Решение № 9610 от 14.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3483/2009 г.

Решение № 9610 от 14.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3483/2009 г., I о., докладчик председателят Панайот Генков Производството е по чл. 208 и следващите от АПК, образувано е по касационна жалба от "Топлофикация-Габрово" ЕАД със седалище и адрес на управление гр. Габрово, улица "Индустриална" № 6, представлявано от изпълнителния директор Денка Топалова срещу Решение № 11 от 3.02.2009 г. по адм. дело № 366/2008 г. на Административния съд-град Велико Търново. В касационната жалба се излагат подробни доводи за неправилност на решението и се иска неговата отмяна. Ответникът - Директорът на Дирекция ОУИ към ЦУ на НАП, гр. Велико Търново оспорва касационната жалба, като намира обжалваното съдебно решение за правилно. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо А отделение намира касационната жалба за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество - основателна по следните съображения: Първоинстанционният съдебен състав е възприел направеният и в ревизионния акт извод, че след като финансирането от държавния бюджет е преустановено и е отчетен дебитен оборот по сметка "Основни горива" в размер на 2195445,33 лева към 31.12.2004 година, няма фактическо и правно основание да се отчитат неусвоени субсидии. Приел е за законосъобразно и, че данъкът следва да се начисли за данъчен период м. 12.2004 г. По отношение на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 241 от 29.12.2004 г., издадена от "Енергетика ЛД" ООД, съдът е приел, че липсва данъчно събитие. Основал е правният си извод на чл. 25 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС). В частта по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) е направен извод за законосъобразно увеличаване на финансовия резултат на дружеството-касатор в настоящото производство, като е обвързал изводите си със заключенията направени по ЗДДС. Така постановеното решение е неправилно поради допуснато от първоинстанционния съд нарушение на материалния закон. Страните по делото не спорят, че отпусканите целево субсидии са изразходвани за целите, за които са били отпускани, т. е. субсидиите се отпускат целево за закупуване на горива, а не за доплащане до цена. От представеното и находящо се по делото Писмо № 12-00-966/14.11.2007 г. на Главния секретар на министерство на икономиката и енергетиката се установява точния размер на отпусканите на жалбоподателя субсидии за периода 1999 г. - 2004 г. Безспорно е също така, че финансирането на топлофикационните дружества е преустановено от 2005 г. Основанието за начисляване на ДДС в размер на 215906, 00 лв. е разпоредбата на чл. 55, ал. 1 във връзка с чл. 29, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), съгласно които данъчната основа на доставката на стока или услуга се определя на база сумата, дължима на доставчика от получателя или от трето лице за доставката, определена в левове и стотинки без данъка по този закон и увеличена с всички получени и усвоени от доставчика финансирания (субсидии), пряко свързани с доставката. Съгласно чл. 20, т. 6 от ЗДДС (отм.) финансирания (субсидии), пряко свързани с доставка са безвъзмездно получените средства от бюджета или от други лица, които са пряко доплащане до себестойността на доставяната от получателя на финансирането (субсидията) стока или услуга на трети лица. Финансиранията (субсидиите) се приемат за усвоени, когато възникнат условията, необходими за признаването им като приход съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти, съгласно приложимата към ревизирания период разпоредба на чл. 38, ал. 2 от ППЗДДС (отм.). Счетоводното отчитане на субсидиите е регламентирано в НСС 20 "Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ". От посечените разпоредби се налага изводът, че за да бъде отчетен приход в резултат на получени субсидии, то тези субсидии следва да са усвоени от получателя по смисъла на данъчното и счетоводното законодателство. Следователно основният въпрос се свежда до това налице ли са в случая усвоени субсидии от жалбоподателя по смисъла на закона и към кой момент е осъществено усвояването, за да възникне задължението за осчетоводяване на прихода, респективно за начисляване на дължимия данък добавена стойност. По делото е допусната изготвянето на съдебно икономическа експертиза и е прието заключение на вещо лице по следните въпроси: През кой отчетен период за времето от 1.01.1999 г. до 31.12.2004 г. са осчетоводяване получените субсидии и в какъв размер; За кой отчетен период за същото време са усвоени по-малко от получените средства за субсидии; Как е формиран остатъкът по счетоводна сметка 132 към 31.12.2004 г. и Отчитането като приход съобразено ли е с изискването на НСС 20 във връзка със съответното отразяване на разходи за изпълнение на условията по финансирането. Вещото лице е отговорило точно и конкретно на поставените въпроси. При извършената проверка в счетоводството на жалбоподателя вещото лице е взело предвид следните документи: Натрупани годишни оборотни ведомости за финансовите 1999 год., 2000 год., 2001 год., 2002 год., 2003 год. и 2004 год.; Натрупана счетоводна справка: Обороти по кореспондиращи сметки за синтетична сметка 132 за периода от месец януари до месец декември за всяка една отделна финансова година 1999 год., 2000 год., 2001 год., 2002 год., 2003 год. и 2004 год.; Хронологичен регистър: Дневник на синтетични и аналитични сметки от месец януари до декември за всяка отделна финансова година 1999 год., 2000 год., 2001 год., 2002 год., 2003 год. и 2004 год., за сметка 132 "Финансиране на текущата дейност". Констатирано е, че сумата в размер на 1442592 лв., която представлява остатък към 31.12.2004 г., е получена като разлика между сумата от предоставени субсидии и налични по сметка 132 "Финансиране на текуща дейност" към 1.01.1999 г. в размер на 2007855 лв. и сумата от 565263 лв. представляваща общо сумата на изразходвани средства в повече от отпуснатите. Точният размер и изчисляването на сумата на изразходваните в повече средства е описан в задача 2 от експертизата. Следователно следва да се приеме, че сумата в размер на 1442592 лв. е с източник от неусвоени субсидии, които са били налични към 1.01.1999 г. Сумата е отчетена по сметка 132 "Финансиране на текущата дейност", тъй като е предназначена за увеличение на доставките на гориво за бъдещи периоди. Същата представлява неусвоена субсидия за периода 1999 г. - 2004 г. След като субсидията не е усвоена, не е налице основание да се приложи чл. 29, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), който изисква данъчната основа да бъде увеличена с всички получени и усвоени от доставчика финансирания (субсидии), пряко свързани с доставката. В обжалваното решение административния съд признава, че не е възможно да се определи датата на усвояване на субсидиите, поради което приема, че данъчното събитие е възникнало пред периода м. 12.2004 г. Този извод не е обоснован, тъй като липсват доказателства за момента на усвояване на субсидиите. Ако напр. част от субсидията е била усвоена между 1999 г. и 2001 г., то тогава е било и данъчното събитие, когато възникнат основанията за осчетоводяване на прихода, а не както приема съда през периода м. 12.2004 г. Това обстоятелство е съществено с оглед на направеното възражение за изтекла погасителна давност и представените като доказателства ревизионни актове за минали периоди. Предвид обаче заключението на настоящата съдебна инстанция, че наличната към 31.12.2004 г. сума има характер на неусвоени субсидии от минали периоди, не са налице основания за прилагане на погасителна давност, тъй като не е било възникнало и задължение за начисляване на данък добавена стойност. Неоснователен е изводът на органите по приходите, че липсвало правно и фактическо основание тази сума да бъде отчетена като неусвоени субсидии. Произходът на сумата и счетоводните записвания (вкл. въпроса как е формиран остатъкът по сметка 132) са проверени в хода на съдебното производство и е установено, че сумата е от неусвоени субсидии, макар и предоставени преди 1999 г. и налични по сметката към 1.01.1999 г. След като спорната сума е от неусвоени субсидии, правилно е отчетена по сметка 132 "Финансиране на текущата дейност", а не по сметка "Приходи от финансирания". Това означава, че в случая не е налице и основание за увеличение на финансовия резултат на жалбоподателя за 2004 г. по реда на чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.), а именно - с положителната разлика между приходите и разходите, отнасящи се за неотчетени в текущия отчетен период, съгласно реда, определен в съответните нормативни актове. Поради което не е налице и основанието за увеличаване на финансовия резултат по ЗКПО (отм.). Вещото лице е констатирало също така, че са спазени изискванията на НСС 20 при отчитане като приход на получени и усвоени субсидии. По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в 5160 лв. за данъчен период м. 12.2004 г. по фактура № 241/29.12.2004 г., издадена от "Енергетика ЛД" ООД с предмет "окончателно плащане по първи етап по договор от 22.10.2004 г." настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно. В конкретния случай е без значение дали е извършено реално плащане на цената по доставката, доколкото задължението за начисляване на данък добавена стойност зависи от датата на възникване на данъчното събитие. В случая доколкото се касае за доставка с поетапно или периодично изпълнение е налице специфичен случай на възникване на данъчното събитие. Съгласно чл. 26, т 3 от ЗДДС (отм.) за дата на възникване на данъчното събитие се приема: при доставки за периодично или непрекъснато изпълнение - датата на всяко плащане или датата, на която то е станало дължимо, следователно не е налице обстоятелството по чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.), а именно, че доставчикът не е начислил данък, без да са налице основанията за това. Изложените до тук съображения обуславят извода, че решението като неправилно следва да се отмени и тъй като делото е изяснено от фактическа страна и не се налага събирането на нови доказателства, следва де се постанови ново такова, с което да се отмени процесният ревизионен акт. Водим от гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 1 във връзка с чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо А отделение,