Решение № 536 от 14.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5487/2012 г.

Решение № 536 от 14.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5487/2012 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Еделвайс трахтен и спортсуер" ЕООД - гр. Габрово, представлявано от управителя Бернд Ерих Георг Шьонвелдер, чрез пълномощника адв. Цачева, против решение № 31/24.02.2012 г. на Административен съд - В. Търново, постановено по адм. д. № 752 по описа за 2011 г. на този съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 071100641/27.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В. Търново, потвърден в обжалваната част с Решение № 343/15.07.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново. Със същото решение дружеството е осъдено да заплати на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП сумата в размер на 801 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение. Касаторът твърди, че решението е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, вследствие нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Поддържа, че неправилно съдът е счел, че РА съставлява валиден акт, тъй като същият е издаден в нарушение на сроковете, предвидени в чл. 114 ДОПК. По подробно изложени съображения възразява срещу водещия извод на административния съд, че правилно на ревизираното лице не е признато право на приспадане на данъчен кредит, тъй като през периода 1.07.2008 г. - 23.06.2011 г. (датата на въвеждане в експлоатация) не е съществувал обективно актив, който да е бил предоставен за ползване на ревизираното лице. Изложени са и оплаквания за неправилност на съдебното решение в частта, с която е приет за законосъобразен РА досежно определените задължения за корпоративен данък, като са извлечени аргументи, поддържани в частта по спора относно ДДС. По тези съображения касаторът, чрез пълномощника си адв. Цачева, моли за уважаване на жалбата и отмяна на РА. Претендира разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП я е оспорил с доводи, изложени в писмен отговор от гл. юрисконсулт Русева. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Еделвайс трахтен и спортсуер" ЕООД - гр. Габрово, против РА № 071100641/27.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В. Търново, потвърден в обжалваната част с Решение № 343/15.07.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново в обжалваната част, с която на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди месеци 10, 11 и 12.2008 г., 06 и 07.2009 г. и 08, 09 и 10.2010 г. в размер на 13 738.66 лв. и са начислени лихви в размер на 2 689.21 лв., както и в частта, с която е определен корпоративен данък за внасяне по ЗКПО за 2008 г. и 2009 г. в общ размер на 1007.43 лв. и са начислени лихви в размер на 145 лв. Съдът е приел, че оспореният РА съставлява валиден данъчен акт, издаден в съответствие с процесуалноправните разпоредби на ДОПК, както и при спазване на материалноправните норми на ЗДДС и ЗКПО. Счел е, че ревизията е протекла в резултат на валидно възлагане и е приключила в законоустановения срок. По-нататък в мотивите на обжалваното решение е възпроизведена подробно установената фактическа обстановка, като са обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност приобщените в административната и съдебната фази на спора писмени доказателства, както и изслушаната съдебно-икономическа експертиза. В тази връзка административният съд е приел за установено по делото, че макар с договор за наем от 1.07.2008 г., сключен между Галя Кубратова Шонвелдер и Бернд Ерих Георг Шонвелдер (наемодател) и "Еделвайс трахтен и спортсуер" ЕООД (наемател), да е уговорено наемодателят да предостави на наемателя за временно и възмездно ползване втори етаж от собствена масивна сграда с площ 120 кв. м., находяща се в гр. Габрово, ул. "Нова махала" № 58, предметът на договора не е ползван преди 23.06.2011 г. Конкретно, при извеждането на извода, че преди тази дата сградата е била в процес на строеж и не е била експлоатирана, съдът се е основал на приложените по преписката Протоколи № № 644/16.12.2008 г., 1009967/23.10.2010 г. и 1013504/20.12.2010 г. и на заключението на споменатата експертиза, съгласно което начисляването на амортизации върху създадения дълготраен нематериален актив "Моделиерна" е започнало на 1.07.2011 г. Релевирал е също и представения от жалбоподателя в съдебната фаза Договор от 3.10.2011 г., нотариално заверен на 4.10.2011 г., с който е изменен първоначалният договор от 1.07.2008 г., в което е посочено, че реалното ползване от наемателя на процесния втори етаж от жилищната сграда е започнало на 23.06.2011 г. и е за срок до 1.07.2018 г. и е изменен чл. 18 от първоначалния договор, като е предвидено, че разходите за извършеното подобрение по отношение доизграждането на втория етаж и покривната конструкция на сградата остават за сметка на наемателя и дължимият наем няма да се приспада от тях. Така визираните съществени изменения в чл. 18 от първоначалния договор са мотивирали съда да приеме, че в случая поначало не се е предвиждало в действителност извършените строителни услуги по изграждането на втория етаж и покривната конструкция да бъдат заплатени на ревизираното дружество от собствениците на имота (които несъмнено са свързани лица), поради което е налице хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2, пр. първо от ЗДДС. В заключение на изводите си в частта на спора по приложението на ЗДДС, административният съд е счел, че в разглеждания случай не е налице изключението на чл. 70, ал. 3, т. 3 ЗДДС, тъй като извършените СМР и вложените строителни материали не представляват ремонт по смисъла на § 1, т. 31 от ДР на ЗДДС, както изисква чл. 70, ал. 3, т. 3 ЗДДС, като наред с това през ревизираните периоди жалбоподателят не е притежавал качеството на държател/ползвател на актива "втори етаж от сграда", доколкото такъв обективно не е съществувал - обстоятелство, допълнително подкрепено и от обсъдените по-горе изменения в първоначалния договор. Според съда, установеното от експертизата обстоятелство за начина на осчетоводяване на процесните фактури, не променя горните изводи, доколкото счетоводното отразяване на активите следва да съответства на действителните отношения по придобиването им. Досежно извършеното от приходната администрация увеличение на данъчния финансов резултат на дружеството за 2008 г. със сума в размер на 2 876.21 лв. и за 2009 г. със сума в размер на 7 001.55 лв. на основание чл. 16, ал. 2, т. 3, пр. последно ЗКПО, съгласно който за отклонение от данъчно облагане се смята и изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността, първоинстанционният съд е намерил същото за законосъобразно предприето. В тази връзка е споделен извода на ревизиращите органи, че дружеството е получило средства, които са вложени в обект, собственост на други лица, който се ползва от дружеството едва след въвеждането му в експлоатация през 2011 г., затова и начислените разходи за лихви са такива, касаещи дейността на свързаните лица, а не на дружеството. Налице е хипотезата на чл. 77, ал. 1 ЗКПО и това законосъобразно е установено от органите по приходите. Решението е правилно. Основните оплаквания на касатора са за неправилна преценка от страна на административния съд, че РА съставлява валиден данъчен акт, алтернативно - за неправилна преценка на доказателствата и за необосновани изводи, довели и до неправилно приложение на материалния закон. Касаторът счита, че сградата, по отношение на която има сключен договор за наем, била завършена в груб строеж към 16.11.2008 г., независимо от факта, че удостоверението за това е от 19.07.2010 г., като твърди, че съдът е следвало да съобрази Протокол № 644/16.11.2008 г., издаден в хода на проверката, приключила с издаване на АПВ № 801920/17.11.2008 г., с който данъчната администрация е установила, че към тази дата е била изпълнена покривната конструкция и е била покрита с керемиди, което според касатора означавало, че сградата е завършена до етап "груб строеж" съгласно § 5, т. 46 от ДР на ЗУТ. Наред с това касаторът счита, че неправилно съдът е счел, че са налице предпоставки за приложението на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, като поддържа твърдението, релевирано и пред административния съд, че е налице хипотезата на безвъзмездна услуга от държател за подобрение на нает актив. Поддържа още оплакването, че с РА са нарушени принципите за защита на законовите очаквания и правна сигурност, тъй като с издадени преди него АПВ приходната администрация била формирала у него разумното убеждение, че за него е възникнало право на данъчен кредит. Оплакванията са неоснователни. Неоснователно е възражението за допуснати процесуални нарушения по възлагането на ревизията и продължаването на срока за извършването й. Административният съд е изследвал въпроса за валидността на акта, доколкото е длъжен служебно да следи за валидността на акта, както и поради направено и пред него възражение за нищожност на РА. Правилен в тази връзка е формираният извод, че при възлагането на ревизията не са допуснати нарушения, както и че ревизионното производство се е развило и приключило в срока по чл. 114, ал. 2 ДОПК. Основателен е доводът на ответника по касация, че тълкуването на последната норма от страна на касатора е изопачено и в противоречие с разума на закона, като недопустимо се стеснява приложното поле на цитираната разпоредба. Неоснователно е и възражението относно датата на завършване на сградата в груб строеж. Следва да бъде споделена тезата на ответника, че въпросът за актовете и протоколите, издавани по време на строителството, е уреден със специална Наредба № 3 от 31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството. В тази връзка всички извършени строителни работи се установяват с издаване на съответни актове от компетентните органи. По делото са приложени Удостоверение от 19.07.2010 г. за завършване на сградата в груб строеж, както и Удостоверение от 23.06.2011 г. за въвеждане в експлоатация, които административният съд правилно е съобразил при формиране на решаващите си изводи, тъй като това са официалните документи, установяващи настъпването на релевантните факти за данъчното облагане на ревизираното лице. Позоваването от касатора на Протокол за посещение на обекта от страна на органи по приходите, които нямат контролни правомощия в областта на строителството. Още повече, че в цитирания протокол (както и в други два, посочени по-горе в мотивната част на настоящия съдебен акт) е направена и фактическата констатация, че сградата е в процес на строеж и не се експлоатира, но това обстоятелство избирателно се заобикаля от касатора и не се релевира при изграждане на неговата теза. Неоснователни са и оплакванията в касационната жалба за неправилно приложение на материалния закон. Правилно административният съд е приел в постановеното решение, че не е налице хипотезата на чл. 9, ал. 2, т. 4 ЗДДС, след като от доказателствата по делото е установено, че до 23.06.2011 г. активът - предмет на наемния договор, не е съществувал. Правилно е съобразено наред с това, че в представения от самото ревизирано дружество Договор от 3.10.2011 г., с който е изменен първоначалния договор от 1.07.2008 г., е посочено изрично, че ползването на обекта е започнало от 23.06.11 г., а така също е променена и друга съществена уговорка на договора, като е предвидено, че разходите за извършеното подобрение (по доизграждането на втория етаж и покрива) остават за сметка на наемателя и дължимият наем няма да се приспада от тях. Както основателно поддържа ответника, последното съставлява решаващ аргумент при даване отговор на въпроса дали става въпрос за възмездни или безвъзмездни доставки на строителни материали и услуги от страна на ревизираното дружество, тъй като не остава никаква насрещна престация, дължима от собствениците на имота срещу разходите, извършени от дружеството за извършване на тези доставки. С оглед изложеното, законосъобразен е изводът на първостепенния съд за приложимост на нормата на чл. 70, ал. 1, т. 2, пр. първо ЗДДС. Решението в частта по приложението на ЗДДС като правилно следва да бъде оставено в сила. Неоснователна е и жалбата срещу решението в частта му досежно приложението на ЗКПО. В тази насока са изложени изключително подробни мотиви от административния съд, които се споделят изцяло от настоящата инстанция и не следва да бъдат преповтаряни. Съгласно чл. 77, ал. 1 ЗКПО, разходите, отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Това налага извод за неоснователност на жалбата срещу РА досежно извършеното увеличение на данъчния финансов резултат за 2008 г. и 2009 г. на основание чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО. Като е достигнал до аналогичен извод, съдът е постановил правилно решение и в тази част, което следва да бъде оставено в сила. Независимо от резултата по делото, юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция не следва да бъде присъждано на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, тъй като в проведеното съдебно заседание страната не е защитавана и представлявана от юрисконсулт. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение