Решение № 2759 от 15.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Селект Груп Секюрити ООД (към момента ЕООД), с [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица], [номер], представлявано от управителя А. Недев, подадена чрез пълномощника адв. Р. Владимирова, срещу Решение 4044/21.06.2021 г., постановено по адм. дело 11289/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-22220219002946-091-001/19.03.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден частично с Решение 1453/21.09.2020 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на атакувания съдебен акт поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. В подробно изложение аргументира незаконосъобразност на ревизионния акт, противно на изложените от административния съд мотиви. Оспорва частта, с която са определени задължения по ЗДДФЛ, като счита, че изчислените от приходните органи часове не съответстват на действителното положение, което не е съобразено от съда. В частта по ЗДДС аргументира наличие на достатъчно доказателства, формиращи извод за реалност на получените доставки, както и изрядност на доставчиците. Моли за отмяна на атакуваното решение и за постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде уважена жалбата срещу ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрк. Николова, в съдебно заседание оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-22220219002946-091-001/19.03.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден частично с Решение 1453/21.09.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който по отношение на Селект Груп Секюрити ЕООД са установени следните задължения: Общият размер на установените задължения възлиза на 69 659,83 лв., от които 60 210,85 лв. главница и 9 448,98 лв. лихви за забава. В хода на ревизионното производство е установено, че основният предмет на дейност на Селект Груп Секюрити ЕООД е охрана на физически лица и обекти. Приходните органи са извършили посещение на място в офиса на ревизираното дружество, като са изискани графици за отработени часове от лицата, извършвали охранителна дейност през периодите, както и документи, удостоверяващи осчетоводяването им, като такива не са представени. Във връзка с установяване на реално отработените часове от работниците на Селект Груп Секюрити ЕООД са изискани писмени обяснения и документи от клиенти на дружеството относно времето, през което обектите им са били охранявани от служители на ревизираното лице, като е установено разминаване с декларираните с декл. Обр. 1 и 6 данни. Отделно от това е констатирано, че дружеството не е подало декл. Обр 1 и 6 за периода м.09. 2018 г. м. 12.2018 г. в срок. Формиран е решаващ извод, според който лицата са работили по различно от договореното време, като е прието, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т. 4 и т. 5 от ДОПК, поради което са установени допълнителни задължения спрямо определено от приходните органи сумарно изчислено работно време за част от служителите, при съобразяване с ограниченията, въведени с КТ. В частта по ЗДДС допълнителните задължения не са определени по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК. Прието е, че по отношение на фактури 211/23.08.2018 г. и 225/25.09.2018 г., издадени от Портокали ЕООД, не са представени доказателства относно реалността на доставките, в т.ч. и самите фактури, като не става ясно какъв е предметът им. На основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит. По отношение на доставките от Прайм Констракшън ЕООД е прието, че не е представена фактура 53/05.02.2018 г., като не се установява предметът на доставката. За СМР услугите според приходните органи също липсват относими доказателства. Отказано е право на данъчен кредит и по фактура 24/07.12.2017 г., тъй като липсват доказателства за реалността на услугата, като са констатирани несъответствия при сочения за подизпълнител СН Инвест 17 ЕООД. Аналогичен извод е обоснован и спрямо фактура 15/09.01.2018 г., издадена от МК Консулт Груп ЕООД, като е прието, че не документира реално предоставена рекламна услуга. Право на данъчен кредит е отказано и по фактурите, издадени от Тренд Дивелопмънт ЕООД за СМР услуги, тъй като същите са представени едва с жалбата срещу ревизионния акт. Представени са също документи, които горестоящият орган е преценил като такива, представени с цел доказване възможността Тренд Дивелопмънт ЕООД да доставки процесните услуги, но е прието, че не са налице доказателства за реални търговски взаимоотношения между двете дружества. С ревизионния акт са определени задължения за ДДС и по доставки, извършени към Изипей АД и Финансова къща Кеш Експрес Сървис ЕООД, тъй като доставките са декларирани като освободени, а липсват доказателства за това. В хода на съдебното производство е назначена и допусната съдебно-счетоводна експертиза, кредитирана от съда и неоспорена от страните. Вещото лице е изследвало наличието на документи за всяка от процесните доставки и е установило разминавания, отразени детайлно в заключението. При така установената фактическа обстановка и след извършена съдебна проверка съгласно изискването на чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 2 от ДОПК, административният съд е обосновал извод за законосъобразност на ревизионния акт, като е отхвърлил жалбата на дружеството. Относно частта от ревизионния акт, с която са определени допълнителни задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, съдът е приел, че са налице предпоставките по чл. 122 от ДОПК, поради което правилно ревизията е протекла по особения ред. По отношение на задълженията, определени по ЗДДС, след извършен анализ, за всеки от доставчиците е прието, че не са налице предпоставките за възникване и надлежно упражняване правото на данъчен кредит. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно. В нарушение на съдопроизводствените правила съдът не е изложил собствени мотиви относно определените на дружеството допълнителни задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, както и не е обсъдил въведените с първоинстанционната жалба възражения. По-конкретно, административният съд е извършил единствено анализ на приложимата нормативна уредба, регламентираща провеждане на ревизията по особения ред, предвиден в чл. 122 и сл. от ДОПК, приемайки, че са налице предвидените предпоставки за протичане на производството по този ред, както и относимите разпоредби от КТ. Не е извършен обаче същински анализ относно допълнително установените часове сумарно изчислено работно време, определено за всяко от лицата, полагащо труд по силата на трудово правоотношение. В тази връзка единствено е даден пример относно механизма на изчисляване на допълнителните задължения по отношение на едно от лицата Д. Господинов. Не са обсъдени конкретно въведените с първоинстанционната жалба твърдения, че обективно невъзможно е лицето Н. Мирчев да е изработило определените му от приходните органи часове за месец септември. Същото възражение е въведено и пред касационната инстанция, но с оглед липсата на мотиви в решението на административния съд, настоящата касационна инстанция не може да извърши дължимия контрол за правилност на съдебния акт, тъй като това би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. С оглед изложеното решението на административния съд в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт относно допълнително установените задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО, следва да бъде отменена, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд София-град. При новото разглеждане на спора съдът следва да извърши анализ относно изчислените допълнителни часове за всяко от лицата, за които са определени допълните осигурителни задължения, като обсъди възраженията на дружеството в тази насока, като едва след това прецени оборена ли е презумпцията, въведена с чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съответно законосъобразно ли са определени размерите на задълженията. При необходимост съдът може да назначи съдебно-счетоводна експертиза. В частта, с която жалбата на дружеството против ревизионния акт е отхвърлена относно допълнително определените задължения по реда на ЗДДС, решението на административния съд е правилно и като такова следва да бъде оставено в сила, а съображенията за това се свеждат до следното: Съгласно чл. 71, ал. 1 от ЗДДС лицето може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. Нито в хода на административното производство, нито по време на съдебното такова, от страна на Селект Груп Секюрити ЕООД са представени копия или оригинали на двете фактури, издадени от Портокали ЕООД ( 211/23.08.2018 г. и 225/25.09.2018 г.), по които лицето е ползвало право на данъчен кредит, както и фактура 53/05.02.2018 г., издадена от Прайм Констракшън ЕООД. Фактурите не са представени и от доставчиците в рамките на извършените насрещни проверки, като липсата на данъчен документ е достатъчно основание да бъде отказано приспадане на данъка, както правилно е прието и от административния съд. По отношение на фактура 24/07.12.2017 г., издадена от Прайм Констракшън ЕООД, с предмет таен клиент , липсват доказателства за реалното доставяне на услугата, включително от сочения за подизпълнител СН Инвест 17 ЕООД. Във връзка с търговските взаимоотношения на ревизираното дружество с доставчика Прайм Констракшън ЕООД в контекста на реалността на доставките, следва да бъде съобразено и заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, според което единственото съответствие за извършено и надлежно осчетоводено плащане е за сума в размер на 2 380 лв. от 12.02.2018 г., при положение че общата стойност на процесните фактури е в размер на 28 200 лв. Неоснователни се явяват твърденията на касатора и по отношение на получена доставка от МК Консулт ЕООД по фактура 15/09.01.2018 г. за рекламна услуга, тъй като отново като подизпълнител се сочи СН Инвест 17 ЕООД, по отношение на който липсват доказателства за реалното доставяне на услугата. Правилни са изводите на съда и спрямо доставките от Тренд Дивелопмънт ЕООД, тъй като липсват доказателства, от една страна, че извършените плащания към доставчика са именно по спорните 5 броя фактури, а от друга в самите данъчни документи не са налице достатъчно данни, които да позволят обвързването им с представените договор за СМР и приемно-предавателни протоколи. Лисват данни за извършените СМР дейности техният обем и вид, както и за обекта, по отношение на който са доставени. В този смисъл ирелевантни са оплакванията на касатора и цитираната съдебна практика досежно кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците, тъй като отказаното право на данъчен кредит е обосновано от приходните органи с липса на доказателства за реалност на доставките, а единствено като допълнителен довод се сочат установени нередности при някои от доставчиците. Правилни са изводите на съда и по отношение на декларираните от Селект Груп Секюрити ЕООД като освободени доставки към Изипей АД и Финансова къща Кеш Експрес Сървис ЕООД, тъй като не са представени доказателства, че същите в действителност следва да се третират като освободени доставки. По разноските: При този изход на спора и навременна претенция, в полза на ответника по касация се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение спрямо отхвърлената част от жалбата, равняваща се на 30 011,67 лв. На основание чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения полагаемият размер се равнява на 2 680,98 лв. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК съдът следва да се произнесе по разноските в останалата част. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение