Решение № 12454 от 20.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11197/2014 г.

Решение № 12454 от 20.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11197/2014 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Тея Травел" ЕООД, чрез адв. Николина Василева - Петкова срещу Решение № 4767 от 10.07.2014 г. по адм. дело № 8404/2013 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 46 състав.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 1206297 от 10.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение № 1240 от 18.07.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП.

Касаторът твърди, че решението е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място, излага доводи за липса на мотиви в обжалваното решение досежно спорния предмет по всяка една от спорните доставки. От друга страна, счита, че от събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност се обосновава извода за незаконосъобразност на ревизионния акт в оспорената му част, доколкото е установено, че ревизираното лице е водило редовно счетоводство, както и действителното извършване на различните доставки от посочените в РА доставчици. Изразява становище, че органите по приходите не са изложили мотиви за участие от страна на дружеството в сделки с измамен елемент и злоупотреба с ДДС. Иска да бъде отменено обжалваното решение със законните последици по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София, представлявана от юрк. Бакърджиева изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна по следните съображения:

Производството пред АССГ е образувано по жалба на "Тея Травел" ЕООД срещу Ревизионен акт /РА/ № 1206297 от 10.12.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение № 1240 от 18.07.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП.

С РА е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 154 111,73 лева по фактури, издадени от "Матрикс БГ Груп"ЕООД, "Макс Ком 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД, "Люси Арт" ЕООД, "Велс Трейдинг" ЕООД, "Валенсия М" ЕООД, "Кари Трейд 6704"ЕООД, "Ти Ес Ви Консулт" ЕООД, "Геоплан БГ"ООД и "Б. О. П. 2007" ЕООД, както и на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС вр. чл. 26, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС е допълнително начислен ДДС в размер на 6736,89 лева за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 03.2009 г., м. 06.2009 г., м. 10.2009 г., м. 12.2009 г.

Съдът е приел, че жалбата на "Тея Травел" ЕООД срещу РА в гореописаните му части е неоснователна, като е развил подробни съображения за материална законосъобразност на РА, като издаден от материалнокомпетентен орган, при липса на съществени процесуални нарушения в хода на ревизионното производство и при правилно прилагане на приложимия материален закон. Първостепенният съд е обсъдил събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства, като е разгледал твърденията на ревизираното лице и е приел за недоказана основната водеща предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит - наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС по фактурите, издадени от горепосочените доставчици. Налице е позоваване на практиката на Съда на ЕС / решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11/. Приел е за законосъобразен и изводът на данъчните органи за допълнително начисляване на ДДС на основание чл. 26, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС относно данъчната основа във връзка с предоставяните от ревизираното лице услуги по договор от 14.11.2007 г., сключен с "Карат С" АД относно обществен превоз на пътници по автобусна линия № 73 в гр. София.

Така постановеното съдебно решение е частично правилно.

1. В частта относно приетия за материално законосъобразен РА относно фактурираните доставки от "Матрикс БГ Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Велс Трейдинг" ЕООД, "Валенсия М" ЕООД, "Кари Трейд 6704" ЕООД, "Ти Ес Ви Консулт" ЕООД и "Геоплан БГ" ООД, обжалваното решение е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което налага отмяната му в тази част и връщане на делото от друг състав на АССГ. В посочените части липсват изложени от съда собствени фактически установявания, доколкото е налице възпроизвеждане изцяло на фактите и обстоятелствата, установени от ревизиращите органи. От друга страна, съдът е описал само представените в хода на ревизията частни писмени документи, без въобще да посочи какво е тяхното съдържание, респ. какво се установява от тях. Едновременно с това съдът не е формирал съответни на фактическите изводи правни изводи относно основния спорен въпрос дали по всяка една от процесните фактури е осъществена облагаема доставка на услуги, респ. на стоки. На стр. 11 от решението, в края на втория абзац АССГ е посочил, че жалбоподателят не е ангажирал доказателства за притежавана от доставчика строителна техника и закупуване на вложените в СМР материали до съответния строителен обект, както и няма транспортни документи за превоз на закупените материали. Други конкретни формирани мотиви относно всяка доставка по фактурите, издадени от отделните доставчици не се съдържат в обжалвания съдебен акт. Такива пропуски са налице и относно фактурираните доставки на гориво от тримата доставчици - "Кари Трейд 6704" ЕООД, "Ти Ес Ви Консулт" ЕООД, "Геоплан БГ" ООД. По отношение на последните доставки са посочени само общо представените в хода на ревизията писмени документи - договори за доставка на гориво, заявки, приемо-предавателни протоколи, АДД, свидетелства за регистрация на специализирани автомобил видно от отразеното на стр. 7 и 8, пункт 7 от решението, но всички тези документи не са анализирани от съда. АССГ не е изложил съображения за материална законосъобразност на РА в тази му част, като не е изследвал въпроса как следва да се доказват доставките на стоки и съответно, дали в процесния случай този факт е установен, респ. има ли и данни, установени от данъчните органи за наличие на данъчна измама с оглед обстоятелството, че основен доставчик през процесните периоди на ревизираното лице е "СКС 07" ЕООД и съобразно констатираното от приходните органи, че "ОМВ България" ООД /предходен доставчик на горивото/ не е декларирал продажби към посочените дружества и че те не са декларирали покупки на гориво от този доставчик.

Следователно, в тази си част решението като неправилно следва да се отмени и делото се върне за ново разглеждане на друг състав на АССГ.

