Решение № 4234 от 8.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9212/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Бел 88 ЕООД гр. София, чрез процесуален представител срещу решение 1293/28.02.2023г., постановено по адм. дело 10575/2022г. на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ Р-22221521001160-091-001/17.02.2022г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с решение 983/24.06.2022г. на директор на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, в частта в която на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2020г. главница в размер на 726 372.90лв. и лихви за забава в размер на 46 814.44лв. Касаторът поддържа, че решението е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място се сочи, че в оспорвания съдебен акт липсват подробно развити съображения за отхвърляне на жалбата, като съда не е установил фактите по делото, а от там е извел неправилни правни изводи. На второ място се сочи, че в РА не е ясно посочено правното основание за извършеното увеличение на финансовия резултат на дружеството тъй като са посочени различни правни норми чл. 15, чл. 16, чл. 27, ал. 2, т. 3 от ЗКПО. В решението на директора е посочена нормата на чл. 27, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, а решаващия съд е приел за налична хипотезата на мл. 16 от ЗКПО, което води и до липса на еднозначно правно основание и до нарушаване правото на защита на РЛ. Неправилно съдът е приел, че разпределената печалба не е обложена при ДЗЗД, като и, че в подадените ГДД за 2019г. са с преобразуване на финансовия резултат и тези временни разлики не са намерили отражение в подадените след прекратяването им ГДД за 2020г., тъй като представените ГДД не са налични по делото. Това води до недоказване наличието на извършено намаление и липса на облагане при ДЗЗД на реализираната печалба. Дори и да е приеме горното, то тъй като дружествата по ДЗЗД се приравняват на юридически лица, следва спрямо всяко едно от тях да се образува ревизионно производство за да се установи този финансов резултат и да се обложи с корпоративен данък, а не РЛ което не е задължено такова за заплащане на дължим от дружествата по ЗЗД данък. Необосновано съдът е приел, че дружествата по ЗЗД не са осъществявали реално дейност, тъй като са налични доказателства за това декларирани търговски обекти, регистрирани фискални устройства, данни за обороти и др. В тази връзка изводите на АССГ, че са налице симулативни договори не почива на установените факти и обстоятелства. По подробно изложени доводи се моли за отмяна на съдебното решение и постановяване на ново с което да се отмени РА, в евентуалност да се върне делото за разглеждане от друг съдебен състав. Претендират се разноски за две съдебни инстанции. Ответникът - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - София, чрез процесуалния си представител, в открито съдебно заседание изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Твърди, че решението е правилно и законосъобразно и моли да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Върховна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение за допустимост на оспорването. По същество изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховния административен съд, състав на Осмо отделение, като извърши преценка относно допустимостта на касационната жалба, наведените в нея отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил РА Р-22221521001160-091-001/17.02.2022г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, в частта потвърден с решение 983/24.06.2022г. на директор на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, в частта в която на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2020г. главница в размер на 726 372.90лв. и лихви за забава в размер на 46 814.44лв. При проверка на акта съдът е приел, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от органа по приходите възложил ревизията и от ръководителя на ревизията, като с него са определени данъчни задължения за периода, за който е извършена ревизията, поради което обжалваният ревизионен акт не страда от пороци водещи до нищожност. При осъществената проверка за съответствие на акта с материалния закон, решаващият състав е установил следното: Дейността на Бел 88 ЕООД се изразява в учредяване на други дружества, като РЛ няма регистрирани договори за наети лица по трудови правоотношения, не притежава собствени ДМА и нематериални такива, нито стоково-материални запаси, няма наети обекти и регистрирани ЕКАФП. Финансирането на дружеството се осъществява чрез получаване на заеми на обща стойност 2 478 050лв. и дивиденти, разпределени от дружества в страната, в които РЛ има съучастия общо 70 ДЗЗД. Установено е, че РЛ е получило от 22 ДЗЗД дивиденти по банков път в общ размер на 7 263 729лв. През 2020г. РЛ е превело по банков път на свързани лица подробно изброени в съдебното решение /л. 123/ заемни средства в общ размер на 7 371 670лв. отразени по сметка 225 Предоставени заеми на оборотна ведомост и към 31.12.2020г. същата е с крайно салдо от 7 371 670лв. Преводите на тези средства са извършени към свързаните лица в деня в който са получавани дивидентите и заемите. Прието е, че едни и същи парични средства са прехвърляни между свързани лица на различни основания. РЛ е декларирало дивидентите и те са намерили отражение в подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО, като е налице счетоводна печалба в размер на 7 335 747.68лв. Бел 88 ЕООД е преобразувало счетоводния си финансов резултат за периода по реда на чл. 27, ал. 1 от ЗКПО в посока намаление с получените приходи от дивиденти в размер на 7 263 729лв. Данъчния орган е представил договорите за учредяване на ДЗЗД, както и доказателства за прекратяване на тези дружества с дата 06.10.2020г. Разпределената печалба не е била обложена при ДЗЗД, тъй като със сумата разпределена като печалба финансовия резултат е намален и декларираната данъчна печалба е в минимални размери, а в някой случаи е налице и данъчна загуба. Установено е, че дружествата по ДЗЗД приключват 2019г. на счетоводна печалба, която е формирана от отчитане на други приходи, както и, че тези дружества са преобразували счетоводния си резултат с отчетените други приходи в намаление по реда на чл. 34 от ЗКПО, въпреки, че същите дружества не притежават активи, които да са обект на прилагане на тази разпоредба. Липсват доказателства, че тези дружества са осъществявали реално дейност. Установено е, че на 12.03.2020г. Бел 88 ЕООД е прехвърлило дела си в процесните ДЗЗД на Гип 25 ЕООД и на 06.10.2020г., тези дружества по ЗЗД са прекратени, като съдът е приел, че договорите за учредяване на ДЗЗД с включени в тях уговорки за разпределение на тежести и печалбите са симулативни и с тях се цели избягване на данъчно облагане. АССГ се е позовал на нормата на чл. 16 от ЗКПО и е приел, че не са налице основания РЛ с получените суми, обозначени като дивиденти да извършва преобразуване на счетоводния си финансов резултат в посока намаление и е приел, че правилно данъчния орган след съответни корекции е определил допълнително задължение за дружеството за корпоративен данък за 2020г. Решението е правилно. Основния въпрос на който е следвало да отговори АССГ е дали с извършените от 22-те дружества по ДЗЗД преводи на парични средства, представляващи дивиденти към РЛ следва да му се преобразува счетоводния финансов резултат за 2020г. Нормата на чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО гласи, че не се признават за данъчни цели приходи в резултат на разпределение на дивиденти от местни юридически лица и от чуждестранни лица, които са местни лица за данъчни цели на държава - членка на Европейския съюз, или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство. В нормата на ал. 2, т. 3 е поставено и ограничително условие относно възможността за намаляване на счетоводния финансов резултат при дружествата получатели на дивиденти - за начислени приходи в резултат на разпределение на суми, доколкото тези суми са признати за данъчни цели разходи и/или водят до намаление на данъчния финансов резултат на разпределящото лице независимо от начина на счетоводното им отчитане при това лице. От своя страна нормата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО касаеща отклонение от данъчно облагане сочи, че когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В конкретния случай безспорно е установено, че Бел 88 ЕООД е получило и осчетоводило като приходи от дивиденти суми в размер на 7 263 729лв., като това е намерило и отражение в подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО. Безспорно е и, че РЛ е преобразувало счетоводния си финансов резултат за 2020г. по реда на чл. 27, ал. 1 от ЗКПО в посока намаление с получените приходи от дивиденти т.е. паричните средства не са участвали при формиране на данъчния финансов резултат на РЛ за 2020г. Неоснователно в касационната жалба се сочи, неправилно установяване на факти и обстоятелства свързани с извършване на дейност от дружествата по ДЗЗД предоставили парични средства на РЛ като дивиденти липсват каквито и да са доказателства свързани пряко с извършвана от тези дружества дейност. Наличието на търговски обекти и регистрирани ЕКАФП не води до извод, че дружествата по ДЗЗД действително са осъществявали дейност, от която да имат приходи и съответно да разпределят дивиденти на своите съучредители. Такива доказателства не са представени нито от проверяваните 22 дружества по ДЗЗД, нито от РЛ, а само са наведени доводи и аргументи в тази насока без реални доказателства напр. доказателства за платени данъци, наличие на търговска документация относно извършвана дейност, счетоводни документи за извършени разходи за отчетена стопанска дейност и др. подобни. Недопустимо е жалбоподателя да черпи права от процесуалното си бездействие, тъй като в конкретния случай в него е доказателствената тежест да установи по безспорен начин, че свързаните с него дружества регистрирани по реда на ЗЗД реално са извършвали дейност, даваща им основание да начисляват дивиденти от такава. Безспорно е установено, че тези дружества са подавали ГДД по чл. 92 от ЗКПО с деклариране на счетоводен финансов резултат счетоводна печалба, но тя е била преобразувано по реда на чл. 34 от ЗКПО, като остава неясен характера на тези приходи, в посока намаление със суми близки до стойността на печалбата, като по този начин дружествата по ДЗЗД не са декларирали печалба в размер на разпределения към РЛ дивидент, а и липсват доказателства за платен данък върху него. Не се оспорва и факта, че РЛ след получаване на суми от дружествата по ДЗЗД, осчетоводени като дивиденти , се е разпореждало с тях в същия ден на получаването им към трети дружества Палатин експорт ЕООД, Жининвест ЕООД, Дорс България ЕООД, България Импорт Експорт 99 ЕООД и ГП Мениджмънт АД, с които е свързано лице по смисъла на §1, т. 3 от ДОПК. Налице са съчетания от сделки целящи избягване на данъчно облагане, водещо до отклонение на такова по смисъла на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО. Установено е, че корпоративния данък не е бил заплатен от страна на дружествата по ДЗЗД, а така също и от страна на РЛ, като целта на горните комбинации от сделки е именно избягване на данъчно третиране, като не са заплаща дължимия данък върху генерираната печалба от разпределящото дружество. Предвид горното правилно ревизиращия орган е приел, че по отношение Бел 88 ЕООД е налице ограничителното условие в чл. 27, ал. 2, т. 3 от ЗКПО и правилно не е признато извършеното през 2020г. от РЛ преобразуване на счетоводния финансов резултат със сумата от получените приходи от дивиденти, като по този начин се изпълняват и залегналите в чл. 16, ал. 1 от ЗКПО цели. Неоснователен е довода за нарушаване правото на защита на дружеството, поради липса на ясно посочване в оспорения акт на правното основание за извършване увеличение на финансовия резултат на дружеството, тъй като ясно, точно и конкретно в РА е посочена нормата на чл. 27, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, което е и основанието изложено от решаващия орган. Съдът е приел за меродавна нормата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, като последната е обвързана с тази на чл. 27, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, видно и от РА, като това не води до неяснота относно правната норма, послужила за увеличение на финансовия резултат на дружеството. Неоснователен е и довода в касационната жалба, че съдебното решение страда от порок липса на мотиви, тъй като такива са налични. АССГ е изложил установените факти, такива каквито са били формирани от събраните по делото доказателства, а не такива каквито дружеството-жалбоподател е претендирало за установени, и въз основа на тях е достигнал и до правилни правни изводи. Фактът, че въз основа на преценката на събраните доказателства съдът не е стигнал до извод, какъвто касаторът е целял да установи не е основание за отмяна на постановеното съдебно решение. Начисления допълнителен данък по ЗКПО за 2020г. на РЛ не е за задължения дължими от дружествата регистрирани по ЗЗД, а е поради неспазване на норми от данъчното законодателство от страна на Бел 88 ЕООД т.е. допълнително установените на РЛ данъчни задължения по ЗКПО са свързани с неправилното счетоводно отчитане на получените от него суми от дружества по ЗДДС като дивиденти и тяхното последващо прехвърляне към свързани дружества и извършени незаконосъобразни преобразувания на счетоводния финансов резултат, свързани именно с получените средства. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е правилно постановено и при извършената проверка от настоящия касационен съдебен състав не се установи да са налице нарушенията сочени от касатора, които да водят до отмяната му, поради което същото следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, в полза на приходната администрация следва да бъдат присъдени разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 33 056лв., определено върху оспорения материален интерес по реда на чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2, т. 6 от Наредба 1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение