Решение № 3314 от 8.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9991/2010 г.

Решение № 3314 от 8.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9991/2010 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Наталия Димитрова Ефремова със съдебен адрес гр. София, ул. "Стефан Караджа", № 18, ет. 2, ап. 5 против решение № 1920/14.06.2010 г. на Административен съд София - Град, I отделение, 5 състав, постановено по адм. д. № 2820 по описа за 2010 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на Н. Ефремова срещу РА № 2000906367/13.01.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София - град, потвърден с Решение № 366/16.03.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - София и лицето е осъдено да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер на 418,75 лева. От съдържанието на жалбата може да се извлече касационно основание, регламентирано в чл. 209, т. 3 АПК, съставляващо неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, необоснованост. Касаторът счита, че съдът неправилно е квалифицирал закупуването от Ефремова на нов автомобил "Тойота", модел "Приус" с рама № JTDKB20UX07620539, двигател INZ4482068, като вътреобщностно придобиване (ВОП). В РА се потвърждава факта, че датата на доставката, респективно на данъчното събитие, е датата на която е издадена фактурата за придобиване на МПС - 5.12.2007 г.. Това означава, че собствеността върху автомобила е прехвърлена и той фактически е получен от лицето на цитираната дата. Мястото на доставката е в Кралство Белгия, което е отбелязано във фактурата и което е видно от намерението на Ефремова да ползва автомобила в тази държава. На 3.12.2007 г. автомобилът е регистриран с постоянни белгийски номера. Въз основа на тези факти касаторът се аргументира с наличието на обективни доказателства за намеренията му относно крайното потребление на автомобила в Кралство Белгия. Посочените факти и доказателства не са оспорени от приходната администрация. Анализирайки нормата на чл. 13 ЗДДС Ефремова счита, че изпращането и транспортирането от територията на страната до територията на друга държава членка, представляват характеристики на самото придобивано МПС. В този смисъл те следва да са налични към датата на доставката, за да се квалифицира същата като ВОП. Разпоредбата на чл. 13 ЗДДС не поставя никакви времеви рамки, в които автомобилът да се транспортира до друга държава членка. Мястото на облагане съгласно общностното право се определя от мястото на потребление на автомобила. Определящо за квалификацията на една доставка като ВОП е намерението на купувача и то към датата на доставката. Последващото завръщане на Ефремова в РБ за новогодишните празници и регистрацията на автомобила в страната ни, не променя със задна дата обсъдените по - горе обстоятелства. Белгийският продавач не е начислил данък поради дипломатическото качество на Ефремова към датата на доставката и мястото на същата. В този смисъл неправилно е обсъдено от съда Тълкувателно съобщение на ЕК относно процедурите за регистрация на МПС с произход от други държави членки (2007/С 68/04). Съгласно чл. 138, § 2, б. "а" от Директивата за ДДС за да се получи освобождаването по т. 3.05.01. б. а, трябва да бъде доказано, че новото транспортно средство е изпратено, или транспортирано от или за клиента по местоназначение извън държавата членка на произход, но в рамките на Общността. В касационната жалба алтернативно се излагат доводи, че процесния ВОП би бил освободен, на основание чл. 65, ал. 2, т. 1, предложение второ от ЗДДС, поради качеството на Ефремова на чл. на дипломатическото представителство на РБ в Кралство Белгия към датата на данъчното събитие. Освободени са ВОП с място на изпълнение на територията на страната когато получатели са лицата по чл. 174, ал. 1 ЗДДС. Нормата на чл. 65 не препраща към процедурата по чл. 174 ЗДДС за възстановяване на данъка, което е и невъзможно. В касационното производство са представени копие от Официален вестник на ЕС/18.04.09 г. по дело С - 84/09 г. и за сведение копие от Решение на СЕС от 18.11.2010 г. по дело С - 84/09 г. във връзка с преюдициално запитване относно тълкуването на чл. 20, първа алинея и чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС и тълкуването на чл. 2, § 2, б. б от Директива 2006/112. По съображения, изложени в писмени бележки и поддържани в съдебно заседание касаторът е пледирал чрез пълномощника си адв. Иван Летников за уважаване на жалбата и присъждане направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП, редовно призован, не е изразил становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. От фактическа страна е установено, че Наталия Ефремова е закупила от Кралство Белгия лек автомобил марка "Тойота", модел "Приус", рама № JTDKB20UX07620539, двигател INZ4482068, мощност от 57/78 KW и обем 1497 куб. см., с фактура № 11 - SIV07 - 2769/5.12.2007 г., издадена от "Тойота сити" NV - Белгия. Цената на придобиване е 18 784,31 евро. Автомобилът е регистриран в България на 2.01.2008 г.. Ефремова и нейният съпруг Славчо Богоев не са подали декларация по чл. 168, ал. 1 - 3 ЗДДС, поради което приходните органи са установили задължения на ФЛ по ЗДДС в размер на 3 673,89 лв. и съответните лихви, представляващи, (като СИО) - част от дължимия данък за извършеното ВОП. При така възприетите факти съдът е формулирал изводи за следното: Закупеният от Ефремова автомобил представлява ново превозно средство, съгласно легалното определение на § 1, т. 17, б. "в" ДР на ЗДДС и в случая е налице ВОП в хипотезата на чл. 13, ал. 2 ЗДДС. За доставчикът "Тойота сити" NV съществува ВОД и той не е начислил ДДС на това основание, а не поради дипломатическият статут на Ефремова. По реда на чл. 62, ал. 1 ЗДДС е определено място на изпълнение на територията на страната, поради което данъкът е станал изискуем от лицето, като извършило ВОП съгласно чл. 84 от ЗДДС. Поради обстоятелството, че Ефремова е физическо лице, нерегистрирано по ЗДДС, то облагането е извършено чрез специалния способ на чл. 168 ЗДДС. Съдът не е възприел довода, че транспортът следва да е осъществен в момента на продажбата или непосредствено след това. Същевременно е посочил за приложима разпоредбата на т. 3.05.1, б. "а" от Тълкувателно съобщение на Комисията, тъй като даденото там определение за "ново превозно средство" съвпада напълно с легалното определение от ЗДДС. В цитираната точка изрично е посочено, че ДДС ще бъде дължим в държавата членка, към която превозното средство е придвижено. Съдът е преценил като неоснователни алтернативно поддържаните възражения че ВОП е освободен на основание чл. 65, ал. 2, т. 1, предложение второ вр. с чл. 174, ал. 1, т. 4 ЗДДС. По този повод се е позовал на преамбюла на Виенската конвенция за дипломатическите отношения, съобразно който "привилегиите и имунитетите се предоставят не за изгода на отделни лица, а за осъществяване на функциите на дипломатическите представителства, като органи, представляващи държавите". Съгласно чл. 34, б. "а" от Виенската конвенция за дипломатическите отношения, дипломатическият агент се освобождава от всички данъци и такси, лични и имуществени, държавни, областни и общински, с изключение на косвените данъци, които обикновено се включват в цената на стоките или на услугите. ДДС е косвен данък. Обжалваното решение е правилно и трябва да бъде оставено в сила. По силата на чл. 2, т. 3 ЗДДС всяко възмездно ВОП на нови превозни средства с място на изпълнение на територията на страната се облага с ДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 13, ал. 1 ЗДДС ВОП е придобиване на право на собственост върху стока, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която стока се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е ДЗЛ, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. На основание ал. 2 от цитирания текст за ВОП се счита и придобиване на ново превозно средство, което се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, независимо дали доставчикът е ДЗЛ за целите на ДДС в друга държава членка. В процесния казус е безспорно, че Ефремова е придобила лекия автомобил като нов в Кралство Белгия, за което обстоятелство и е издадена фактура № 11 - SIV07 - 2769/5.12.07 г. от "Тойота сити" NV. Установено е също така, че автомобилът е транспортиран до България, където е регистриран на 2.01.2008 г.. С оглед текста на чл. 62, ал. 1 ЗДДС мястото на изпълнение на ВОП е на територията на страната, когато стоките пристигнат и превозът им завършва на нейна територия. Настоящият касационен състав не споделя довода на касатора, според който изпращането и транспортирането на стоката, като характеристика на придобиването на МПС, следва да са налични към датата на доставката, за да се квалифицира същата като ВОП, тоест автомобилът да е доставен с транзитни номера до България от продавача, непосредствено след закупуването му. Дефиницията по чл. 13 ЗДДС изисква не само придобиване на правото на собственост върху стоката, но и нейното транспортиране до друга държава членка. Самият ВОП се счита за изпълнен по силата на чл. 62, ал. 1 ЗДДС, когато превозът завърши на територията на страната. Идентичен е и текстът на чл. 40 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета относно общата система на ДДС (директивата). В този смисъл е съдебната практика (Решение № 2204/14.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 7651/2010 г., I о.). В т. 1 от решението по дело С - 84/09 г. съдът е посочил, че чл. 20, първа алинея и чл. 138, § 1 от директивата следва да се тълкуват в смисъл, че определянето на дадена сделка като ВОД или ВОП не може да зависи от спазване на какъвто и да било срок, в който трябва да започне или завърши превозът на разглежданата стока от държавата членка на доставката към държавата членка по местоназначението. В особения случай на придобиване на ново превозно средство по смисъла на чл. 2, § 1, буква б), подточка ii) от тази директива определянето на една сделка като ВОП трябва да се извърши посредством обща преценка на всички обективни факти, както и на намерението на придобиващото лице, стига това намерение да е подкрепено с обективни доказателства, позволяващи да се определи държавата членка, в която е планирано крайното потребление на съответната стока. Именно намерението за планираното крайно потребление е основния спорен въпрос по настоящото дело. Регистрирането на автомобила с постоянни контролни номера в Кралство Белгия на 3.12.2007 г. не може да обективира по безспорен начин намерението на Ефремова за крайно потребление на автомобила в тази държава. Това е така, защото на 2.01.2008 г. той е бил регистриран с постоянни номера в РБ, което е напълно нелогично при положение, че лицето е възнамерявало да ползва автомобила в Кралство Белгия и то за цели на българското дипломатическо представителство. В подкрепа на този извод е обстоятелството, че белгийският продавач не е начислил ДДС, което указва на извършен от негова страна ВОД. Съгласно т. 28 от Решението по дело С - 84/09 г. "вод и ВОП представляват в действителност една и съща икономическа операция". Освобождаването от облагане на ВОД съответства на облагането при ВОП, по който начин се избягва двойното данъчно облагане. Ефремова не е заплатила данък при придобиване на автомобила в Кралство Белгия, но дължи ДДС след завършване на ВОП в РБ. Обосновани са първоинстанционните мотиви по отношение причините за неначисляване на ДДС в Кралство Белгия, което не се дължи на качеството на Ефремова, като чл. на дипломатическо ни представителство. На л. 50 по делото е приложена заповед № РД - 13 - 112 - А/13.05.2005 г., с която Славчо Богоев, действащ като министър на здравеопазването командирова Наталия Димитрова Ефремова - държавен експерт в отдел "административни актове и договори" в дирекция "Правна" на МЗ в град Брюксел - Кралство Белгия, като постоянен представител на МЗ в Мисията на РБ към ЕО в Брюксел с дипломатически ранг "втори секретар". Съгласно разпоредбата на чл. 65, ал. 2, т. 1 ЗДДС освободени са ВОП на стоки с място на изпълнение на територията на страната, когато получатели са лицата по чл. 172, ал. 2 и чл. 174, ал. 1. В нормата на чл. 174, ал. 1, т. 1 ЗДДС е регламентирано, че се възстановява начисления данък по доставки, по които получатели са дипломатически представителства. Касационната инстанция счита, че в процесния казус автомобилът е придобит от Ефремова в личното й качество, а не от името и за сметка на дипломатическото представителство на РБ в Кралство Белгия, поради което извършеният ВОП с място на изпълнение територията на РБ не е освободен от облагане с ДДС. В подкрепа на този извод е цитираната от първоинстанционния съд разпоредба на чл. 34 от Виенската конвенция за дипломатическите отношения - "дипломатическият агент се освобождава от всички данъци и такси, лични и имуществени, държавни, областни и общински, с изключение на косвените данъци, които обикновено се включват в цената на стоките или на услугите". ДДС е косвен данък, поради което същият попада в приложението на цитираната норма. Решението на АССГ е правилно и трябва да бъде оставено в сила. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение