Решение № 2880 от 2.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9692/2020 г.

Решение № 2880 от 2.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9692/2020 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД, притежаващо [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Сливен, [улица], депозирана чрез адвокат - пълномощник, против Решение № 105/7.07.2020 г. на Административен съд Сливен, постановено по адм. д. № 115 по описа за 2020 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р - 02002019003266 - 091 - 001/29.11.2019 г. на ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № 36/18.02.2020 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП, с който на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 141 213, 45 лева, от които: За данъчен период 01.03. - 31.03.2019 г. - 62 588 лв.; За данъчен период 01.04 - 30.04.2019 г. - 31 684, 45 лв.; За данъчен период 01.06 - 30.06.2019 г. - 15 647 лв.; За данъчен период 01.07 - 31.07.2019 г. - 31 294 лева, по 7 броя данъчни фактури, издадени от "Адвайзър груп" ЕООД. В полза на Д "ОДОП" при ЦУ на НАП е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 4354 лева. Касаторът твърди, че съдебното решение е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, защото е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. Счита, че незаконосъобразно са приобщени и ценени писмени доказателства от ревизията на "Сноу топ 1" ЕООД, след крайния срок за приключване на процесната ревизия, посочен в ЗИВРР - 02002019003266 - 020 - 004/27.08.2019 г. - 26.09.2019 година. Позовава се на изричните констатации, направени в РД № Р - 02002019003266 - 092 - 001/8.11.2019 г. за реалност на спорните доставки, който РД е със сезираща и доказателствена функция, съдържа мотиви към оспорения РА, издаден на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД. В КЖ се прави извод, че РД съставлява официален документ, който на основание чл. 179 ГПК обвързва съда с мотиви за реално осъществени доставки. При извършена ревизия по общия ред, в задължение на приходните органи било да докаже нереалността на доставките, въз основа на която не е признато правото на данъчен кредит. Ревизионният акт, издаден на трето по спора ЮЛ - "Сноу топ 1" ЕООД не може да противопостави констатациите си на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД, което дружество не е участвало в ревизионното производство на "Сноу топ 1" ЕООД. В касационното производство е приет неоспореният АПВ № П - 02002019072160 - 004 - 001/8.05.2019 г., издаден от ст. инспектор по приходите Д. Хальова на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД с който е възстановен данък по фактури № 04046110001/27.02.2019 г., № 0404610002/28.02.2019 г., с предмет "машинен елемент - основа МВ - 910". Касаторът твърди, че фактите и обстоятелствата, установени във връзка с едни и същи доставки са третирани от приходните органи по диаметрално противоположен начин в АПВ и в РА, което според него е в нарушение на принципите за правна сигурност и оправдани правни очаквания. Административният съд не обсъдил и заключението по ССчЕ. Отделните оплаквания са конкретизирани подробно в КЖ. Касаторът моли за уважаване на КЖ, отмяна на РА в оспорената част и присъждане направените разноски. Ответникът по КЖ - Д "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП не е изразил становище по нея. Представителят на ВАП дава заключение за неоснователност на КЖ. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на обжалваното решение и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за доказано следното: Касационната жалба е депозирана от страна по делото, в срока по АПК и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, поради което жалбата е процесуално допустима. Разгледана по същество КЖ е основателна. По делото е установено следното: Със ЗВР № Р - 02002019003266 - 020 - 001/21.05.2015 г., е възложена ревизия на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД, със седалище в гр. Сливен за ДДС. Заповедта е изменена с няколко последващи заповеди, като със ЗИВРР № Р - 02002019003266 - 020 - 005/25.09.2019 г. срокът на ревизията е удължен до 28.10.2019 година. Съставен е РД № Р - 02002019003266 - 092 - 001/8.11.2019 г. от П. Димов - гл. инспектор по приходите - ръководител на ревизията и от С. Хабил - гл. инспектор по приходите, като на стр. 14 и във връзка с фактурите за клиента "Адвайзър груп" ЕООД е констатирано следното: "... След анализ на всички събрани в производството доказателства и на извършената насрещна проверка на "Адвайзър груп" ЕООД ревизиращият екип счита, че издадените фактури обуславят реално извършени доставки на стока. Приемо - предавателните протоколи за стоката, извършеното разплащане, счетоводните отразявания обективират реално извършване на доставката на стока. Ревизиращият екип, на база установената фактическа обстановка и като съобрази практиката на ВАС и СЕС (решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С - 80/2011 г. и С - 142/2011 г., както и решения по дела С - 273/11 г., С - 285/11 г., С - 18/13 г.), признава на лицето правото на приспадане на данъчен кредит по фактури с номера 1000000043/29.03.2019 г., 1000000043/28.03.2019 г., 1000000041/26.03.2019 г., 1000000039/24.03.2019 г., 1000000040/24.03.2019 г., 1000000042/27.03.2019 г., всичките с клиент "Адвайзър груп" ЕООД...". Съставен е РД № Р - 22221419002465 - 092 - 001/23.08.2019 г. от П. Пачева - гл. инспектор по приходите - ръководител ревизията и от П. Иванов - гл. инспектор по приходите на "Сноу топ 1" ЕООД, след което е издаден РА № Р -22221419002465 - 091 - 001/25.11.2019 г. от В. Велкова - началник сектор, възложил ревизията и от П. Пачева - гл. инспектор по приходите - ръководител на ревизията. С протокол № 13002451/29.11.2019 г. на М. Бораджиева и П. Димов са приобщени доказателства, свързани с ревизията на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД: РА от 25.11.2019 г., разпечатка от информационна система за обмяна на информацията, справка на валидация на ДДС номер. Издаден е РА № Р - 02002019003266 - 091 - 001/29.11.2019 г. от М. Бораджиева - началник сектор, възложил ревизията, и от П. Димов - гл. инспектор по приходите - ръководител ревизията, на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД. В РА е записано, че за резултатите от ревизията е съставен РД № Р - 02002019003266 - 092 - 001/8.11.2019 г., неразделна част от този РА. С Решение № 36/18.02.2020 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП, е потвърден ревизионния акт на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД, с който са установени дължимите от дружеството задължения за данъци, както следва: За данъчен период 01.03. - 31.03.2019 г. - 62 588 лв.; За данъчен период 01.04 - 30.04.2019 г. - 31 684, 45 лв.; За данъчен период 01.06 - 30.06.2019 г. - 15 647 лв.; За данъчен период 01.07 - 31.07.2019 г. - 31 294 лева. Предмет на фактура № 0404610001/27.02.2019 г. е "машинен елемент - основа - МВ - 910", предмет на фактура № 0404610002/28.02.2019 г. е "машинен елемент - основа - МВ - 910", предмет на фактура № 0404610003/25.03.2019 г. е "машинен елемент - калъп - DSL - 5000, предмет на фактура № 0404610004/25.03.2019 г. е "машинен елемент - калъп - DSL - 5000", предмет на фактура № 0404610005/26.03.2019 г. е "машинен елемент - основа - МВ - 910", предмет на фактура № 0404610006/27.03.2019 г. е "машинен елемент - основа - МВ - 910", предмет на фактура № 0404610007/28.03.2019 г. е "машинен елемент - основа - МВ - 910". По делото са събрани договори, приемо - предавателни протоколи и фактури. Изслушани са заключения по ССчЕ и по СТЕ. Административният съд ги е преценил като частни писмени доказателства, противоречащи на останалите доказателства. Съдът се е мотивирал, че макар да има доказателства, установяващи, че стоки, идентични по вид и количество на тези по процесните фактури, са реализирани като последващ ВОД за Гърция за DASTERI SISTEMS S. А., то липсвали категорични данни, че машинните елементи, предмет на ВОД са придобити от "Адвайзър груп" ЕООД, а не от друг доставчик. Съдът не е ценил заключенията по двете експертизи и показанията на свидетеля Шопов, а е дал вяра на доказателствената стойност на документите от ревизията на "Сноу топ 1" ЕООД. Според административния съд законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС по фактурите, издадени от "Адвайзър груп" ЕООД. Позовал се е на приетото в решение на СЕС от 13.12.1989 г. по дело С - 342/87 г., а именно: "не е възможно приспадането на данък, дължим единствено поради вписването му във фактурата, т. к. това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка, и ако всеки фактуриран данък може да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължимия данък, то данъчната измама би била по - лесна... " Обжалваното съдебно решение е валидно и допустимо, но неправилно, като необосновано. По отношение реалността на доставките са събрани писмени доказателства - протоколи, договори и фактури, които самите органи по приходите са преценили като достатъчно обосноваващи реалността на доставката, видно от констатациите, съдържащи се в РД № Р - 02002019003266 - 092 - 001/8.11.2019 г. от П. Димов - гл. инспектор по приходите - ръководител на ревизията и от С. Хабил - гл. инспектор по приходите и в АПВ № П - 02002019072160 - 004 - 001/08.05.2019 г., издаден от ст. инспектор по приходите Д. Хальова на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД. Управителят на "Адвайзър груп" ЕООД на свой ред е депозирал изисканите от НАП документи, по повод на което са съставени протоколи за извършени насрещни проверки с номера: П - 22220519095171 - 141 - 001/24.06.2019 г., П - 22220519131817 - 141 - 001 - 001/21.08.2019 г., П - 22220519148129 - 141 - 001/16.09.2019 година. В подкрепа на тези мотиви са констатациите на вещото лице по ССчЕ, за редовно водената отчетност в "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД и проверените плащания по доставките, предимно по банков път. Съгласно разпоредбата на чл. 120, ал. 2 ДОПК РД се прилага към РА и е неразделна част от него. Ревизионния доклад съдържа мотивите към РА, като в случая констатациите от РД за реалност на доставките противоречат на разпоредителната част на РА, с която се отказва правото на приспадане на данъчен кредит по тях. Не е спорно по делото, че за да откаже правото на данъчен кредит с оспорения РА, приходната администрация е преценила РД и РА, издадени на "Сноу топ 1" ЕООД. Срокът за извършване на ревизията на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД е до 28.10.2019 г., но РД на "Сноу топ 1" ЕООД е съставен на 23.08.2019 г., а РА на "Сноу топ 1" ЕООД е издаден на 25.11.2019 г., т. е. след срока за приключване на ревизията на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД. Освен това, РД и РА на "Сноу топ 1" ООД са приобщени на 29.11.2019 г. към ревизията, извършвана на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД и на тази дата е издаден РА на последното дружество. При положение, че приобщаването с протокол на доказателствата и издаването на административния акт са извършени в един и същи ден, не е доказано по делото кое действие на ревизиращите органи е първото във времето. Следва да се има предвид, че ревизията е извършена по общия ред, респективно върху приходната администрация пада доказателствената тежест да установи това обстоятелство, както и участието на РЛ в данъчна измама, което не е направено по делото. В този смисъл е основателен довода на пълномощника на касатора, че РД, РА на "Сноу топ 1" ЕООД и протокола за приобщаването им, трябва да се изключат от доказателствата по делото, вследствие на което оспорения РА на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД е незаконосъобразен и следва да бъде отменен. Разноски: В първоинстанционното производство жалбоподателят е направил разноски общо в размер на 5270 лв., за което са представени писмени документи и списък. В касационното производство дружеството е направило разноски съгласно списъка общо в размер на 5929 лв. или общо на "ЧОЛАКОВИ - МХ" ООД трябва да бъдат присъдени разноски за двете инстанции - 10499 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение