Решение № 10092 от 17.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4195/2013 г.

Решение № 10092 от 17.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4195/2013 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Александър Георгиев Георгиев, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София срещу решение № 7219 от 21.12.2012 г. по адм. дело № 6416 по описа за 2011 г. на административния съд - София град, в частта, с която по жалба на "Никкомп" ЕООД е отменен ревизионен акт № 20001004789 от 10.12.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. София, потвърден с решение № 948 от 6.06.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София относно определени задължения за ДДС за данъчни периоди 1.08.2009 г.-31.08.2009 г. и 1.11.2009 г.-30.11.2009 г. в размер над 10 145.97 лв. до 47 421.76 лв., главница и над 1 039.56 лв. до 5 421.29 лв., лихва за забава. Образувано е и по касационна жалба на "Никкомп" ЕООД, чрез адв. Албена Грозева, процесуален представител на управителя Николай Николов Димитров, срещу същия съдебен акт в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионния акт за оставащите посочените задължения за ДДС до отменените размери за главница и лихва, а именно за ДДС в размер на 10 145.97 лв. и лихва в размер на 1 039.56 лв., както и в частта на присъдените на приходната администрация съдебни разноски. В касационните жалби са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и поради необосноваността му, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отхвърляне, съответно с уважаване на жалбата, и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по първата касационна жалба - "Никкомп" ЕООД не ангажира становище по нея. Ответната страна по втората касационна жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител юрисконсулт Валентин Шейретов. Претендира присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на първата касационна жалба и за неоснователност на втората касационна жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни, а разгледани по същество първата е основателна, а втората касационна жалба е неоснователна. Предмет на съдебния контрол в производството пред административния съд - София град е бил ревизионен акт № 20001004789 от 10.12.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. София, потвърден с решение № 948 от 6.06.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. София. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия по прилагането на ЗДДС за данъчни периоди м. 08., м. 10. и м. 11.2009 г., като на ревизираното лице е определено задължение за ДДС в размер на 47 421.76 лв., главница и на 5 421.29 лв., лихва за забава, на основание чл. 82, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, понеже процесните две доставки представляват облагаеми доставки с място на изпълнение на територията на Р България. В хода на административното производство е установено, че основната дейност на дружеството е компютърно програмиране, като за данъчни периоди м. 08. и м. 11.2009 г. е декларирал извършени ВОД на стоки, с получател TRABECO S. R. L., RO 22551272 - Румъния. Издадени са от него две фактури № 94 от 26.08.2009 г. на стойност 1 216 843.99 лв. и фактура № 101 от 12.11.2009 г. на стойност 514 643.10 лв. Представени са договори за покупко-продажба от 26.08.2009 г. и от 2.11.2009 г., описи към тях, приемо-предавателни протоколи и международни товарителници от 7.09.2009 г. и от 19.11.2009 г. Приобщени са доказателства, включително декларация от представляващия дружеството, че не разполага със собствени или наети складови помещения, че предметът на доставките е получен в резултат на доставки, по които е получател, от "Вида холдинг" АД от 22.10.2009 г. и "Илкон" АД от 16.09.2009 г., предходни доставчици. Декларирал е също, че се ползва от техни складови площи, понеже няма собствена база. По повод транспортирането на стоките по двете ВОД същият е посочил, че няма задължение да осъществява транспорта по тях, което е в съответствие с договорите. Разплащането е през м. 12.2009 г. В административното производство е проследяван предмета на фактурите по повод на предходните доставчици, с цел констатиране на реалното прехвърляне на правото на собственост върху стоките - текстилни продукти и материали. Извършена е проверка в съответствие с чл. 5 от Регламент ЕС 1798/2003. От отговора на румънската приходна администрация е установено, че румънското търговско дружество е с едноличен собственик и управител български гражданин, с постоянно местоживеене в гр. Видин. То е регистрирано по ЗДДС от 1.08.2009 г., не притежава складови помещения, няма наети такива, както и персонал. Извършило е няколко придобивания от различни български дружества, като впоследствие са доставяни до купувачи в Р България. Същото не е извършвало придобивания или доставка на стоки и услуги от или за търговски дружества в Р Румъния. Не е представило документи за плащане на придобитите стоки, представляващия дружеството твърди, че относно ВОП българските доставчици са извършвали транспорта, а относно ВОД това е осъществявано от турски дружества. Доказателства не са представени. Административният орган е направил извод, че дружеството действа като "липсващ търговец" и осчетоводените и декларираните ВОД и ВОП от и за български доставчици са фиктивни, в рамките на верижна измама, започваща и завършваща в Р България. Освен тези изводи са направени такива относно липсата въобще на вътреобщностна доставка по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, като е извършено и позоваване на чл. 53, ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 45 от ППЗДДС. Конкретно не са налице тези по чл. 45, т. 2 от ППЗДДС. Не е представено потвърждение от получателя, че стоките са получени от друга държава - членка, а представените ЧМР съдържат печат на румънското дружество, а подписа е на неидентифицирано лице. Същите не съдържат задължителните реквизити адрес и място - не е индивидуализирано мястото от което започва или мястото, където завършва транспорта. Също така не са представени доказателства за плащане по доставките. Представени са от ревизираното дружество дневни финансови отчети от м. 12.2009 г. по повод фактура № 101 от 12.11.2009 г., от които може да се установи плащане на стойност 514 643.10 лв., които не са подкрепени със счетоводни записвания. По другата фактура № 94 от 26.08.2009 г. няма доказателства за плащане. При тези данни и с оглед на предоставената информация от румънската приходна администрация. Не е ценен като годно доказателства представения при административното обжалване договор за превоз с "Дани 73" ЕООД и инвойс фактура № 1000000024 от 26.04.2010 г. Тази фактическа обстановка е възприета от съда и отразена в неговите мотиви, като е направил извод за частична незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт и е уважил жалбата. Определени са задължения в по-малък размер, главница и лихва. Предмет на касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е обжалваното решение в частта, в която е прието, че ревизионният акт е незаконосъобразен, понеже е постановен в нарушение на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС. За да направи този извод, съдът се е позовал на тази норма, според която когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, се приема, че той е включен в договорната цена. В двата договора от 26.08. и 2.11.2009 г. цената на доставката е посочена общо, без да е посочено, че ДДС се дължи отделно. Според него следва да се приеме, че данъкът е включен в цената и след като това не е съобразено от ревизиращия орган, то като се е позовал на основното заключение по съдебно-счетоводната експертиза е приел, че на основание чл. 67, ал. 2, във връзка с чл. 53 от ППЗДДС и с оглед на установената процедура по приспадане по реда на чл. 92, ал. 1 от ЗДДС крайният резултат е 10 145.97 лв., дължимо ДДС за довнасяне и лихва за забава в размер на 1 039.56 лв. Настоящият съдебен състав намира, че тази касационна жалба е основателна. Съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС когато при договарянето на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. От съдържанието на двата договора е видно, че цената е определена общо, без да е посочено, че ДДС се дължи отделно. По делото обаче е установено, че са издадени две фактури № 94 от 26.08.2009 г., в която е посочена данъчна основа 1 216 843.99 лв. и посочен на отделен ред размер на начисления данък - 0 лева и фактура № 101 от 12.11.2009 г. с данъчна основа 514 643.10 лв. и посочен на отделен ред размер на данъка - 0 %. Не може да бъде споделено разбирането на съда за неправилно приложение на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС от органа на приходната администрация. Издателят на фактурите е третирал и документирал доставките като вътреобщностни доставки, които са такива с нулева ставка, и сам ги е декларирал като такива. Това е и основният спор по делото, а именно правният режим на двете доставки. Да се приеме, че ревизираното дружество е включило дължимия ДДС в цената, която фактурира на получателя по доставките е в противоречие с чл. 26 от ЗДДС, и би представлявало злоупотреба, а именно да се включи в данъчната основа размера на данъка и същевременно да се посочи нулев размер на начисления данък, каквато е защитната теза на касатора в касационната му жалба и е правилна по преценка на настоящия състав. Предмет на касационната жалба на търговското дружество е насочена към непозоваване от страна на първоинстанционния съд на експертизата, в частта, в която е даден отговор на въпроса относно установяване на дължимия ДДС и лихва за забава във връзка с доначисления данък в рамките на процесния период. Така съдът не е отчел резултата за периода - дължим ДДС в размер на 10 145.97 лв. и ДДС за възстановяване в размер на 20 440.45 лв., че е налице хипотезата на чл. 88, ал. 3 от ЗДДС при което следва да се приложи чл. 92, ал. 1, т. 5 от ЗДДС и разликата от 10 294.48 лв. да се възстанови ефективно на ревизираното дружество. Тази касационна жалба се явява неоснователна, понеже с оглед изхода от спора по повод на първата касационна жалба, тя се явява безпредметна. Доколкото съдът е длъжен служебно по силата на чл. 218, ал. 2 от АПК да следи за приложението на материалния закон, то с оглед на направеното подробно изложение от горе, независимо изслушаните три заключение по съдебно-счетоводната експертиза, основно и две допълнителни, по делото не се установява извършването на вътреобщностни доставки и въобще извършването на реални доставки, в какъвто смисъл е и изводът на първоинстанционния съд. Конкретно по делото не е установен юридическият факт на прехвърляне на правото на собственост и физическото изнасяне на предмета на доставките, който се явява определящ и подлежащ на доказване, респ. на завършване на транспорта, което в случая не е направено с оглед направения анализ на доказателствата по делото и конкретно на двете ЧМР-а и отговорът на румънската приходна администрация. При този изход от спора на първия касатор следва да се присъдят съдебни разноски на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК общо за двете инстанции в размер на 1 506.86 лв., при съобразяване с чл. 8, чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в приложимата редакция към даване ход на делото по същество. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение