД се установява, че доставчика "Симек" ООД е разполагал с изключително право да преподава или използва по свое усмотрение всички документални и електронни резултати получени от доставчика, съгласно договора за предоставяне на интернет услуги на територията на България. Видовете интернет и хостинг услуги са уговорени по модули в договора. При така установеното се налага извода, че е извършена реална доставка на интернет -услугите, представляващи поставяне на рекламни банери в интернет - страници, целогодишен хостинг на страници и приложения и целогодишен наем на домейн на Изпълнителя, предмет на договорите между страните и приета с приемо-предавателни протоколи. Факта, че дружеството доставчик не е имало наети по трудов договор лица със съответната техническа специалност, сам по себе си не налага на извода за некредитиране на останалите обсъдени по-горе доказателства, поради което и при безспорните данни за начисляване на данъка по см. на чл. 55 ал. 6 от ЗДДС (отм) и плащане на същия по ДДС сметка на доставчика, незаконосъобразно съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 64 от ЗДСС (отм.). С оглед на изложеното в тази си част решението като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено ново с което се отмени РА в обжалваната част. С оглед крайният съдебен акт решението следва да бъде отменено и в частта на присъдените на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП разноски за разликата на 1100 лева. Предвид изричната претенция на касатора, ответника по касационната жалба следва да заплати сумата от 400 лева, с оглед уважената част от жалбата, опреди което и по компенсация "Централ 52" ООД следва да заплати на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП сумата от 700 лева направени разноски по делото. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение