Решение № 11279 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13584/2014 г.

Решение № 11279 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13584/2014 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по две касационни жалба, подадени, съответно от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София и от "Евро Строй Транс" ЕООД, гр. София, против решение № 5455/14.08.2014 г. по адм. д. № 8050/2013 г. на Административен съд София-град. С касационната жалба на ДД "ОДОП" - София се обжалва решението в частта, с която е отменен РА № 2101202953/31.05.2012 г. по отношение извършена корекция на размера на данъчните основи на фактурирани от "Евро Строй Транс" ЕООД доставки към посочени в РА дружества-получатели. Изложени са доводи за неправилност на решението в тази част и се иска отмяната му. Оспорва се касационната жалба на другата страна като неоснователна. Процесуален представител на административния орган юрк. Кожухарова претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. С касационната жалба на "Евро Строй Транс" ЕООД, гр. София, се обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА и в частта, с която е осъдено дружеството да заплати на административния орган разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 218,53 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението в тази обжалвана част и се иска отмяната му и съответно, отмяна изцяло на РА, признаване право на данъчен кредит в размера, съгласно подадените СД. Претендират се разноските по делото за двете инстанции. Пред касационната инстанция не се е явил представител на дружеството-касатор. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява мотивирано становище за неоснователност на касационната жалба на дирекцията и за основателност на касационната жалба на дружеството-касатор. Касационните жалби са подадени в срок и от надлежни страни, за което са процесуално допустими. Разгледани по същество, касационната жалба на дружеството е неоснователна, а касационната жалба на ДД "ОДОП" е основателна. С издадения РА са били установени задължения по ЗДДС от непризнат данъчен кредит за данъчни периоди м. 02.2009 г., м. 04 - м. 10.2009 г., м. 02 - м. 06.2010 г. общо в размер на 691 159,87 лв. и лихви - 184 545,73 лв., корпоративен данък вследствие на извършено преобразуване на финансовия резултат за 2009 г. с увеличение в размер на 2 458 067,95 лв. и установено задължение в размер на 248 067,95 лв. при деклариран данък в размер на 2 229,95 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 61 389,98 лв. С РА е извършена корекция на декларираните от дружеството данъчни основи по ЗДДС за данъчни периоди м. 02.2009 г., м. 04 - м. 10.2009 г., м. 02 - м. 06.2010 г. При обжалването по административен ред, решаващият орган с постановено решение в срока по чл. 156, ал. 6 ДОПК е отменил РА в частта за установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05 и м. 06.2010 г., ведно със съответните лихви за забава, изменил е РА като за периода м. 05.2009 г. е установил задължение по ЗДДС в размер на 5 187,34 лв. ведно с лихви, вместо установения с РА размер от 31 1871 34 лв.; за данъчен период м. 06.2009 г. е определил ДДС за възстановяване в размер на 272 715,85 лв. вместо установеното с РА задължение за ДДС в размер на 141 774,02 лв.; за данъчен период м. 02.2010 г. е установил задължение по ЗДДС в размер на 21 041,77 лв., вместо установеното с РА в размер на 27 021,77 лв.; установеният с РА корпоративен данък за 2009 г. в размер на 248 067,95 лв. е определил в размер на 27 822,95 лв. със съответните лихви. В останалата потвърдена част РА е бил предмет на съдебно оспорване пред първоинстанционния съд. С обжалваното съдебно решение е отхвърлена жалбата срещу РА в частта за отказан данъчен кредит по чл. 68, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС по фактури, издадени от "Ивстрой-инженеринг" ЕООД, "Стройфекс" ЕООД, "Гелмекс" ЕООД и е установен корпоративен данък по чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО за 2009 г., вследствие на преобразуване на финансовия резултат с непризнати разходи по фактури, издадени от "Ивстрой-инженеринг" ЕООД и "Гелмекс" ЕООД. Със съдебно решение е отменен РА в частта, с която са извършени корекции на данъчната основа за данъчни периоди, в които е отказан данъчен кредит, във връзка с непризнати за реални доставки по издадени фактури от дружеството в качеството му доставчик към различни дружества-получатели и извод за начислен без основание ДДС, като в същото време органът по приходите е приел, че данъкът е дължим по смисъла на чл. 85 ЗДДС. За да приеме, че РА е законосъобразен в частта за непризнат данъчен кредит за отделни данъчни периоди по фактури, издадени от "Ивстрой-инженеринг" ЕООД, "Стройфекс" ЕООД и "Гелмекс" ЕООД и в частта за определен пряк данък по ЗКПО във връзка с непризнати разходи по част от същите фактури, съдът е обосновал изводи за недоказани реално осъществени доставки от посочените доставчици на фактурираните стоки и услуги. Не са опровергани в хода на процеса констатациите на ревизиращите органи при извършени насрещни проверки, при които доставчиците не са открити на адресите им и не са представили изисканите документи, свързани с доставките по издадените фактури. Този факт препятства проверка в счетоводствата на доставчиците "Ивстрой-инженеринг" ЕООД, "Стройфекс" ЕООД и "Гелмекс" ЕООД и невъзможност за безспорна установеност на кадровия и технически потенциал на същите да осъществят фактурираните доставки на стоки и услуги, които видно от данъчната основа са в големи размери и количества стоки, последните и със специфичен характер: гуми за товарни автомобили, ремонт на товарни автомобили и съответни материали, строителни материали - арматурни заготовки, гориво, услуги по договор. Видно от проследяването по фактурите, за м. 02.2009 г. по две от издадените от "Гелмекс" ЕООД фактури предметът е по договор за ремонт и общата данъчна основа е в размер на 97 100 лева и ДДС - 19 420 лв., по фактурите издадени от "Ивстрой инженеринг" ЕООД със същия предмет - ремонт на товарния автомобил през м. 05, м. 06, м. 07, м. 08 и м. 10.2009 г. са издадени фактури на обща стойност 101 930 лв. и ДДС - 20 386 лв., отделно доставени гуми от този доставчик по фактури също на значителна стойност за същите периоди, като по обяснение на ревизираното дружество е посочен един и същ товарен автомобил. Така фактурираните доставки на стоки и услуги за един товарен автомобил на значителна стойност за кратък период от време изисква доказателства за действителност на осъществените ремонти на обща стойност близо 240 000 лева в рамките на няколко месеца през 2009 г., отделно също значителни разходи за гуми и за бензин по една фактура издадена от "Ивстрой инженеринг" ЕООД на 26.02.2010 г. с обща стойност 126 144 лв., с ДДС. Доставките на строителни материали - арматурни заготовки са по три фактури от м. 03 и м. 04.2010 г. на обща стойност 414 780 лв., с ДДС, което също изисква съпътстващи документи, доказващи осъществяване на доставките. Видно от констатациите в РА, на "Ивстрой инженеринг" ЕООД е издаден РА за същите периоди с установени задължения по ЗДДС в големи размери, поради недоказани реални доставки и е последвала служебна дерегистрация на дружеството по ДДС през 2011 г. В хода на оспорване на РА пред съда констатациите на ревизията не са опровергани. Документалното оформяне на доставките на стоки и услуги, при това безспорно доказано единствено по данни на жалбоподателя, тъй като няма данни вещото лице по допуснатата и приета съдебно-счетоводна експертиза да е правила проверки в счетоводства на доставчиците, не е достатъчно основание за признаване право на данъчен кредит, в какъвто смисъл са изводите на съда. Липсват относими за спора доказателства, изходящи и от двете страни по сделките в тяхната последователност за установяване и доказване реалност на фактурираните стоки и услуги, за което правилно съдът е приел, че доказателствената тежест е за оспорващия. Касаторът "Евро Строй Транс" ЕООД поддържа твърдението за неправилно разпределение на доказателствената тежест от съда и счита, че съдът грубо е нарушил правото на защита на жалбоподателя, въвеждайки нови, според него, основания за отказ и вменявайки му изцяло доказателствената тежест за оборване констатациите на ревизията, при това по отношение на изводи, които са явно необосновани и формирани при допуснати от ревизиращите органи особено съществени нарушения на процесуалните правила в хода на ревизията, по отношение на които са изложени възражения от жалбоподателя, които съдът не е разгледал и по които няма произнасяне, по твърдения на касатора "Евро Строй Транс" ЕООД. Поддържано е възражение за допуснати нарушения от ревизиращия орган при извършване на новата ревизия при неизпълнение указанията на горестоящия административен орган, визирани в отменителното решение на ДД "ОДОП". Неизпълнение на указанията на решаващия орган не се установява и това е в правомощията на същия, който е отменил РА в една част. Поддържани, същите възражения, след като са уважени в хода на административното обжалване, са неоснователни в хода на съдебното обжалване и неотносими към спора пред съда. Ненамиране доставчиците на адресите им и препятстване възможността за осъществяване на проверка в счетоводствата им са факти, неопровергани в хода на съдебния процес, а напротив - потвърдени и с приетата по делото ССчЕ на в. л. Шаламанова. В заключението на експерта изрично е записано в т. 2.1, че проверка при доставчиците не е извършена и експертизата не може да даде категоричен отговор на въпроса дали издадените процесни фактури от "Гелмекс" ЕООД, "Стройфекс" ЕООД и "Ивстрой инженеринг" ЕООД са осчетоводени при доставчиците, без да е извършена проверка в техните счетоводства и без да са приложени към делото аналитични оборотни ведомости, главни книги и хронологични регистри на счетоводни сметки. Допълнителен аргумент е и заключението на вещото лице в частта, с която е установило, че за доставки и то също в значителни размери, няма осчетоводено плащане и няма документ за плащане в счетоводството на ревизираното дружество, което единствено е проверено от вещото лице. В останалата част, плащанията са или без фискален бон, или с фискален бон, без доказателства, че изхожда от фискално устройство, регистрирано на съответния доставчик. С оглед изложеното, настоящият състав намира, че за ревизираното лице не са налице предпоставките по ЗДДС за признаване право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, предвид което, законосъобразно с РА е отказан данъчен кредит и е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2009 г. като на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО не са признати за данъчни цели разходите във връзка с посочените по-горе фактури. Решението в тази обжалвана част с касационната жалба на "Евро Строй Транс" ЕООД е правилно и следва да бъде оставено в сила. Касационната жалба на ДД "ОДОП" - София е основателна. В тази част на решението е отменен РА относно извършени корекции на данъчната основа във връзка с непризнати за реални доставки по издадени фактури от дружеството в качеството му доставчик към различни дружества-получатели и извод за начислен без основание ДДС, като в същото време органът по приходите е приел, че данъкът е дължим по смисъла на чл. 85 ЗДДС. РА е отменен от съда с извод, че липсват мотиви както в РА, така и в потвърдителното решение на горестоящия орган относно обстоятелствата за извършените корекции. Основателни са твърденията в касационната жалба на ДД "ОДОП" - София, че ревизиращите органи правилно са приели, че данъкът по издадените от ревизираното дружество на посочените дружества по фактури и данъчни периоди, последователно посочени в РА и РД, е неправомерно начислен, поради недоказани реални доставки към ревизираното дружество на стоки, по фактурите, по които е отказан данъчният кредит и това са мотивите за извършената корекция. Установената нереалност на доставки на ревизираното дружество за съответните данъчни периоди, обосновава извода на ревизиращия екип и за нереалност на последващи доставки на същите стоки и услуги в същите данъчни периоди към последващи дружества-получатели, поради което други мотиви в тази част от РА не са били необходими. Неправилно съдът е приел, че в РА липсват мотиви. Напротив, мотивите са ясни и за жалбоподателя, който видно от поддържана защитна теза е установявал и двете предпоставки - получени доставки и реализирани такива от негова страна към последващи получатели, каквато задача е имала и вещото лице Шаламанова и е дала заключение с приложено проследяване по данъчни периоди в Таблица № 3 към заключението. Мотивите на съдебното решение съдържащи изводи за недоказани реални доставки, по които ревизираното дружество е получател, имат обвързваща сила и по отношение втората част от РА - корекция на данъчната основа по данъчни периоди с непризнаване за реални и на последващите доставки, осъществени от ревизираното дружество, със стоки припокриващи се с тези, фактурирани от доставчиците в процесните фактури, по които е отказан данъчен кредит. В качеството си на доставчик жалбоподателят следва да притежава всички относими към спора за реалността на доставките документи. При неангажиране на доказателства, изводите в РА за нереалност на доставките в качеството му на доставчик, не са опровергани. Корекцията, извършена с РА е правилна и доказана. Видно от заключението на вещото лице по приетата от съда ССчЕ, проследени са по периоди осчетоводените фактури от страна на жалбоподателя, в качеството му както на получател, така и на доставчик на едни и същи стоки и услуги. Не са представени каквито и да е доказателства за безспорно установяване реалността на последващите доставки като липсват съпътстващи документи, осчетоводени разходи за транспорт и товаро-разтоварни дейности, които следва да се намират в неговото счетоводство и е в негов изключителен интерес да докаже този факт, че в качеството си на доставчик е осъществил фактурираните от него доставки. С приетото заключение на ССчЕ е установена и обвръзката между доставките и последващите такива в съответните данъчни периоди. Липсата на каквито и да е доказателства за оборване на РА в частта, с която е извършена корекция в данъчната основа по ДДС за съответните данъчни периоди, води до извод за неоснователност на жалбата и в тази част. Констатациите са подробни в РА и в РД, който има характерът на мотиви към РА. Единствено осчетоводяване на фактурите не е достатъчно доказателство за реалност и на последващите доставки. За данъчните периоди, на които е извършена корекция на резултата по ДДС с РА, правилно е прието от ревизиращия орган, че данъкът е изискуем от ревизираното дружество по силата на чл. 85 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба, данъкът е изискуем от всяко лице, което посочи данъка във фактура и/или известие по чл. 112. В този смисъл, след като е издало фактури и е начислило ДДС, този данък е изискуем от "Евро Строй Транс" ЕООД и дружеството го дължи към бюджета, независимо от обстоятелството, че начисляването е необосновано, поради недоказани реални доставки от негова страна по оспорени фактури, издадени от него в съответните данъчни периоди в качеството му на доставчик. Решението в тази част е неправилно и следва да се отмени, като вместо него се постанови друго по същество, с което да се отхвърли изцяло оспорването на РА. При този изход на делото, на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София следва да се присъдят допълнителни разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лв. Така мотивиран, настоящият касационен състав на Върховния административен съд, първо отделение