Решение № 10960 от 19.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3507/2015 г.

Решение № 10960 от 19.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 3507/2015 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е касационна жалба на "М. И." ЕООД, чрез пълномощник адв. В. Т. против Решение № 404/26.01.2015 г., постановено по адм. дело № 11211/2014 г. по описа на Административен съд - С. град, в частта, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 2051306699/21.03.2014 г. на ТД на НАП - С., в частта потвърдена с Решение № 1693/23.09.2014 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. при ЦУ на НАП. В касационната жалба се сочи неправилност на обжалваното решение, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон - основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон с твърдения за незаконосъобразност на издадения ревизионен акт, в частта на непризнат данъчен кредит и доначислен ДДС, както и увеличен финансов резултат, съответно доначислен корпоративен данък и лихви, както и твърдения за нарушение на процедурата по издаване на РА. В заключение се претендира отмяна на обжалваното решение, ведно със следващите от това законни последици. Претендират се и направените по делото разноски. О. Д. на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата, като неоснователна. Моли съдът да постанови решение, с което остави в сила оспореното решение и присъди разноски по делото за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред Административен съд - С. град (АССГ) е бил Ревизионен акт (РА) № 2051306699/21.03.2014 г. на ТД на НАП - С., в частта потвърдена с Решение № 1693/23.09.2014 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - С. при ЦУ на НАП, с който на "М. И." ЕООД за ревизираните периоди не е признат данъчен кредит по фактури издадени от "Валстройтранс" ЕООД, "Софстрой БГ" ЕООД, "Строй 05" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Офис консулт груп" ЕООД, "Тони марс" ООД, "Бумеранг 33" ЕООД, "Гео ком - строй" ЕООД и "Строй ремонт инженеринг - 63" ЕООД, доначислен е ДДС на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС, увеличен е финансовия резултат, съответно доначислен корпоративен данък за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., ведно със съответните лихви. С обжалваното в настоящото производство решение, АССГ е отхвърлил жалбата на "М. И." ЕООД срещу обжалвания РА, в частта потвърдена с Решение № 1693/23.09.2014 г. на Директор на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП и осъдил "М. И." ЕООД да заплати на Дирекция "ОДОП" - С. разноски в размер на 4500 лева. За да постанови обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. При преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост, АССГ е анализирал събраните в хода на ревизията доказателства и при липса на други доказателства, обосновал извод за материална законосъобразност на издадения РА. Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Валстройтранс" ЕООД, "Софстрой БГ" ЕООД, "Строй 05" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Офис консулт груп" ЕООД, "Тони марс" ООД, "Бумеранг 33" ЕООД, "Гео ком - строй" ЕООД и "Строй ремонт инженеринг - 63" ЕООД с предмет на доставката стоки и услуги, съдът е приел, че правилно е отказано правото на данъчен кредит, доколкото не се установява реалност на доставките. Съдът е приел, че доставчиците не са намерени в хода на ревизията, а представените от ревизираното лице фактури и касови бонове към част от фактурите не са достатъчни, за да обосноват извод за реалност на доставките. При липса на убедителни доказателства за предаване на стоката и материална обезпеченост на доставчиците, съдът е приел, че не може да се приеме реалност на доставките по процесните фактури. Относно доначислен ДДС на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС, в частта от РА, потвърдена с решение на Директора на "ОДОП" - С., АССГ е приел законосъобразно начислен ДДС за съответните периоди. В тази насока съдът е приел за доказано, че за периодите м. 11.2008 г., м. 04.2009 г., м. 11.2009 г., м. 05.2010 г., м. 07.2010 г., м. 02.2011 г., м. 06.2011 г., м. 12.2011 г. и м. 09.2012 г., "М. И." ЕООД извършило продажби на паркоместа и апартаменти по цени, посочени в нотариалните актове, като същевременно не издавало фактури за извършените продажби. Приел е за доказано, че за периода м. 07.2012 г., "М. И." ЕООД извършило продажба на недвижим имот - апартамент № 4-2 на стойност 176 024,70 лева с включен ДДС, за която били издадени фактури на стойност 78 644,78 лева, с включен ДДС. З. разликата от 97 379,92 лева, дружеството не издало фактури към купувачите на недвижимия имот. Приел е също така за доказано, че за периода м. 12.2010 г. дружеството е извършило продажби на право на строеж на два апартамента с два нотариални акта, за които е издало фактури на стойности, посочени в нотариалните актове. В същото време не е издало фактури и не е начислило ДДС за извършени облагаеми доставки на услугите по СМР във връзка с изграждането на тези апартаменти, при безспорно установения факт за въвеждане в експлоатация на жилищната сграда, в която са построени. Приел е за правилно определена цената на услугата при съпоставка с продажната цена на апартаменти в същата сграда и данъчното събитие на датата на въвеждането в експлоатация на жилищната сграда. Относно увеличения финансов резултат на дружеството, съответно доначислен корпоративен данък за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., в частта потвърдена с решението на директора на Дирекция "ОДОП" - С., АССГ е приел изводите на приходната администрация. Изложил е съображения, че съпоставяйки стойностите на издадените фактури към отразените в РД купувачи за периода 2006 г. - 2011 г. и отразените суми в НА за извършените продажби на недвижимите имоти, се установявало отчетени в по-малко приходи по издадените фактури към част от клиентите или неотчетени приходи при неиздадени фактури. Приел е, че разликата на отчетените в по-малко приходи, правилно била приета от приходната администрация като укрити приходи, поради което правилно на основание чл. 78 от ЗКПО, финансовият резултат бил увеличен с неотчетените приходи през 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и доначислен корпоративен данък. Също така приел, че правилно при ревизията е начислена лихва върху невнесени в срок авансови вноски за периода от 2008 г. и 2011 г., тъй като дружеството било задължено да прави месечни авансови вноски за корпоративния данък, а такива не били внасяни. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Правилно са разрешени спорните по делото въпроси, въз основа на правилно разпределение на доказателствената тежест и при съвкупен анализ на всички събрани писмени доказателства. Обжалваното решение е постановено при правилно прилагане на материалния закон, като изводът на АССГ за материална законосъобразност на РА кореспондира с доказателствата по делото. Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Валстройтранс" ЕООД, "Софстрой БГ" ЕООД, "Строй 05" ЕООД, "Микроконсулт"ЕООД, "Офис консулт груп" ЕООД, "Тони марс" ООД, "Бумеранг 33" ЕООД, "Гео ком - строй" ЕООД и "Строй ремонт инженеринг - 63" ЕООД с предмет на доставката стоки и услуги, основния спорен момент е налице ли е реална доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, респективно на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Реалността на доставката на стоки и/или услуги е основополагаща за законосъобразното упражняване от получателя на съответната доставка на правото на приспадане на платения от него ДДС на доставчика като данъчен кредит. Съобразно нормата на чл. 154, ал. 1 от ГПК и чл. 170, ал. 1 от АПК получателят по доставките носи доказателствена тежест за установяване на твърдяните от него положителни факти, т. е. наличието на облагаеми доставки. Както правилно е приел първоинстанционният съд, наличието на издадени фактури и фискални бонове за част от фактурите при получателя не доказва, че доставките на стоки и услуги са били извършени. По делото не е имало спор по въпроса, че доставчиците "Валстройтранс" ЕООД, "Софстрой БГ" ЕООД, "Строй 05" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Офис консулт груп" ЕООД, "Тони марс" ООД, "Бумеранг 33" ЕООД, "Гео ком - строй" ЕООД и "Строй ремонт инженеринг - 63" ЕООД не са намерени в хода на ревизията и от тях не са представени доказателства за реалност на фактурираните доставки. Същите не са търсени и в хода на съдебното производство, както и не е правена проверка на счетоводството им за счетоводно отразяване на стоките като налични преди доставката им. Правилно АССГ е приел, че представените от получателя по доставката "М. И." ЕООД писмени доказателства - фактури и фискални бонове към част от тях, не са достатъчни, за да обосноват извод за реалност на доставките. Това е така, защото ревизираното лице не разполага с приемо-предавателни протоколи или други доказателства за доказване на релевантния факт за предаване на стоките, респективно за извършване на услугите. Наред с това при липса на доказателства за плащане по банков път и доказателства, от които да се установява, че приложените към фактурите фискални бонове са издадени от регистрирано фискално устройство на доставчиците, не може да се приеме за доказано и плащането на стоките по процесните фактури. Неоснователно е позоваването на касатора на практиката на ВАС и СЕС с аргументи, че липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчиците не е пречка за признаване на правото на данъчен кредит. Основната водеща предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит е реалното извършване на съответната доставка на стоки/ услуги, което следва от разпоредбите на Директива 2006/112 и от националния данъчен закон. В тази насока постоянната практика на ВАС и СЕС, изрично посочва, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо не само получателят да разполага с фактура, а и доставката да е осъществена, но в случая, правилно съдът е приел, че не е доказана реална доставка по фактурите, издадени от "Валстройтранс" ЕООД, "Софстрой БГ" ЕООД, "Строй 05" ЕООД, "Микроконсулт" ЕООД, "Офис консулт груп" ЕООД, "Тони марс" ООД, "Бумеранг 33" ЕООД, "Гео ком - строй" ЕООД и "Строй ремонт инженеринг - 63" ЕООД. С оглед на изложеното, обосновано първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на "М. И." ЕООД срещу процесния РА, в тази му част. В частта от касационната жалба на дружеството относно доначислен ДДС, са изложени оплаквания във връзка с данъка, начислен по две продажби с нот. актове № 193/2011 г. и № 113/2012 г., като касатора признава факта на извършените продажби с нотариалните актове на цената, посочена в тях, както и фактът на неиздадена фактура за извършените продажби, но твърди, че данъкът не е дължим, поради това, че с продажбите се погасяват задължения на дружеството към купувача. Изложени са и оплаквания във връзка с данъка, начислен по други продажби с твърдение, че съдът не е отчел факта на извършено авансово плащане, за което дружеството е издало фактури, поради което счита, че неправилно е определена данъчната основа без за извършено прихващане на направените авансови плащания от цената на недвижимите имоти. Тези доводи са били изложени, както при административното обжалване на ревизионния акт, така и при съдебното му обжалване пред АССГ. С решението на Директора на Дирекция "ОДОП" - С., както и с оспорения съдебен акт е даден правилен и обоснован с приложимото право отговор, че при безспорно установения факт на извършени облагаеми доставки на стоки - продажба на недвижими имоти с нотариални актове и извършени услуги - СМР по изграждането на апартаменти, възниква данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, в първия случай към датата на издаване на нотариалните актове, а във втория - към датата на въвеждане на сградата в експлоатация, поради което на основание чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС, данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли. При изискуемост на данъка и задължение на данъчно задълженото лице да го начисли, неиздаването на фактури за извършените доставки на стоки - недвижими имоти и на услуги - СМР по изграждането на апартаменти, обуславя приложението на разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, поради което ДДС е начислен правомерно. Неоснователен е касационния довод, че данъчно събитие за продажбата на недвижими имоти не настъпва, тъй като с продажбите по нот. актове № 193/2011 г. и № 113/2012 г. се погасяват задължения на дружеството към купувача. Независимо от съществуването на други облигационни отношения между продавача и купувача, продажбата на недвижим имот е възмездна облагаема доставка, а съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Неоснователен е и довода за неотчетени от приходната администрация авансови плащания по доставката на услуги - СМР, тъй като с РД са отчетени всички налични фактури, като за разликата между стойността по фактурите и издадените нотариални актове е доначислен ДДС. О. съдът приема, че при липса на други доказателства или съдебно - счетоводна експертиза, установяваща друг размер на задължението, доводите на ревизираното лице в тази насока са неоснователни и недоказани. Настоящата инстанция счита, че при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, съдът е дал необходимите указания до страните за фактите, подлежащи на доказване и тежестта за доказването им, като твърденията на ревизираното лице за различен размер на доначисления ДДС не са доказани. В частта от касационната жалба на дружеството относно увеличения финансов резултат на дружеството, съответно доначислен корпоративен данък за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., в частта потвърдена с решението на директора на Дирекция "ОДОП" - С., са изложени оплаквания, че не са отчетени всички извършени плащания по продажбите на недвижими имоти в резултат на което незаконосъобразно е увеличен финансовия резултат на дружеството за ревизираните периоди и доначислен корпоративен данък. Настоящата инстанция споделя изводите на АССГ, че съпоставяйки стойностите на издадените фактури към отразените в РД купувачи за периода 2006 г. - 2011 г. и отразените суми в НА за извършените продажби на недвижимите имоти, се установява разлика, която съставлява неотчетени приходи по извършените доставки, поради което законосъобразно е увеличен финансовият резултат с неотчетените приходи през 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. и доначислен корпоративен данък. Настоящата инстанция счита, че при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, съдът е дал необходимите указания до страните за фактите, подлежащи на доказване и тежестта за доказването им, като твърденията на ревизираното лице за различен размер на доначисления корпоративен данък не са доказани. Безспорно също така е установено, че дружеството е било задължено да прави месечни авансови вноски за корпоративния данък, и тъй като такива не са внасяни, правилно съдът е приел, че с издадения РА е начислена лихва върху невнесени в срок авансови вноски за периода от 2008 г. и 2011 г. По тези съображения, изложените в касационната жалба доводи са неоснователни, а оспореното решение като правилно, следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, претенцията на касатора за разноски е неоснователна. Неоснователна, се явява и претенцията на ответника по касация за разноски, доколкото такива са присъдени за първата инстанция, а претенцията за разноски за касационната инстанция не е конкретизирана по размер. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,