Решение № 11051 от 20.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4257/2016 г.

Решение № 11051 от 20.10.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4257/2016 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на [фирма] със седалище [населено място], подадена чрез процесуален представител адв. Янкова, против решение № 321 от 15.02.2016 г. на Административен съд – П., постановено по адм. д. № 3326/2015 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № Р-16001614001917-091-001/08.09.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – П., потвърден с решение № 910/01.12.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика " – П. при ЦУ на НАП, относно установени задължения по ЗДДС и лихви за данъчните периоди от 01.04.2009 г. до 30.04.2009 г.; от 01.04.2011 г. до 30.04.2011 г. В касационната жалба се излагат доводи за необоснованост и незаконосъобразност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съдът не е обсъдил всички събрани по делото доказателства в тяхната съвкупност, неправилно не е кредитирал приетите по делото без оспорване от страните основна и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи и съдебно-техническа експертиза, както и показанията на разпитаните свидетели. В решението липсват мотиви относно обстоятелството налице ли е начисляване на данъка от доставчиците. Правното основание на чл. 70, ал. 5 ЗДДС е приложено от съда незаконосъобразно, доколкото в хода на ревизията и в съдебното производство от страна на ревизиращия орган и на ответника не са ангажирани доказателства, установяващи извършването на данъчна измама със знанието и участието на ревизираното лице. В тази връзка според касатора не са съобразени решенията на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и по дело С-285/11. Неправилно съдът е приел също така, че РА е издаден от компетентен орган. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в оспорената му част, и да се присъдят направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – П. при ЦУ на НАП оспорва същата в писмена защита и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима, а разгледана по същество – неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред АС П. е бил РА № Р-16001614001917-091-001/08.09.2015 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – П., потвърден с решение № 910/01.12.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика " – П. при ЦУ на НАП, относно установени задължения по ЗДДС и лихви за данъчните периоди от 01.04.2009 г. до 30.04.2009 г.; от 01.04.2011 г. до 30.04.2011 г. Задълженията по ЗДДС са определени в резултат на отказано право на приспадане на ДДС по фактури, издадени от: [фирма] 4 бр. фактури с предмет доставки на резервни части за товарни автомобили, издадени в периода м. април 2009 г. и, данъчен кредит в размер на 1849, 50 лв. по 2 бр. фактури издадени от [фирма] за периода април 2011 г. Правото на данъчен кредит на ревизираното дружество е отказано с мотиви за липса на доставка и липса на настъпило данъчно събитие, както и неправомерно начислен от доставчиците данък на основание чл. 6, чл. 9, чл. 25, чл. 68, ал. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Административен съд П. е отхвърлил като неоснователна жалбата на дружеството срещу РА в посочените по-горе части, като е изложил следното в мотивите на своето решение: По делото не са събрани достатъчно доказателства, които да обосноват извод за действително осъществяване на доставките по процесните фактури от издателите на фактурите. Правото на приспадане е отказано поради липсата на доказателства относно осъществяването на процесиите доставки по начина, по който те са обективирани във фактурите. Според чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи. определени но своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая, предмет на спорните доставки са именно родово определени вещи - части за товарни автомобили, което означава, че ако процесиите доставки са извършени реално и въобще облигационните отношения между [фирма] и неговите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, самото ревизирано дружеството като получател на съответните родово определени вещи следваше да притежава доказателства за изпълнението, сред които обикновено се включват: транспортни документи, спецификации, гаранции. Фактури; приемо-предавателни протоколи, стокови разписки, доказателства за последваща реализация респ. влагане на резервни части и др. Изложеното, според първоинстанционния съд, обосновава извод за фактурирани привидни сделки и осъществена данъчна измама, което е абсолютно основание да не бъде признато правото на приспадане на получателя, в какъвто смисъл са и решенията на СЕС. Т. постановеното решение е правилно. Както е посочено в РА и в ревизионния доклад /РД/ към него, фактическите основания за непризнаване на правото на приспадане са свързани с липса на доказателства за осъществени доставки, във връзка с които са издадени процесните фактури. Посочено правното основание на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, според която данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Наличието на облагаема доставка е безспорно основна предпоставка за признаване правото на приспадане на ДДС от получателя. В този смисъл СЕС в своите решения по дела С-642/11 и С-643/11 приема следното: "Вярно е, че в съответствие с членове 167 и 63 от Директива 2006/112 правото на приспадане по принцип е свързано с действително извършена облагаема доставка /решение от 26 май 2005 г. по дело С-536/03, т. 24 и т. 25 и упражняването на това право не обхваща ДДС, който се дължи по силата на член 203 от същата директива само защото е начислен във фактурата /решение от 13 декември 1989 г. по дело С-342/87, т. 13 и т. 19, както и решение от 15 март 2007 по дело С-35/05, т. 23/. В същите решения СЕС посочва, че правото на Съюза не изключва възможността компетентната администрация да провери дали фактурираните сделки са действително извършени и с оглед на това да установи наличие на данъчно задължение. Резултатът от такава проверка, както и декларирането и плащането на начисления ДДС от издателя на фактурата, са обстоятелства, които националният съд следва да вземе предвид при преценката относно наличието на облагаема сделка. Тезата, че правото на приспадане на ДДС на получателя по фактурата следва да се признава само, когато е свързан с действително осъществена облагаема доставка, подобно е застъпено и в решението от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11/. в т. 31 от същото съдът е посочил, че за да се установи, че на основание на процесните доставки на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. Следва да се откаже да бъде признато това право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на правото на Съюза с измамна цел или с цел злоупотреба. Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама /т. 37 решение от 6 декември 2012 година по дело C-285/11 или то е знаело или е трябвало да знае, че въпросната сделка, по която е получило стоките или услугите, е част от данъчна измама, извършена от доставчика му или друг субект нагоре по веригата /т. 45 решение от 21 юни 2012 по съединени дела С-80/11 е С-142/11/. Безспорно, когато от данните по делото се установява, че няма реално осъществени доставки на стоки или услуги, то включвайки такава фактура в дневника си за покупките за съответния данъчен период и в справката – декларация и упражнявайки право на приспадане по нея, самото данъчно задължено лице – получател извършва данъчна измама. При установяването на ситуация, при която доставките са осъществени, но не от издателя на фактурата, а от друг търговец, е възможно прикриване с измамна цел на действителния доставчик или използване на подизпълнител от страна на издателя на фактурата /решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11/. От изложеното в цитираните решения се налага извод, че правото на приспадане може да бъде отказано на получателя, ако от данните по делото не се установява да е извършена реално доставка на стоки или услуги или не се установява така получените стоки /респ. резултатът от получените услуги/ да са използвани от получателя за извършването на облагаеми доставки, съответно, ако се установи, че упражнявайки право на приспадане самото данъчно задължено лице извършва данъчна измама или знае /трябвало е да знае/, че въпросната сделка е част от данъчна измама. Когато издателят на такава фактура е начислил ДДС, то съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС, той го е начислил неправомерно и за получателят не е налице право на приспадане. Правилно е приел административен съд П., че осъществяването на доставката се доказва преди всичко с установяването на факта на предаване и приемане на стоките или резултата от услугите, съответно завеждането на стоките по стоковата сметка на получателя, изписване и влагане на получените стоки или резултата от получените услуги в осъществени от ревизираното лице облагаеми доставки в полза на негови контрагенти. Само фактурите и договорите, които са представени от ревизираното дружество, не доказват получаването на стоките или услугите още повече, че по повод връчено на ревизираното дружество ИПДПОЗЛ. същото представя единствено копия на спорните две фактури, издадени от [фирма] и касови бележки, за които е установено, че са издадени от ЕКАФП, който не е регистриран по надлежния ред в НАП. В хода на съдебното производство на жалбоподателя е указно, че с оглед предмета на процесния спор нему е тежестта да установи наличието на процесиите доставки като проявени юридически факти, но такива по делото не са били представени. От доставчика [фирма] не са представени в хода на ревизията счетоводни документи или други документи във връзка с доставките на жалбоподателя. Същият не е открит на адреса. Органът по приходите е съставил и връчил на [фирма] искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице с изх. №" Р- 16001614001917-040-01/02.12.2014 г. с което от дружеството на основание чл. 37. ал. 2 и ал. 3 от ДОПК. е изискано представянето на доказателства и доказателствени средства, удостоверяващи реалното получаване па фактурираните резервни части за товарни автомобили от конкретния доставчик [фирма]. В отговор на горното искане, от страна па ревизираното дружество са представени единствено копия на спорните четири фактури, издадени от въпросния доставчик и касови бележки от ЕКАФП, за който в хода на ревизията е установено, че не е регистрирано в НАП. Други документи или писмени обяснения относно реалното осъществяване на спорните доставки не са приложени от страна на ревизираното лице. С оглед изложеното, решението на административен съд П. като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото, на данъчна администрация следва да се присъдят разноски по производството пред касационна инстанция за осъществената юрисконсултска зашита. На основание чл. 161. ал. 1 изр. последно от ДОПК във връзка с чл. 8. ал. 1. т. 2 във от Наредба № 4 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те се констатираха в размер на 808 лв. /осемстотин и осем лева /. Мотивиран така, Върховният административен съд, осмо отделение