Решение № 14965 от 3.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8337/2020 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Ди Ес Импорт 2011 ЕООД - гр. София срещу решение 368/17.01.2020 г., постановено по адм. дело 11257/2017 г по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА Р-22002216001631-091-001/20.12.2016 г., потвърден изцяло с решение 917/13.06.2017 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП за отказано право на дружеството на данъчен кредит в размер на 79 748,97 лв. за данъчни периоди на 2012 г. и 2013 г. и са определени задължения за лихви в размер на 35 376,48 лв. Релевират се оплаквания по чл. 209, т. 2 и 3 АПК, като относно т. 2 недопустимост на решението, не са изложени конкретни оплаквания, а по т. 3 се твърди, че обжалваното решение е неправилно, което се извежда от обстоятелствената част на касационната жалба и те са за неправилно прилагане на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Наред с изложеното, се твърди, че не са приведени доказателства за установяване на данъчни нарушения от страна на дружествата доставчици във вид на наказателни постановления, ревизионни актове, актове за дерегистрация по ЗДДС и др. Освен това според касационния жалбоподател е следвало да се извършат проверки в счетоводствата на доставчиците, но не е направено, както и ревизиращия орган не е извършил установяване с убедителността на пълно доказване на предпоставките на чл. 70, ал.1, т.2 ЗДДС, поради което отричането на данъчен кредит за жалбоподателя е противоправно. В тази връзка се сочи, че съгласно съдебната практика, липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга, е индиция за несъществуваща доставка, без да е достатъчно за дисквалифицирането на правото на данъчен кредит т. 44 и 45 от решение по дело С-324/11 на СЕС и т. 43 от решение по дело С-285/11. Касационният жалбоподател излага доводи, че понятието произход на стоката няма легално определение и не се съдържа в ЗДДС и ППЗДДС, поради което е ирелевантно спрямо предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит. За противоречащи на материалния закон касаторът сочи изводите на ревизията, че прекратената регистрация по ЗДДС на някои от доставчиците след момента на издаване на фактурите може да е обстоятелство, дисквалифициращо правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Относно формата и реквизитите на приемо-предавателните протоколи касаторът отбелязва, че те не са нормативно регламентирани, поради което свидетелстващите волеизявления на издателите им могат да бъдат обективирани в различна форма, вкл. и в нарочно предвидена за това книга цитира се в този смисъл решение по адм. дело 1089/2013 г. на ВАС, Първо отделение, както и указание 20-00-134/21.06.2013 г. на Изпълнителния директор на НАП, в което са разяснени уредбата на съюзното право, националното позитивно право и практиката на СЕС, като се приема, че не е допустимо да се обосновава липса на доставка в условията на абсолютна симулация само с доказателства за нередности при доставчика или предходни доставчици, вкл. такива за липса на персонал, активи и т.н., вкл. и при липсата на начисляване на ДДС при доставчика. Твърди се от касатора, че по делото приходните органи не са релевирали индиции и не са ангажирани доказателства за данъчна измама, осъществена между контрагентите (решение по адм. дело 8719/2010 г. на ВАС и решения по дела С-255/02, С-104/12, С-439/ и С-440/04 и С-285/11 и др. на СЕС). Освен всичко изложено в касационната жалба се сочи, че е недопустимо твърдение за неистинност на фактури и следващото се от това несъществуване на сделките при липса на проведено и доказано оспорване по реда на чл. 193 и чл. 194 ГПК в хода на съдебното дело. По подробно изложените оплаквания в касационната жалба, се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, респ. при преценка на съда делото да се върне за ново разглеждане от друг съдебен състав на Административен съд, София-град. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Хорозов по съображения, изложени в нея и в представена писмена защита. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. Михайлова, я оспорва с искане за оставяне в сила на обжалваното решение. Претендира и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 681 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на Ди Ес Импорт 2011 ЕООД срещу цитирания по-горе ревизионен акт за определените на дружеството задължения за ДДС поради отказ от правото на приспадане на данъчен кредит на данъчен кредит в размер на 79 748,97 лв. за ревизираните данъчни периоди от месец февруари 2012 г. до месец септември 2013 г. и са определени задължения за лихви в размер на 35 376,48 лв., първоинстанционният съд е приел, че жалбоподателят не е доказал реалното предаване на родово определените вещи (плодове и зеленчуци), които са му фактурирани от АБС-Фрут ЕООД, Ер Си Ес ЕООД, Аквая ЕООД, Анди-М ЕООД, Булгар продукт-2002 ЕООД, Календс ЕООД и Милданом Трейд ЕООД за различни данъчни периоди на 2012 г. и 2013 г. За част от фактурите, издадени от Ер Си Ес ЕООД, Анди-М ЕООД и Милданом Трейд ЕООД, съдът е приел, че получател по тях е друго дружество, а не жалбоподателя Ди Ес Импорт ЕООД с различен ЕИК от този на Ди Ес Импорт 2011 ЕООД. Според съда фактури от Ер Си Ес ЕООД с ДДС 5 167,82 лв., Анди-М ЕООД с ДДС 9 001,85 лв. и Милданом Трейд ЕООД 3 601,40 лв. не са налични в счетоводството на задълженото лице и не са представени в копие или оригинал от тях на ревизиращите органи и за тях правилно приходните органи са счели, че е налице липсата на предпоставката по чл. 71, т.1 ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит. Съдът въз основа на изготвен в ревизията протокол 0884063/26.08.2016 г. е приел, че издадените от доставчиците фактури не са придружени от съпътстващи документи, както и че според обяснения на жалбоподателя, те били иззети при проведено претърсване и изземване с разрешение на съдия. Съдът е отразил в съдебния си акт, че по отношение на част от фактурите от Булгар продукт-2002 ЕООД с ДДС в размер на 4 843 лв. предметът е бил стоки по опис, но описи не били представени. Относно издадените от Календс ЕООД фактури в обжалваното решение е установено също, че не са представени описи на стоките така, както е посочено в предмета на фактурите. За доставките от Милданом Трейд ЕООД освен изложеното, съдът е приел, че жалбоподателят е дал писмени обяснения относно мястото на доставката склад 62 в Слатина БулгарплодООД, но това било опровергано от установеното, че през месец септември 2013 г., когато са издадени процесните фактури от посочения доставчик, наемател на склад 62 е бил не Милданом Трейд ЕООД, а "Масиви Инкорпорейтед" ЕООД с пренаемател Фрутивег ЕООД. Относно транспортирането на стоките, съдът е обсъдил обясненията на жалбоподателя, че ги е превозвал с товарен автомобил, марка Скания, а от представените пътни листове с шофьор М. Пашов е посочен товарен автомобил, марка МАН. Въз основа на изложените мотиви, първоинстанционният съд е приел, че жалбата е неоснователна и я отхвърлил. Обжалваното решение е частично неправилно. За правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС доказателствената тежест, че доставката на стоки, е реално изпълнена, пада върху ревизираното лице. Последното като получател е длъжен да докаже всички положителни факти относно реалността на доставката чрез предаване/приемане на стоките от издателите на фактурите. Предвид, че получателят на стоките упражнява правото на данъчен кредит, то в негов интерес е да притежава както фактурите, които доставчиците му са издали, така и всички останали документи, установяващи реалното приемо-предаване на предмета на доставките. За доказване реалното извършване на доставките на стоки е необходимо страните по доставките да съставят документи приемателно-предавателни протоколи, експедиционни бележки, стокови разписки и др. двустранно подписани документи, с които да се установи пред ревизиращите органи, че фактурираните стоки действително са предадени от доставчиците на получателя им. В тази връзка основателно в касационната жалба се сочи, че без значение са действията и/или бездействията на доставчиците за законосъобразното упражняване от получателя на правото да приспадне начисления му ДДС по издадените фактури. Затова позоваването от приходните органи на неначисляване на ДДС от доставчиците, липсата или недостатъчна обезпеченост кадрова, материална и техническа, е неотносимо за посоченото материално право в полза на получателя. В този смисъл е налице достатъчно константна съдебна практика на ВАС, следвана от правната уредба на правото на ЕС и практиката на СЕС. Следва да се споделят и доводите, изтъкнати от касационния жалбоподател, че в тежест на приходните органи е да установят наличие на данъчна измама, каквото в случая не е доказана от тях. В същото време обаче не може да се пренебрегнат законовите предпоставки за правото на приспадане на данъчен кредит, които следва да се докажат от получателя на правото на данъчен кредит като материално право по безспорен начин с всички доказателства и доказателствени средства по ДОПК при условията на пълно главно доказване. Първоинстанционният съд се е доверил на констатациите в ревизионния акт и е извършил в една част неправилна преценка на доказателствата, което е довело да неправилно решение. След извършено подробно изследване на процесните доставки настоящият съдебен състав установи факти и обстоятелства, които са преценени неправилно от съда, а в друга част решението се явява правилно, но само като краен резултат. В процесния случай е установено, че доставчиците АВС-Фрут ЕООД, Ер Си Ес ЕООД, Аквая ЕООД, Анди-М ЕООД, Булгар продукт-2002 ЕООД, Календс ЕООД и Милданом Трейд ЕООД са издатели на фактури за плодове, зеленчуци, гъби и подправки. Установено е също така, че част от относимата за правото на данъчен кредит документация е иззета от Държавна агенция за национална сигурност (ДАНС), като впоследствие при поискване е представена от органите на МВР. По доставка от АВС ФрутЕООД. АВС Фрут ЕООД е издател на една фактура 26/28.02.2012 г. с ДДС в размер на 2 412,88 лв., като освен тази фактура, жалбоподателят не е представил никакви други документи, установяващи реалността на доставката. Наличието на фактура е необходимо условие по чл. 71, т. 1 ЗДДС, но не е достатъчно за законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит. Разпоредбата на чл. 68, ал.1, т. и чл. 69, ал.1, т.1 във връзка с чл. 6, ал.1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС съдържа предпоставки за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит и то изисква наличието на доказателства за реалността на доставката, което означава получателят по фактурата да установи с двустранно подписан документи (приемателно-предавателен протокол, стокова разписка и др.), че фактурираната стока му е предадена от прекия му доставчик. Като не е доказал реалното предаване на стоките по спорната фактура, касационният жалбоподател незаконосъобразно е упражнил правото на приспадане на ДДС като данъчен кредит и в този смисъл първоинстанционният съд не е допуснал нарушение. По доставки от Ер Си Ес ЕООД. Ер Си Ес ЕООД е издател на 10 бр. фактури с общ размер на ДДС 13 451,06 лв., като 4 бр. от тях с 00175/12.04.2012 г. с ДДС 912,90 лв., 100198/12.05.2012 г. с ДДС 2 141,21 лв.; 100199/12.05.2012 г. с ДДС 2 334,61 лв. и 301/02.06.2012 г. с ДДС 792 лв. са с получател Ди Ес Импорт ЕООД, който е с друг ЕИК, поради което макар и с подобно наименование се касае за получател, различен от касационния жалбоподател. За тези 4 бр. фактури с общ размер на ДДС 6 180,72 лв. касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионния акт за непризнато право на данъчен кредит в посочения размер на главницата и съответните лихви, следва да се остави в сила. Фактура 10087/26.01.2012 г. с ДДС 449,10 лв. е извън ревизирания период, но е включена в ревизионния акт, поради което за нея неправилно е вменено с ревизионния акт задължение и затова и незаконосъобразно съдът е потвърдил акта в тази му част, поради което и решението и ревизионния акт подлежат на отмяна. За фактура 100188/23.04.2012 г. с ДДС 1 000 лв. се установява, че е с предмет стоки по опис, но такива не са представени и наличието само на фактура не установява реалност на доставката. Затова като е отхвърлил жалбата за непризнато право на данъчен кредит в размер на 1 000 лв. и съответните лихви, съдът не е допуснал сочените от касатора нарушения. Същото се установява и за фактура 100164/04.04.2012 г. с ДДС 1 655,42 лв. за която не се установява реалност на доставката предвид посочения предмет във фактурата стоки по опис без конкретизация. Представения към нея протокол за приемане/предаване не може да се свърже с фактурата и като е отхвърлил жалбата за непризнат данъчен кредит в посочения размер със съответните лихви, съдът е постановил правилно решение.