Решение № 13769 от 14.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10175/2016 г.

Решение № 13769 от 14.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10175/2016 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Феникс -11" ЕООД, гр. С., чрез процесуален представител, срещу Решение № 3828 от 06.06.2016 г., постановено по адм. дело № 7014/2015 г. по описа на Административен съд - С. град, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р- 22221514000985-091-001/09.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 601/24.04.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- С. при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че изводите на съда не са съобразени с тълкувателно приложими решения на СЕС, които подчертават, че отказът за признаване на право на приспадане на данъчен кредит не би могъл да е обусловен от поведението на доставчиците на ревизирания. Намира, че при липсата на данни за измама, незаконосъобразно решаващият състав е възприел заключенията на ревизиращите, че спорните доставки не са реално извършени. Сочи, че в своята съвкупност ангажираните доказателства установяват действителното осъществяване на фактурираните доставки. Аргументира тезата, че неправилно е преобразуван финансовият резултат на дружеството, без да са разграничени отделните изисквания на ЗДДС и ЗКПО. В подкрепа на горното излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на съдебното решение и на РА. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- С., чрез процесуален представител, оспорва нейната основателност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - С. е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № Р- 22221514000985-091-001/09.02.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 601/24.04.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"- С. при ЦУ на НАП, с който на "Феникс - 11" ЕООД е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 21 140.13 лв. по фактури, издадени от "Булмаркет НД" ЕООД, "Крамекс 001" ЕООД, "Л. Т." ЕООД и "М. К." ЕООД и след преобразуване в посока увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2009, 2010 и 2013 г. е установен допълнително дължим корпоративен данък в общ размер от 8 529. 88 лв. и лихва за забава в размер на 4 470.47 лв. За да достигне до извод за неоснователност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадена от "Булмаркет НД" ЕООД, с предмет на доставките - "реконструкция на помещение", СМР- услуги и СМР по опис. С. анализ на събраните доказателства поотделно и в съвкупност, включително и на относимата част от заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, първоинстанционният съд е приел, че те не установяват действителното извършване на фактурираните доставки. Този извод е мотивиран от неустановеността на осъществяването на услугите именно от този доставчик, чрез физическите лица, посочени като изпълнители. Съобразено е, че липсват доказателства, че впоследствие доставките са реализирани във връзка с независимата икономическа дейност на ревизираното дружество, както и, че не са уточнени местонахожденията и наименованията на обектите, на които строителните работи са извършени. Спрямо фактурите, издадени от "Крамекс 001" ЕООД, с предмет на доставките "маркетингово проучване и материали по опис", първоинстанционният съд е счел, че не е установено, че услугата и стоките са извършени/предадени именно от посочения доставчик. Акцентирал е върху липсата на доказателства за резултата от маркетинговото проучване и как фактически е извършено то, като в обобщение е приел, че спорните доставки не са действително осъществени. Същият краен извод е формиран и досежно доставките по фактурите, издадени от "Л. Т." ЕООД, с предмет - СМР услуги. Решаващият състав не е кредитирал представените частни свидетелстващи и диспозитивни документи, относими към спорните доставки, тъй като е отчел неустановеността на последващата реализация на услугите за целите на независимата икономическа дейност на ревизирания. Като допълнителен аргумент е изтъкнал недоказаният кадрови и технически потенциал на доставчика да осъществи услугите. За фактурата, издадена от "М. К." ЕООД, с предмет - "рекламни материали", първоинстанционният съд е приел, че не е установено изработването и предаването на посочените стоки, с оглед на което е достигнал до заключението, че доставката не е реално извършена. Предвид горните изводи, решаващият състав е приел, че осчетоводените разходи за спорните доставки са документално необосновани по смисъла на чл. 10 ЗКПО, с оглед на което и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО същите не следва да се признават за данъчни цели. Счел е, че с тях законосъобразно е преобразуван финансовият резултат на дружеството в посока увеличение, в резултат на което правилно е установен допълнително дължимия корпоративен данък за 2009 г. и 2013 г. в посочените размери. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в унисон със спецификата на търговската дейност, са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Действително, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си осъществени ли са действително фактурираните стопански операции. Основателен е доводът на касатора, че произходът на стоката, кадровият и технически потенциал на доставчиците не са сред условията за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, но в случая не е установено предаването на правото на разпореждане със стоките като собственик от "Крамекс 001" ЕООД и "М. К." ЕООД. При липсата на доказателства, че стоките са получени от ревизираното дружество, правилно първоинстанционният съд е приел, че спорните доставки не са реално извършени и данъкът за тях е неправомерно начислен по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Визираната норма изрично отрича наличието на право на приспадане на данъчен кредит, с оглед на което законосъобразно ревизиращите са отказали неговото признаването. Идентичен краен извод следва и спрямо доставките на услуги, обективирани във фактурите, издадени от "Булмаркет НД" ЕООД, "Л. Т." ЕООД и "Крамекс 001" ЕООД. При липсата на конкретизация на обектите, на които са извършени спорните строителни работи и неустановеността на извършването им на място, първоинстанционният съд обосновано не е кредитирал представените приемо- предавателни протоколи и договори. Противно на доводите на касатора, наличието на обективни данни за измама би било релевантно само при установеност на извършването на услугите и спор дали те са осъществени именно от издателите на фактурите. След като липсват доказателства на кои обекти са извършени строителните работи и те не са установени на място, следва да се приеме, че са налице хипотези на абсолютна симулация, обосноваващи пряк извод, че спорните доставки не са действително осъществени. Наред с това не е доказано, че спорните стоки и услуги са използвани за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, което по аргумент от чл. 69, ал. 1 ЗДДС е едно от кумулативно изискуемите условия за възникването на правото на приспадане на данъчен кредит. Неоснователно е оплакването на касатора, че първоинстанционният съд не е разграничил различните изисквания на ЗДДС и ЗКПО. При неустановеност на реалното извършване на горепосочените доставки, отчетените за тях разходи са документално необосновани по смисъла на чл. 10 ЗКПО. По аргумент от чл. 26, т. 2 ЗКПО тези разходи не следва да се признават за данъчни цели, с оглед на което законосъобразно с тях е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2009, 2010 и 2013 г. Въз основа на така извършеното преобразуване правилно са определени и размерите на допълнително дължимия корпоративен данък и следващите се лихви за забава. Като е достигнал до същия краен извод и е отхвърлил жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на спора и направено искане, в полза на Дирекция "ОДОП" - гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, възлизащо на сумата от 1424.46 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение