Решение № 5456 от 7.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК). Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Варна при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция по приходите (НАП) и на Агрозах ЕООД [населено място], чрез процесуален представител, против решение 139/20.10.2021г.,постановено по адм. дело 444/2020г. на Административен съд - Шумен. Данъчният орган обжалва решението в частта, с която по жалба на дружеството е отменен ревизионен акт Р-03002720000352-091-001/07.08.2020г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Варна, потвърден с решение 239/23.10.2020г. на директора на дирекция "ОДОП" - Варна, в частта относно установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период октомври 2019г. за разликата над 13 297.40лв. до 24 737.34лв., главница и лихва за разликата над 986.30лв. до 1 363.16лв. В касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - Варна се твърди, че съдебното решение в отменителната част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон касационно основание чл. чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът сочи, че спорните фактури са с предмет доставка на строителни материали, доставка на СМР и аванси. По отношение фактурите касаещи доставка на строителни материали, неправилно съдът е приел, че от тях и представените към тях описи се достига до извод за реално предаване на стоките от доставчика на РЛ. Макар описите да са подписани за приел/предал, в тях липсват съществени реквизити лицата които са предали стоките, дата и място на предаване. Съдът в решението си се позовава на новопредставените доказателства обясненията на свидетеля Миков и фактури издадени от Кен тен и Ай Билдинг Комерс ЕООД. Описите към тези фактури също страдат от посочените по-горе пороци, макар и да са подписани. Освен това доставчика не е отразил в счетоводните си регистри издадените от неговия поддоставчик фактури. Според касатора липсват доказателства, както за съществуването на фактурираната стока у доставчика, така и за предаването, транспортирането и съхранението и. По отношение доставката на СМР се сочи липсата на събрани доказателства за възможността на доставчика да извърши тези СМР. Сочи се, че по сключения между РЛ и доставчика договор за изпълнение, РЛ е това което следва да осигури материалите за да се извършат СМР, а доказателства в тази насока не са представени. От друга страна липсват и доказателства, че доставчикът е изпълнил задължението си по договора да предостави работна ръка в дружеството към този период е работило само 1 лице. Неправилно съдът е приел, че СМР са извършени от подизпълнител липсва счетоводно отразяване на фактурите издадени от подизпълнителя към доставчика в счетоводството на последния, а така също не са представени и счетоводни регистри от подизпълнителя. Фактурата издадена от доставчика към РЛ е с дата предхождаща тази на фактурата издадена от подизпълнителя към него, което е индиция за новосъздаване на процесните документи. По отношение фактура с предмет аванс за СМР е представен договор и протокол обр. 19 т.е. към датата на издаване на фактурата СМР са извършени, което противоречи на предмета и който е за аванс т.е. касае се за плащане за което услугата предстои да се извърши. По отношение фактурите касаещи авансови плащания се счита, че в последните липсва точна идентификация на стоките и услугите по които предстои плащане. В конкретния случай по представените фактури не са представени доказателства относно характера и вида на доставяните стоки респек. услуги. Предвид гореизложеното иска отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната част. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 796лв. общо и за двете съдебни инстанции. Ответникът по тази касационна жалба Агрозах ЕООД я оспорва като неоснователна по съображения, изложени в представен писмен отговор. С подадената втора касационна жалба дружествотоАгрозах ЕООД [населено място] обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт по отношение на установените задължения по ЗДДСза данъчен период октомври 2019г., в размер на 13 297.40лв., главница и 986.30лв. лихва за забава и за данъчен период декември 2019г., в размер на 35 005.60лв. главница и за сума от 87.54лв. лихва за забава. Според касатора решението на АС Шумен в отхвърлителната му част е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По отношение доставки по фактури издадени от Пикси 2008 ООД, неправилно е прието от съда липса на реалност. Предмет на всяка една от фактурите са услуги наем по договор на 2бр. трактори. Представените по делото 4бр. приемо-предавателни протоколи неправилно не са ценени от съд, тъй като последните са представени след отправено до дружеството искане от 09.07.2020г. и са приети по делото без да бъдат оспорени. По фактура 362/30.04.2019г. са представени 2 приемо-предавателни протокола за предоставяне на техниката и за нейното връщане, като допуснатата грешка при изписване на модела на втория трактор при връщане не води до извод за липса на доставка. Ирелевантно за конкретния случай е наличието или липсата на съставени между страните протоколи за замяна на техниката. Съдът неправилно не е ценил свидетелските показания от които се установява получаване на техниката в [населено място] от доставчика, както и че поради възникнали аварии са получили други два трактора и е върната тази последно получена техника. Видно от заключението на ССЕ е, че доставчика е собственик на тракторите и те са заведени в счетоводството му. В счетоводството на РЛ са заведени разходи за външни услуги наеми. Наличието на плащане по фактурата по банков път, също е индиция за реалност на извършените доставки. По отношение фактурите издадени от Дитекс Да ЕООДсе сочи, че към тях са приложени приемо-предавателни протоколи, които не са оспорени и те доказват предаването на фактурираната стока. Не е налице различия между предадения зарибителен материал по протоколите и фактурираната риба, като е налице съответствие между тях. Не е налице и несъответствие на датите на приемане и предаване на стоките, тъй като съставените във връзка с петте фактури приемо-предавателни протоколи съвпадат времево с представените от доставчика пътни листи. Според касатора ирелеватно е, че фактурите издадени през ноември 2019г., предхождат предаването на стоките през декември 2019г., тъй като законодателят не е поставил забрана за издаване на фактура преди датата на данъчното събитие, а е обвързал правото на приспадане на ДК най-рано през месеца през който е настъпило данъчното събитие. Неотносими към правото на ДК са мотивите за неспазване изискванията на Закона за ветеринарната и медицинска дейност и по точно за регистрация на транспортното средство, тъй като получателят по фактурата не може да отговаря за действията респек. бездействията на своя доставчик. В тази връзка се сочат решения на СЕС по дела С-142/11, С-285/11, С-324/11 и С-18/13. Според касатора доставчика Дитекс ДА ЕООД стопанисва язовир от които е извозвал риба до язовира стопанисван от РЛ и са налице придружителни документи декларации за произход. Според заключението на в.л. доставчика е разполагал с нужните количества и артикули стоки. Установява се завеждането на стоките в счетоводството на дружеството и макар последното да няма регистрация в ИАРА за животновъден обект и да няма разрешение за продажба на риба, това не е основание за отказ на ДК, доколкото доставките са свързани с облагаемата дейност на дружеството и рибата, като материален акт е налична. Иска се отмяна на съдебното решение в посочената част и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представен списък. Ответникът по тази касационна жалба директорът на дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, сочи неоснователност на касационната жалба. Моли съда да остави в сила решението на АС Шумен в отхвърлителната му част. Прави и възражение за прекомерност на разноските на Агрозах ЕООД. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира жалбите процесуално допустими като подадени от легитимирани страни против подлежащ на оспорване съдебен акт в преклузивния срок почл. 211 от АПК, а по съществото им съобрази следното: По касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП: Касаторът обжалва първоинстанционното решение в частта, в която ревизионен акт Р-03002720000352-091-001/07.08.2020г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Варна, потвърден с решение 239/23.10.2020г. на директора на дирекция "ОДОП" - Варна, е отменен относно установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период октомври 2019г. за разликата над 13 297.40лв. до 24 737.34лв., главница и лихва за разликата над 986.30лв. до 1 363.16лв. За да отмени РА в частта относно издадени фактури от Пауър Билд Енд Трейд ЕООД съдът е установил, че към всяка една от представените по делото фактури е придружена с фискален бон за извършено плащане, договор от 12.07.2019г. към фактура 349/02.08.2019г. и приложен подписан протокол за установяване на видовете СМР от 02.08.2019г.; договор от 17.07.2019г., към фактура 361/17.08.2019г. и приложен към нея протокол за установяване на видове СМР от 17.08.2019г., опис към фактура 351/03.08.2019г. и опис към фактура 359/12.08.2019г. Ревизиращите органи след извършване насрещна проверка при доставчика са установили, че последния е декларирал в отчетните си регистри по ЗДДС и СД по ЗДДС издадените фактури към Агрозах ЕООД. Извършена е ревизия на доставчика и поради непредставяне на първични документи и счетоводни данни, както и поради неоказване съдействие от предходните доставчици е отказан ДК по всички доставки на дружеството. Прието е, че доставчика Пауър Билд Енд Трейд ЕООД не притежава кадрови, материален и технически потенциал да извърши продажба на строителни материали и СМР. По отношение фактурите касаещи заплащане на аванси е прието, че има извършено плащане, но няма извършени доставки и във фактурите не е посочено конкретната бъдеща доставка по конкретния договор. В хода на съдебното производство са представени от РЛ оригинали на процесните фактури и оригинали на фискалните бонове към тях. Представени са и обяснения и доказателства за изпълнение на процесните СМР от подизпълнител Кет Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД. Представени са фактури и договори за строителство сключени между доставчика и подизпълнителя и двустранно подписани протоколи за установяване на видовете СМР, а така също и фактури за продажби на строителни материали с приложени към тях двустранно подписани протоколи. Изготвена е заключение на СТЕ относно изпълнение на видове СМР по издадените фактури и влагането на строителните материали получени по процесните фактури, както и ССЕ относно разплащането, наличието на авансови плащания, размера на неусвоената част от авансите, влагане на материалите в дейността на дружеството. Изискана е справка за регистрираните трудови договори както при доставчика, така и при подизпълнителя. Въз онова на горното съдът е приел основателност на жалбата срещу РА в тази му част. По отношение фактури касаещи доставка на строителни материали, съдът е посочил, че към тях са приложени двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, с които стоките са индивидуализирани по вид, единична цена и брой и е извършено предаването на стоките. Позовал се е на представените от трето лице писмени доказателства фактури издадени от подизпълнителя Кет Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД, договори за строителство и двустранно подписани протоколи обр. 19 и е приел, че всчики строително-ремонтни дейности по отремонтиране на собствените на РЛ обекти вкл. и доставката на строителни материали са извършени от поддоставчика. Доказан е произхода на материалите, предмет на доставките, поради наличие на доказателства за извършена продажба на тези материали от поддоставчика на доставчика, а от там на РЛ. От заключението на СТЕ се установява влагане на материалите в процесните СМР по фактура 349, а от заключението на ССЕ, че фактурите касаещи доставка на строителни материали са осчетоводени при РЛ, платени са в брой и материалите участват при формиране себестойността на продукцията от растениевъдство за 2020г. т.е. използват се в облагаемата дейност на дружеството. По отношение фактурите касаещи СМР съдът въз основа на двустранно подписаните протоколи обр. 19 и фискални бонове за разплащане и сключените договори за строителство, както и въз основа на събраните в хода на съдебното производство доказателства от трето лице, за извършване на СМР от подизпълнителя Кет Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД е приел наличие на реалност на фактурираните услуги СМР. Според заключението на СТЕ СМР услуги по протоколите касаещи фактурите са изпълненисъдът е приел, че СМР са изпълнени от подизъплнителя, като в тази връзка е кредитирал и гласните доказателства свидетелските показания на строителни работници, полагали труд на процесния обект, както и представените доказателства за наличие на кадрова обезпеченост при подизпълнителя. По отношение фактури за аванс за СМР и аванси за доставка на строителни материали е прието, че фактурите са платени в брой. С оглед приемането на извършена реалност на СМР услуги е посочено, че са налице предпоставките за припадане на ДК по тази фактура. По отношение фактурите касаещи аванси за строителни материали е посочено, че с оглед заключението на ССЕ са налице вземания от доставчик и това е актив на дружеството, който е наличен, което води до неоснователност на приходните органи да са посочени към коя конкретно фактура за доставка или услуга се отнасят авансите. Достатъчно е авансът да се свърже с бъдеща облагаема доставка, като в конкретния случай този факт е установен. Решението е частично неправилно в тази част. Обосновани и съответстващи на събраните доказателства и на материалния закон са изводите на първоинстанционния съд, че за ревизираното лице е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по издадените от доставчика Пауър Билд Енд Трейд ЕООД. За да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и в негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки, като възникването на данъчното събитие може да се установи с всички допустими доказателства и доказателствени средства. В случая правилно АС Шумен е приел, че реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, се установява въз основа на събраните и ангажирани по делото доказателства. Безспорно се установява, че фактури 351/03.08.2019г. и 359/12.08.2019г. са с предмет доставка на строителни материали. Към всяка една от фактурите има опис на стоките, подписани двустранно от приел/предал т.е. в тази си част описите представляват приемо-предавателни протоколи и като частни свидетелстващи документи, неоспорени от ревизиращия орган, свидетелстват за предаване на стоката от доставчика към изпълнителя. В хода на съдебното производство са приети и представи доказателства от трето лице Кен Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД фактури и опис на стоки, като при съпоставка с доказателствата приложени към процесните фактури издадени от доставчика се установява идентичност на строителните материали т.е. опровергава се извода на данъчния орган, че доставчика не е имал материална обезпеченост. Следва да се има предвид, че видно от заключението на СТЕ тези материали са били използвани за извършване на СМР т.е. доказва се влагането на материалите в СМР на обект на РЛ. Това доказателство е индиция за реално получаване на фактурираните стоки от РЛ. Строителните материали се използват за облагаемата дейност на дружеството, тъй като от заключението на ССЕ се установява, че те са счетоводно заведени при Агрозах ЕООД и участват във формиране себестойността на продукцията от растениевъдство през 2020г. Дали издадените от подизпълнителя фактури са били осчетоводени при доставчика или не е ирелевантно за правото на ползване на ДК на РЛ, тъй като последното няма как да отговаря за действията и бездействията на своя доставчик . В тази връзка следва да се има предвид решения на СЕС по дела С-324811 и съединени дела С-80/11 и С-142/11, където е посочено, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. По фактури 349/02.08.2019г., 361/17.08.2019г. и 340/25.07.2019г. се установява, че предмета им са СМР. Към всяка една фактура са представени договор за строителство и двустранно подписани протоколи. От заключението на СТЕ се установява безспорно извършване на фактурираните СМР. Във връзка с тези фактурирани услуги са представени доказателства за превъзлагане на СМР на подизпълнител Кет Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД, а именно: фактури, сключени договори за строителство, двустранно подписани протоколи обр. 19, като при съпоставка се установява идентичност на фактурираните услуги с тези превъзложени на третото лице. Представени са и доказателства за наличие на трудов ресурс при подизпълнителя справка от НАП за назначените работници. Вещото лице по ССЕ е дало заключение, че фактурите са осчетоводени от РЛ и са платени изцяло в брой, както и, че тези услуги участват при формиране себестойността на продукцията от растениевъдство през 2020г. При тези фактически установявания правилно първоинстанционният съд е приел, че съвкупният анализ на представените доказателства обосновава извод за реалност на доставките и за наличие на предпоставките за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. От констатациите в ревизионния доклад, събраните писмени доказателства и заключенията на вещите лица се установява, че към датата на издаване на спорните фактури и момента на възникване на данъчното събитие доставчикът и получателят са регистрирани по ЗДДСлица, фактурите отговарят на изискванията на ЗДДС, същите са включени в дневниците за продажби/покупки и резултатът е отразен в справките-декларации за съответните данъчни периоди. Счетоводството на ревизираното лице е водено редовно. Всички доставки са вложени в осъществяваната от ревизираното лице икономическа дейност през ревизираните периоди. Фактурите са осчетоводени и тяхната стойност е заплатена изцяло. В случая жалбоподателят е представил надлежно всички необходими документи доказващи по несъмнен начин реалност на съответните доставки, а именно: фактури, договори, двустранно подписани протоколи обр. 19 за приемане на извършените дейности, документи, доказващи плащания, хронологии на счетоводни регистри. Налице е обвързаност между предмета на фактурите и предмета на сключените между страните договори и протоколите обр. 19 към тях. Доказана е и последващата реализация на услугите, изразяваща се във вклюване в себестойността на произведената растителна продукция на извършените СМР. Така представените доказателства, макар да представляват частни документи, са допустими писмени доказателства по смисъла на чл. 49 от ДОПК, не са оспорени по реда и в срока по на чл. 193 от ГПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, по отношение на тяхната истинност, поради което се ползват с придадената им от закона формална доказателствена сила и следва да бъдат ценени като годни доказателства, които обективират реално възникнали облигационни правоотношения и реално престиран конкретен резултат от лицето, посочено като доставчик в издадените на ревизираното лице фактури. Възраженията на касатора за липсата на доставки въз основа на непълно доказване на кадрова обезпеченост при доставчиците са неоснователни. По отношение фактури 340/25.07.2019г. аванс за СМР и фактури 331/08.07.2019г., 332/09.07.2019г., 336/06.07.2019г., 345/31.07.2019г. и 364/20.08.2019г. относно аванси за доставка на стоки касационната инстанция възприема изводите на АС Шумен за незаконосъобразно отказано право на ДК по тях. Безспорно по отношение първата фактура се установява плащането на аванса в брой предвид заключението на ССЕ, както и извършване на СМР услугата с оглед изразеното по-горе становище за реалност на извършените СМР по фактура 1582/16.06.2019г., с изпълнител Кет Ен и Ай Билдинг Комерс ЕООД. По отношение останалите фактури е установено безспорно, от заключението на ССЕ, че авансовите плащания са извършени реално. Правилно съдът е посочил, че на основание чл. 25, ал. 7 от ЗДДС когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В съответствие с посочената разпоредба на закона за извършените авансови плащания са издадени от доставчика процесните фактури, отразени в счетоводните и отчетни регистри по ЗДДС на доставчика и получателя. Неправилно в касационната жалба се сочи, че процесните фактури са издадени в противоречие с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и с решение на СЕС от 21.02.2006г. по дело С-419/2002 по отношение липсата на точно идентифициране на бъдещата доставка. Видно от приложените фактури в тях е посочено, че авансите касаят точно определени доставки на дървен материал, строителни материали, хладилна ракла и др. Неправилно обаче съдът е приел, че са налице предпоставките за ползване право на ДК по тези фактури. Изводите в РА, че фактурите са са издадени без основание и данъкът е начислен неправомерно се споделя от настоящата съдебна инстанция. От заключението на в.л. се установява, че наличието на вземания от доставчика за извършените аванси, представлява актив на дружеството-жалбоподател, който е бил наличен към датата на приключване на ревизията. Липсват доказателства доставките касаещи платените авансово суми да са били развалени или да е налице издаване на КИ за връщане на сумата. Изводите на в.л. обаче касаят счетоводното отразяване на фактурите, не и наличието на предпоставките за ползване на ДК по тези първични счетоводни документи. Както се посочи по-горе разпоредбата на чл. 25 от ЗДДС определя кога възниква данъчно събитие и кога настъпва изискуемост на данъка. Както се посочи процесните фактури касаят авансово заплащане на доставки на различни видове стоки, като авансовите плащания са в пълен размер. Авансовото плащане обаче законодателят не го третира като данъчно събитие, а само приема, че на датата на извършване на плащането ДДС става изискуем. След като е налице плащане по доставките съдебната практика приема, че е необходимо да се установи, че са налице всички елементи на възникналото между страните облигационно правоотношение т.е. да са налице доказателства за реалното доставяне на стоките, по които е налице авансовото фактуриране / в тази връзка виж Решение 15407/14.12.2017г., постановено по адм. дело 8890/2017г., Решение 10432/14.10.2021г., постановено по адм. дело 1016/2021г., Решение 10132/06.10.2020г., постановено по адм. дело 3032/2021г., на ВАС/. От доказателствата по делото не се установява до приключване на съдебното производство да са извършени реално доставки на стоките за които е платено авансово. Това не се оспорва и от дружеството. При изложените по-горе факти, неправилно съдът е приел, че по отношение фактури 331/08.07.2019г., 332/09.07.2019г., 336/06.07.2019г., 345/31.07.2019г. и 364/20.08.2019г. относно аванси за доставка на стоки за дружеството е възникнало право на ползване на ДК, поради това, че не са представени доказателства за настъпване на данъчно събитие по тези първични счетоводни документи т.е. липсва реалност на доставките по фактурираните авансови плащания. Предвид горното решението на АС Шумен в частта, с която жалбата на дружеството е уважена е частично неправилно, а касационната жалба на директора на дирекция ОДОП Варна е частично основателна. Размера на отказания ДК за данъчен период м. октомври 2019г. следва да е в размер на 19 424.07лв., а не както е приел съдът в размер на 13 297.40лв. Над сумата от 19 424.07лв. до определения в РА размер от 24 737.34лв. правилно е отменен РА като незаконосъобразен. По касационната жалба на Агрозах ЕООД: Обжалва се съдебното решение в частта с която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт по отношение на установените задължения по ЗДДСза данъчен период октомври 2019г., в размер на 13 297.40лв., главница и 986.30лв. лихва за забава и за данъчен период декември 2019г., в размер на 35 005.60лв. главница и за сума от 87.54лв. лихва за забава. Съдът е установил, че за данъчен период октомври 2019г., Пикси 2008 ООД е издал на РЛ 2бр. фактури за наем на трактори фактура 362/30.04.2019г., и фактура 370/09.07.2019г., като са посочени и вида на тракторите: Джондеер 6620 и Джондеер 6820 . Към фактурите са представени договор за наем от 01.04.2019г. сключен между РЛ и наемодателя Пикси 2008 ООД, според който наемодателят е предоставил на наемателя селскостопанска техника трактори, за безвъзмездно ползване. В договора е посочено, че наемателят следва да заплаща всички консумативи и разходи, свързани с ползването на техниката. Към делото е приложена Справка 3 за налични машини, стоки, оборудване и стопански инвентар, от който се установява че през 2019г. РЛ разполага с 10бр. трактори. Представени са и 4бр. приемо-предавателни протоколи за предаване и връщане на наетата техника от които е констатирано, че към фактура 362 е наличен протокол от 01.04.2019г. за предаване на 2бр. трактора Джондер 6620 и Джондер 6820, а с протокола от 02.05.2019г. е документирано връщане на други трактори Джондер 6210 и Джондер 7800. Към фактура 370 е представен протокол от 05.07.2019г. за предаване на 2бр. трактора Джондер - 6620 и Джондер 7800, и протокол за връщане от 02.08.2019г., като е налице различен върнат трактор от предадения Джондер 7800. С оглед установените несъответствия досежно предадената и върната селскостопанска техника и липсата на доказателства за извършена замяна на тази техника, както и липса на доказателства за извършени разходи във връзка с използване на техниката и наличие на подобни активи у РЛ, АС Шумен е приел липса на реално извършване на фактурираните наемни услуги. Изводите на първоинстанционния съд са правилни. При разрешаването на спора съдът е установил релевантните факти в съответствие с доказателствата по делото, извършил е дължимата по чл. 160, ал. 2 от ДОПК проверка на акта и е достигнал до обоснован и правилен извод за неговата законосъобразност в оспорената му от дружеството част. Правилно е приел, че осъществяването на доставките на стоки и услуги е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което претендира правото, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДСза възникване на правото на данъчен кредит. В тежест на жалбоподателя е да установи с всички допустими доказателства и доказателствени средства реалното осъществяване на фактурираните доставки, като предпоставка по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване и признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. За да се приеме, че фактурираните наемни услуги са извършени реално е необходимо да бъде установено получаването и използването на наемната техника от РЛ. В тази връзка правилно е преценено, че приложените към двете фактури приемо-предавателни протоколи съдържат несъответствия, водещи до съмнения в тяхната удостоверителна сила, като частни документи. Жалбоподателят следва да докаже, че получената от доставчика селскостопанска техника е същата която след изтичане на договора е върната т.е. следва да се установи идентичност между предадената от доставчика техника и върната от РЛ. Видно от подписаните приемо-предавателни протоколи, че е налице нееднаквост в част от техниката приета с протоколи от 01.04.2019г. респек. от 05.07.2019г. и върната с протоколи от 02.05.2019г., респек. от 02.08.2019г. дадените обяснения от страна на управителя на ревизираното дружество, че техниката е била заменена, поради настъпили аварии са неподкрепени с доказателства и правилно съдът е приел, че тези протоколи са създадени за целите на ревизията. Дадените свидетелски показания също не водят до противни изводи. Свидетелите дават показания в насока, че РЛ е ползвало под наем трактори, предоставени от Пикси 2008 ООД през април и юли 2019г., което е в подкрепа на писмените доказателства приети по делото, но в частта в която се сочи, че тази техника е аварирала, правилно не са ценени, като некореспондиращи с останалите по делото доказателства. На второ място липсват и представени доказателства, че техниката е била използвана от РЛ в тази връзка липсват представени документи за извършени от РЛ разходи и консумативи във връзка с наетата техника закупуване на гориво, ремонтни работи и др. Следва да се има предвид, че от доказателствата по делото се установява, че РЛ притежава такъв вид техника, като е неясно и логически необосновано наемане на селскостопанска техника от същия вид, предвид факта, че дружеството има възможност да задоволи нуждите си със собствена техника, без да наема подобна. Правилно АС Шумен е приел за ирелевантно за спора обстоятелството, че доставчика е завел като дълготраен материален актив отдадените под наем трактори, тъй като спорът е относно реалното предаване на селскостопанската техника и нейното използване от РЛ. Според СЕС действителното извършване на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон, като за целите на данъчното производство следва да се ангажират годни и относими доказателства, дори такива да не са необходими за обичайния търговски оборот между страните по сделки. Пак според практиката на СЕС и тази на националните съдилища, съдът следва да установи в рамките на спора по делото дали издателят на фактурата е извършил посочената в нея доставка, като за тази цел се вземат предвид всички обстоятелства по случая. Реалното изпълнение на фактурирана доставка е материално-правно изискване по същество за признаване на получателя по доставката на правото на приспадане на платения от него ДДС. В този смисъл Решение на СЕС от 6 декември 2012г. по дело С-285/11. Реалността на доставката е фактически въпрос, който следва да бъде решен от съдебната юрисдикция, разглеждаща спора по същество, в съответствие с националните правила на доказване - решение на СЕС по дело С-78/12. В настоящото производство АС - Шумен е разрешел спора, като се е позовал на събраните доказателства от органите приходите и в хода на съдебното производство, като правните му изводи се споделят изцяло от касационната инстанция. По отношение фактури 68/15.11.2019г., 69/18.11.2019г., 70/22.11.2019г., 59/04.12.2019г. и 60/05.12.2019г. на Дитекс ДА ЕООД е прието за установено, че фактурите са с предмет зарибителен материал и риба, предназначена за консумация. Установено е, че РЛ е наемател на язовир Тръница представен е договор за наем на язовира. Агрозах ЕООД и доставчика Дитекс ДА ЕООД са представили договор за доставка от 13.11.2019г., риемо-предавателни протоколи, декларации за произход, пътни листи и счетоводни документи. Органите по приходите са установили несъответствия като фактури 68, 69 и 70 са издадени преди датите на доставките. Приемо-предавателните протоколи касаят предаден зарибителен материал, но фактури 59 и 60, както и декларации от 04.12.2019г. и от 05.12.2019г. касаят предаване на риба шаран и толстолоб. Транспортното средство с което се твърди, че е превозвана стоката е на физическото лице М. Стоянов управител на дружеството и транспортното средство няма издадено удостоверение за превоз на жива риба. Доставчикът също няма издаден лиценз за превоз на животни за кратки или продължителни пътувания. РЛ не е представило разрешително по ЗВ и регистрация издадена от ИАРА за развъждане и отглеждане на риба и други водни организми. Липсват и доказателства за реалното зарибяване на наетия под наем язовир. От ИАРА е подадена информация, съгласно която РЛ не е подавало заявление за регистрация за язовир Тръница и на дружеството не е издавано Удостоверение за регистрация във връзка с развъждането и отглеждането на риба и други водни организми. Съдът е посочил, че Агрозах ЕООД не е представило доказателства за зарибяване на язовира, нито такива за реализиране на твърдяното получаване на 25 953кг. Жива риба, предвид липсата на доказателства дружеството да разполага с обекти за продажба, както и липса на счетоводно отразяване на извършени продажби. АС Шумен е приел, че РЛ не е представил доказателства, че доставките по процесните фактури са свързани с икономическата му дейност. За ирелевантно е прието, че доставчика е разполагал със зарибителен материал и риба предмет на доставките по процесните фактури, както и отчитането на приходи от тези продажби. Решението е правилно и в тази част. Разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва, както установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, така и факта на установяване, че стоките респек. услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. В конкретния случай правилно АС Шумен е приел, че по отношение процесните издадени фактури от Дитекс ДА ЕООД не са налице материалноправните предпоставки за възникване право на ДК В Решението от 13 февруари 2014г. по дело С-18/13 СЕС конкретизира, че "от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице." Касационната инстанция не възприема доводите на ревизиращия екип за липса на доказателства за осъществяване на доставката по двете фактури. Видно от приложените към делото доказателства, към всяка една от издадените фактури са налични приемо-предавателни протоколи, подписани и от двете страни. Безспорно се установява, че доставчика е разполагал с фактурирания зарибителен материал и риба, предвид на развъждане и отглеждане на риба в стопанисваните от него три язовира. Доставчика е отчел приходи и е начислил ДДС по фактурите и последните са изцяло платени от РЛ. В приемо-предавателните протоколи фактурираните стоки са индивидуализирани по вид, единична цена и брой, като с подписване на тези протоколи е удостоверено предаване на вещите от доставчика на получателя. Не е налице допуснато различие между предадения зарибителен материал по протоколите и фактурираната риба, както е прието от първоинстанционния съд. Последния не се е съобразил с § 1, т. 6 от ДР на Наредба 18/04.11.2016г. за съдържанието на технологичното описание и технологичната схема на производството на аквакултури, в която е посочено, че зарибителен материал е риби, оплоден хайвер, личинки или др. водни организми, предназначени за доотглеждане в регистрирани животновъдни обекти или разселвани в изкуствени водоеми. В този смисъл видно от фактурите и приемо-предавателните протоколи се касае за получаване на зарибителен материал 12 500кг. шаран, 8 333кг. толстолоб, 5 583кг. амур, като по фактури 59 и 60 е посочено само вида на рибата, а в декларации е доуточнено, че се касае за риба за човешка консумация, но това не променя извод, че е налице идентичност между фактурираната стока и тази в приемо-предавателните протоколи и декларациите. Неправилно е прието, че липсват доказателства за транспорта на стоките, тъй като видно от приетите по делото доказателства пътните листи издадени от превозвача и доставчик на стоката съвпадат с подписаните приемо-предавателни протоколи, след като РЛ е посочило, че са издадени нови приемо-предавателни протоколи, поради анулиране на част от тях, поради допусната техническа грешка. Неотносими към правото на ползване на ДК са останалите изведени доводи на ревизиращите органи свързани с прилагане на Закона за ветеринарната и медицинска дейност и Закона за водите, тъй като ЗДДС не съдържа такива допълнителни изисквания. Предвид горното следва да се приеме, че е налице реалност на получаване на фактурираните стоки. Правилно обаче АС Шумен е посочило, че по отношение тези стоки не са налице предпоставките на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, а именно не се установява факта на използване на тези стоки за икономическата дейност на РЛ. От заключението на в.л. по ССЕ се установява, че стоките са заведени в счетоводството на дружеството и те са налични към настоящия момент в активите на дружеството. Липсата обаче на доказателства за извършени продажби на риба следва да се обвърже с материалноправните предпоставки за ползване на ДК по фактурираните стоки. Целта на извършеното зарибяване на стопанисвания от РЛ язовир е доотглеждането на рибата и нейната продажба. Тъй като дружеството към издаване на оспореното съдебно решение, а така също и към настоящия момент няма регистрация от ИАРА за животновъден обект и разрешение за продажба на риба, то такава не е извършвана т.е. получената стока не е използвана за икономическата дейност на дружеството. Това се установява и от факта, че РЛ е извършвало през ревизирания период производство и търговия на непреработена селскостопанска продукция, търговия с гориво-смазочни материали, торове, препарати за растителна защита, но не и за продажба на риба за консумация. Неоснователен е довода на страната, че включването на зарибителния материал в активите на дружеството е основание да се приеме, че този актив участва в икономическата му дейност, тъй като липсват доказателства, че именно от актива дружеството е реализирало печалба, която е счетоводно отразена. Нормата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС изисква получената стока респек. извършената и доставена услуга да се използва за целите на извършваните от РЛ облагаеми доставки, което следва да е извършено реално, а не в един бъдещ момент. В тази връзка изводите на АС Шумен за липса на предпоставката визирана в чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС по отношение фактурите издадени от Дитекс ДА ЕООД са правилни. С оглед изхода от спора и своевременно заявеното от страните искане за присъждане на разноски за касационната инстанция, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, на Националната агенция за приходите следва да се присъдят разноски в размер на 636.30лв., предвид чл. 8, ал. 1, т. 3 от Наредба 1/09.07.2004г. На органа следва да се присъдят и допълнително 236.21лв. разноски за юрисконсултско възнаграждение за първата инстанция. На дружеството не се дължат разноски, поради неоснователност на касационната му жалба. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,