Решение № 13459 от 11.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 810/2014 г.

Решение № 13459 от 11.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 810/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Арт Техно Гроуп" ООД, гр. София, против решение № 7029/14.11.2013 г., постановено по адм. д. № 9578/2012 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 2121201847/07.05.2012 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1794/24.07.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. София, както и е осъдено дружеството да заплати на приходната администрация юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 938,91 лв. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска отмяна на съдебното решение, включително в частта за разноските, алтернативно моли съда да намали размера на присъденото юрисконсултско възнаграждение поради прекомерност. Не претендира присъждане на разноски. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" (ОДОП) - София при Централно управление на Национална агенция за приходите - в съдебно заседание, чрез процесуалния си представител юрк. Згурева, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище, че касационната жалба е частично основателна. Върховният административен съд, осмо отделение, счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество намира следното: С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Арт Техно Гроуп" ООД против РА № 2121201847/07.05.2012 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 1794/24.07.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София, с който на основание чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, поради недоказано реално изпълнение на процесните доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС а дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 688/24.07.2009 г., с предмет "по договор за рекламно обслужване", с данъчна основа 26 600 лв. и ДДС 5 320 лв; фактура № 673/10.07.2009 г., с предмет "по договор за рекламно обслужване", с данъчна основа 28 400 лв. и ДДС 5 680 лв. и фактура № 743/06.08.2009 г., с предмет "реклама по договор", с данъчна основа 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв., издадени от "Савена трейд" ООД; по фактура № 3/01.09.2009 г., с предмет "по приложение 1 към договор за рекламно обслужване от 01.09.09", с данъчна основа 50 000 лв. и ДДС 10 000 лв и фактура № 36/01.10.2009 г., с предмет "по приложение 2 към договор за рекламно обслужване от 01.09.09", с данъчна основа 55 000 лв. и ДДС 11 000 лв., издадени от "Ди Ви Ес 66ТЕООД и по по 41 броя фактури, с предмет, както следва: "изработка на телени кошници", "боядисване на кошници", "боядисване на кутии", "изработване на телени куки", "боядисване на куки", "изработка на метални крака", "боядисване на метални крака", "боядисване на рекламни табели", "изработка на метални рамки", "боядисване на метални рамки", "боядисване на стелажи", "боядисване на стойки", "изработка на рекламни глави", "изработка на метални тави" и "боядисване на метални конзоли", подробно описани по номера и стойност на стр. 4 от ревизионния доклад, за данъчни периоди м. 02.2010 г., м. 04.2010 г., м. 06.2010 г. и от м. 09.2010 г. до м. 11.2010 г. с ДДС общо в размер на 21 000,00 лв., издадени от "Ултра Булснаб" ЕООД. Административният съд е приел, че обжалваният РА е действителен и законосъобразен данъчен акт, при чието издаване не са допуснати процесуални нарушения. Подробно е анализирал всички събрани доказателства, от които е приел, че законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит, по всички фактури, издадени от "Савена Трейд" ЕООД, "Ди Ви Ес 66" ЕООД и "Ултра Булснаб" ЕООД, а представените доказателствата по делото не обосновават извод за реалност на процесните доставки на стоки и услуги. Приел е, че не е доказано, че именно чрез посредничеството на "Савена Трейд" ЕООД и "Ди Ви Ес 66" ЕООД рекламното лого на "Арт Техно Гроуп" ООД е било публикувано в сп. "Кенгуру" и банера е бил качен в сайта www. roditeli. info, както и че не е доказано, че "Ултра Булснаб" ЕООД е изработил и боядисал всички метални изделия, предмет на 41 бр. фактури, издадени към "Арт Техно Грроуп" ООД. За да обоснове изводът си съдът се е позовал на противоречията в представения доказателствен материал, липсата на кадрова, техническа и материална обезпеченост за изпълнение на фактурираните услуги. Относно доставките на "реклама по договор" от "Савена трейд" ЕООД, АС е приел, въз основа на представените по делото доказателства (процесните фактури, фискални бонове, аналитични регистри на сметки 501, 4532 и 702 на доставчика, дневник за продажбите, договор за възлагане изработка на рекламни материали, копие от договор с подизпълнител - "Екотранспорт" ООД, възлагателни писма за публикации, идейни проекти за реклама, приемо-предавателен протокол, банково извлечение от сметката на доставчика, приложения 1 и 2 към договора от 01.07.2009 г. и фактури от предходни доставчици, заключението на назначената съдебно-счетоводна и допълнителна съдебно-счетоводна експертиза), че с РА законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит. До този извод съдът е стигнал след като е обсъдил противоречията в представените доказателства - разминаването в предмета на договора между ревизираното лице и доставчика и този между прекия доставчик и подизпълнителя на услугата, поради което е приел, че не е доказано, че поетите ангажименти от страна на "Савена трейд" ЕООД са превъзложени на "Екотранспорт" ООД. Приел е, че не са представени доказателства, свидетелстващи по безспорен начин, че публикуването на фирменото лого на "Арт Техно Гроуп" ООД е извършено именно чрез посредничеството на "Савена Трейд" ООД. От приложените доказателства, свързани с взаимоотношенията между доставчика и поддоставчика не може да бъде изведен категоричен извод, че във възлагателните писма се съдържа поръчката за публикуване на лого на "Арт Техно Гроуп" ООД. Относно доставките от "Ди Ви Ес 66" ЕООД на "реклама по договор", състояща се в публикуване на реклaмен банер на ревизираното лице на сайта www. roditeli. info, АС след като е обсъдил подробно представените доказателства е счел, че са налице различия в договореното, тъй като в договора страните са се уговорили да бъде извършена публикация в сп. "Кенгуру", докато с приложенията е възложена публикация в интернет сайт. Липсват данни по делото, чия собственост е сайтът и има ли някаква връзка със сп. "Кенгуру". При изготвянето на ССЕ на вещото лице е бил представен друг договор от същата дата с предмет публикация в интернет сайта, който съдът не е кредитирал. Представените фактури и договор с подизпълнители не могат да бъдат обвързани с процесните фактури. По делото няма данни кой и как е изготвил банера, поради което АС е отхвърлил жалбата на дружеството и в тази част. Относно доставките по 41 бр. фактури, издадени от "Ултра Булснаб" ЕООД, АС, за да отхвърли жалбата на "Арт Техно Гроуп" ЕООД се е позовал на липсата на фактури за закупени материали, на доказателства за извършено плащане, за начинът по който са били транспортирани, за наличие на техническа, материална и кадрова обезпеченост. Приел е, че наличието на договор и приемо-предавателен протокол към всяка процесна фактура, не може да обоснове извод за реалност на доставката. Извлеченията от счетоводството на доставчика, справките декларации и дневниците за продажби, както и фактурите от предходни доставчици не са приети от съда като убедителни доказателства. Приел е за нелогично възлагането на дейности, които представляват част от основна дейност на "Арт Техно Гроуп" ЕООД на доставчик, който няма нито материална, нито кадровата обезпеченост да изработи металните изделия и който е превъзложил поръчката на други подизпълнители, за които също няма доказателства да могат реално да извършат процесните доставки. В подкрепа на извода си съдът е посочил и факта, че не са представени доказателства за извършени плащания по процесните фактури. Така постановеното съдебно решение е правилно. Административният съд е установил правилно фактическата обстановка по спора, като е приел, че от събраните по делото доказателства не се установява осъществяването на реални облагаеми доставки по спорните данъчни фактури с получател ревизираното лице. В процесните фактури, издадени от "Савена Трейд" ООД под наименование на услугите е записано "по договор за рекламно обслужване" и "реклама по договор". Съдържанието на рекламните услуги се конкретизира, чрез представения между страните договор от 01.07.2009 г., според който доставчикът, като изпълнител, се задължава да публикува рекламните материали на възложителя ("Арт Техно Гроуп" ООД) в списание Кенгуру, издание на "Екотранс" ООД. Според договора изпълнителят се задължава да изготви идеен проект и визуализация на рекламата. В изпълнение на това задължение е представен приемо-предавателен протокол между страните, а не вещото лице са представени и приложения 1 и 2 към договора, в които са уговорени параметрите на рекламата в списанието, времето, размерът и цената. Безспорно е между страните, че рекламата е публикувана. Както правилно е отбелязал съдът обаче, не се установява, че това е станало с посредничеството на "Савена трейд" ЕООД. Правилни са констатациите на съда свързани с противоречието в доказателства. Предоставените на вещото лице приложения 1 и 2 се различават от представеното в хода на ревизията приложение 1 към договора. С оглед на противоречията и момента на представянето на доказателствата правилно съдът не е кредитирал представените при изготвяне на експертизата приложения. Настоящата инстанция споделя и извода на АС, че от възлагателните писма и фактурите от "Екотранспорт" ООД, не може да се установи връзка с процесните доставки. Както е посочено и в обясненията дадени от доставчика в хода на ревизията, "Савена трейд" ЕООД работи с подизпълнителите едновременно по различни поръчки на клиенти, като фактурирането става за цялата възложена от тях работа, а не конкретно за поръчка на клиент. След като във възлагателните писма и фактурите не е посочено, точно за кой клиент е поръчката не може да се приеме, че те са свързани с процесните доставки. Правилно съдът е приел, че заключението по ССЕ е неотносимо към предмета на спора, а именно осъществени ли са реални услугите по процесните фактури. Въпросите относно ефектът на рекламата върху дейността на дружеството е без значение за изясняване на спорния въпрос, още повече, че не се спори, че рекламата е публикувана, спорно е посредничеството на процесните доставчици. Изложеното важи и за доставките от "Ди Ви Ес 66" ЕООД. За тях отново не може да се установи връзка с подизпълнителя "Екотранспорт" ООД, тъй като и този доставчик е обяснил, че с подизпълнителите работят едновременно по различни поръчки на клиенти, като фактурирането от подизпълнителя става за цялата възложена от "Ди Ви Ес 66" ЕООД работа, а не конкретно за поръчка на клиент. Поради тази причини не може да се установи, че превъзлагането е свързано именно с процесните услуги. Още повече, че предмет на фактурите от "Екотранспорт" са "предпечат и дизайн" и "публикации на реклами в сп. Кенгуру". Освен това е налице съществено противоречие между представения по време на ревизията договор с предмет публикуване на реклама в сп. Кенгуру и приложенията към него, с предмет реклама в сайт www. roditeli. info. Поради тази причина и особено след като не е изяснена връзката на сайта със списанието, не може да се установи и предметът на процесната доставка. При изготвяне на заключението на вещото лице е представен договор между същите страни, сключен на същата дата, с различно наименование "договор за услуги", чийто предмет е разполагане на рекламен банер на посочения сайт и предоставяне на рекламни материали. С оглед момента на представянето му правилно съдът не е кредитирал този договор. Освен това в процесните фактури е записано "към приложение към договор за рекламно обслужване от 01.09.09". Ако се изхожда от наименованието на договора, това е представеният по време на ревизията договор. В тази връзка неоснователни са доводите в касационната жалба, че съдът е направил грешна преценка на доказателствата и между тях не съществува противоречие. При липса на преки доказателства услугите, предмет на процесните фактури да са реално осъществени от посочените доставчици, фактът на отразяването им в дневниците за продажби, респ. в справките-декларации по ЗДДС и осчетоводяването им при ревизираното лице, установено в допълнителното заключение по ССЕ не може да доведе до друг извод. Относно доставките по 41 бр. фактури, издадени от "Ултра Булснаб" ЕООД, с предмет различни видове услуги, а именно изработване на метални елементи като стелажи, рамки, кошници и др. и боядисването им, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 59 516,00 лв. още в хода на ревизията са предстaвени копия от процесните фактури, всяка от които е придружена с договор и приемо-предавателен протокол, извлечения от счетоводни сметки 501,4532,702 на доставчика, справки декларации и дневници за продажби от доставчика, фактури от подизпълнители. При анализа на доказателствата и по-конкретно договорите за изработка се установява, че страните са се договорили по проект на възложителя и материали на изпълнителя да бъдат изработени или боядисани различни метални детайли. Не са представени обаче никакви доказателства за наличие на материали у доставчика. Както отбелязва и АС фактури за закупени материали не са представени. Доставчикът не притежава ДМА, не е имал назначени лица по трудови договори. Не са представени доказателства за извършеното плащане по процесните фактури, както и договори сключени между "Ултра Булснаб" ЕООД и посочените подизпълнители на услугата не са представени. Действително, фактът, че в предмета на дейност на ревизираното лице (производство на изделия от метал и тел) се включват и възложените на "Ултра Булснаб" ЕООД услуги, не може да обоснове извод, че те не могат да бъдат възложени на друго лице. Липсата на логика, обаче, е още една индиция, че доставките по процесните фактури не са реално осъществени. Изводът на АС се подкрепя и от факта, че по делото не се установява надлежното осчетоводяване на процесните стоки. Още повече, че според обясненията на доставчика дадени пред ревизиращите сметка 304 на доставчика не се води аналитично, защото закупената стока се продава и изписва веднага, поради което от счетоводството на доставчика не би могло да се установи че той е разполагал с предадените стоки. Осчетоводяването на процесните фактури и разходите свързани с тях е останало извън предмета на назначената първоначална и допълнителна ССЕ. Поради изложеното настоящата инстанция счита, че правилно АС е приел, че наличието на договор и приемо-предавателен протокол към процесните фактури в конкретния случай не може да обоснове извод за реалност на доставката, при липсата на други доказателства. Като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. По отношение решението в частта относно присъдените разноски касационната инстанция не констатира допуснати нарушения, поради което също следва да бъде оставено в сила. Независимо от изхода на спора пред настоящата инстанция, на ответната дирекция юрисконсултско възнаграждение не следва да бъде присъждано, тъй като с първоинстанционното решение е присъдено такова възнаграждение в размера, визиран в чл. 161, ал. 1, предл. последно ДОПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение