Решение № 14086 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10109/2016 г.

Решение № 14086 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10109/2016 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. против решение № 4121/14.06.2016 г. по адм. д. № 10544/2015 г. на Административен съд С.-град, с което е отменен Ревизионен акт № Р-22221814000782-091-001/27.05.2015 г. на ТД на НАП - С., потвърден с решение № 1283/19.08.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП. Изложени са доводи за неправилност на решението, постановено при допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в неправилна преценка на доказателствата, както и на релевантните факти и обстоятелства, при което неправилно е установена фактическата обстановка, а това е довело и до нарушение на материалния закон. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по същество, с което да се отхвърли жалбата на дружеството. Претендират се юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "ГХН" ЕООД оспорва касационната жалба и желае решението като правилно да бъде оставено в сила. Моли за присъждане на направените по делото разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за частична основателност на касационната жалбата. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА акт № Р-22221814000782-091-001/27.05.2015 г. на ТД на НАП - С., потвърден с решение № 1283/19.08.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП., с които на "ГХН" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 50 814,15 лв. по фактури, издадени от "КАР АЛП 43" ЕООД, за данъчни периоди м. 04 и м. 05.2013 г., ведно със съответните лихви за просрочие в размер на 10 115,18 лв. с предмет СМР, начислени лихви по ЗДДС. Първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. За да отмени РА, съдът е обосновал мотиви за доказана реалност на доставките на СМР по спорните фактури, позовавайки се на събраните доказателства - двустранно подписани протоколи обр. 19 и приетите по делото съдебно-техническа експертиза, относно обстоятелството дали фактически са извършени фактурираните в процесните фактури СМР и съдебно-счетоводна експертиза. АС С.- град е приел от фактическа и правна страна, че протоколите са пряко доказателство за реализиране доставката на строителни услуги, тъй като по същността си представляват количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. Документираните СМР са описани в протоколите по вид, мярка, ед. цена, количество. При този извод съдът се позовава на СТЕ, която е установила съпоставимост на процесните 5 броя фактури с приложените към тях актовете обр. 19. Прието е, че не съществува противоречие между приемо-предавателните протоколи и установяванията в счетоводството на РЛ. Обективното извършване на услугите е счетено от съда за доказано и въз основа на постигнатия резултат - въведен в експлоатация строеж и фактурирани СМР към възложителя за обектите. Налице са данни за наети работници от страна на подизпълнителя "К. А. 43" ЕООД, събрани в хода на ревизията, фактурите са отразени в дневник-продажби и СД за съответния данъчен период и дължимия ДДС е начислен. За доставките е доказано разплащане. Касационната инстанция споделя изводите на АС С.-град. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В случая спорните фактури отговарят на изискванията на чл. 7 от Закона за счетоводството и чл. 71, т. 1 ЗДДС, а реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 е чл. 69, ал. 1 ЗДДС, е доказана в процеса. В процесните фактури и протоколи са индивидуализирани вида, количеството и стойностите на извършените СМР, както и обектите, на който са извършени същите. За доставките е доказано разплащане, което е индиция за реални търговски взаимоотношения между страните. Представените и неоспорени от ответника протоколи обр. 19 сочат, че обективно съществуващите облигационни връзки между страните по са се въплътили в действително изпълнение. Възложителят "ГХН" ЕООД е приел строителните работи от изпълнителя "К. А. 43" ЕООД. Протокол обр. 19, уреждащ предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, е регламентиран в отменената Наредба № 7/22.05.2001 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, като е бил задължителен до 2003 г. С приемането на Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството той вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол - акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство. Той е първичен счетоводен документ, но тъй като реквизитите му не са уредени нормативно, те се ограничават до тези, с които може еднозначно да се опише стопанската операция. На практика същият представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. От така разкритата същност на документа, и тъй като той изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, следва да се направи извод за доказано с неоспорени документи изпълнение на фактурираните СМР. Основното оплакване от страна на касатора е именно кадровата и техническа обезпеченост на изпълнителя "КАР АЛП 43" ЕООД. Според ревизиращият орган, същият не е имал възможността да осигури достатъчно работна сила, която има и необходимата квалификация да извърши описаните СМР, както и съответна техника за целта. За да установи налична кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките, ревизираното дружество е представило разчетно-платежна ведомост за периодите от м. 03.2013 г. до м. 05.2013 г., сметки за изплатени суми на лица, назначени по извънтрудови правоотношения и граждански договори. Самият ревизиращ екип е установил, че през периодите м. 04 и м. 05.2013 г. в "КАР АЛП 43" ЕООД по трудово правоотношение е назначено лицето И. В. Н., на длъжност: "Инкасатор". Съгласно представените сметки за изплатени суми по извънтрудови правоотношения, за периодите от 01.04.2013 г. до 31.05.2013 г., са изплатени общо 3 180,00 лв. на 6 лица. В Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай не са ангажирани доказателства за данъчна измама, осъществена между подизпълнителите по договора. От заключението на изготвената съдебно-счетоводна експертиза е видно, че за процесните периоди по данни от главната книга и дневници за покупки на "ГХН" ЕООД, вещото лице не е установило осчетоводяване на други доставки с предмет СМР - предмет на фактури от други доставчици, различни от "К. А. 43" ЕООД, т. с. няма доказателства по делото, че друга фирма, различна от прекия доставчик, е извършила фактурираните СМР. Следователно не са налице обективни данни, от които може да се приеме, че жалбоподателят е знаел или е могъл да знае, че е налице данъчна измама по смисъла на константната практика на СЕС. Както Съдът на ЕС многократно изтъква в практиката си /решенията по делата "Боник", "Фирин", "ЛВК-56" ЕООД, "Евита-К" и цитираната в тях практика и др./, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. Съгласно решението по делото "М. П." ЕООД - реш. по дело С-18/13 от 13.02.2014 г. обаче, именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с твърденията за липса на материална или кадрова обезпеченост, както и евентуални пропуски в счетоводната отчетност на доставчиците. При липса на установена данъчна измама, такива пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. Относно отправеното искане от страна на процесуалния представител на ответника по касация за прогласяване на нищожността на процесния РА, настоящия съдебен състав намира същото за неоснователно. Оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Във връзка с изложените твърдения за липса на материална компетентност на органа издал акта следва да се изложи следното: Материалната компетентност за издаване на ревизионния акт по отношение на органа, който издава заповедта за възлагане на ревизията произтича по силата на закона - чл. 119, ал. 2 ДОПК, а не по силата на заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Поради това не намира подкрепа в закона тезата, че този орган има само процесуална компетентност да издаде акта, а да няма материална такава. В този смисъл е и ТР № 5 от 13.12.2016 г. на ВАС. По изложените съображения, решението на Административен съд - С. - град не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Поради изхода на спора на касатора не се дължи присъждане на разноски. Ответникът по касация претендира разноски за настоящата инстанция, но не представя доказателства за извършването им съгласно разпоредбата на чл. 80 ГПК, поради което такива не се присъждат. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,