1. В останалата част решението се явява правилно и обосновано, като изводът на съда за материална законосъобразност на РА относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от "Макс Ком 2007" ЕООД, "И. Х. М. Груп" ЕООД и "Люси Арт" ЕООД, както и относно начисления ДДС в размер на 6736,89 лева на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС се подкрепя от събраните доказателства и е формиран при правилно прилагане на материалния закон. Касационната инстанция намира, че в тези си части, макар и лаконично, съдът е формирал собствени мотиви за обосноваване на крайния си извод.

2.1. По фактурите, издадени от "Макс Ком 2007" ЕООД и "И. Х. М. Груп" ЕООД предмет на доставките са изработка на рекламни материали.

Във фактурите няма описание на рекламните материали, като същите са описани подробно в дадените от РЛ писмени обяснения /л. 380 и л. 382 от приложението към делото/ - като вид, единична цена и количество - папки, флаери, визитки, фирмени бланки; календари, папки, бележници, химикалки, чанти за документи и класьори. Не са ангажирани договори, заявки, приемо-предавателни протоколи, от които да се установи какъв е точният вид и количеството рекламни материали, какво е тяхното графично оформление, респ. кои лица са ги извършили. Според отразеното в РА нито "Макс Ком 2007" ЕООД, нито "И. Х. М. Груп" ЕООД разполага с лица, които заемат длъжност за осъществяване на посочените рекламни дейности. Правилно съдът е отхвърлил жалбата на "Тея Травел" ЕООД срещу РА в посочената част, доколкото липсват надлежни писмени доказателства за индивидуализация на услугата /какви рекламни материали следва да се изготвят, как се формира цената за всеки един вид от тях и др./ и за предаване на резултата от услугата.

2.2. Относно отказания данъчен кредит за м. 06.2009 г в размер на 20 000,00 лева по 4 бр. фактури, издадени от "Люси Арт" ЕООД с предмет "рекламна кампания по БТВ" се установява, че в договора, сключен между страните е посочено, че Изпълнителят се задължава да излъчва в програмата на БТВ аудио-визуални произведения, наричани рекламни материали, рекламиращи стоки и/или услуги, и/или търговски марки на Възложителя. В чл. 2, ал. 2 от договора е посочено, че рекламните материали могат да бъдат рекламни клипове или спонсорски заставки по смисъла на ЗРТ. Представено е възлагателно писмо, сертификат за излъчване на реклама по БТВ и декларации.

Няма представени доказателства в какво конкретно се изразяват рекламните материали - какъв клип е създаден, на какво задание е изготвен, с какво времетраене. Не е представен технически носител, съдържащ рекламния клип или заставка и какви разходи са направени за изработката му. Описанието във фактурите на услугата "рекламна кампания на БТВ" е много общо и не отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС да е налице индивидуализация на предмета на фактурата. Допълнителните документи, които са ангажирани от ревизираното лице, също не доказват действителното осъществяване на услугата, доколкото не може да се установи за какъв период е кампанията, какво включва, как се формира цената на услугата.

Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответствието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставката, респективно установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит по тези фактури. В свое Решение от 8.05.2013 г. Съдът на Европейския съюз /СЕС/ по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки.

Следователно, РА правилно е приет за законосъобразен в посочените му части.

2.3. Относно доначисления с РА ДДС в размер на 6 736,89 лева РА правилно е потвърден като законосъобразен от АССГ.

Във връзка с неизпълнението на договорите с "Карат С" АД е констатирано, че при определяне на ДО за изпълнената транспортна услуга от РЛ лицето е определило същата на базата на изминати километри и цена за 1 км., като е приспадната неустойка и върху получената разлика е начислен 20% ДДС.

Данъчните органи са приели, че ДО не следва да бъде намалена с дължимите от доставчика плащания за неустойки и заплащането на такава неустойка следва да бъде документирано с издаден от "Карат С" АД данъчен документ.

Ревизираното лице се позовава на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, като поддържа, че се касае за неустойки със санкционен характер и тя е част от ДО.

Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС ДО се определя на база на дължимото възнаграждение на доставчика от получателя на доставката. Не се смята за възнаграждение по доставката всякакви плащания на лихви и неустойки, които имат обезщетителен характер.

В процесния случай е доказано, че РЛ дължи неустойка на "Карат С" АД за вредите от непълно изпълнение на договореното и същата няма характер на доставка. Т.е. неустойката не следва да води до занижаване на ДО на доставката и не попада в хипотезата на чл. 26, ал. 2 от ДССК. Данъчните приемат, че данъчната основа по доставката на транспортни услуги по фактурите следва да е в размера, съответстващ на дължимото възнаграждение за същите услуги, определено на база изминати километри при съответната единична цена. Като е възприел за правилен така формирания извод на приходните органи и е потвърдил РА относно доначисления, на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС, ДДС в общ размер на 6 736,89 лева за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 03.2009 г., м. 06.2009 г., м. 10.2009 г. и м. 12.2009 г., АССГ е постановил правилно решение в посочената му част.

Съобразно изложеното, касационната жалба на "Тея Травел" ЕООД се явява частично основателна. По отношение на фактурираните доставки от "Матрикс БГ Груп" ЕООД, "Б. О. П. 2007" ЕООД, "Велс Трейдинг" ЕООД, "Валенсия М" ЕООД, "Кари Трейд 6704" ЕООД, "Ти Ес Ви Консулт" ЕООД и "Геоплан БГ" ООД решението се явява неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което налага връщането му на друг състав на АССГ. При новото разглеждане на делото и постановяване на съдебен акт новият състав на съда дължи собствени фактически и правни изводи относно отделните пунктове по спорния предмет, а именно установяване на фактите, които касаят доставките от посочените доставчици, подробно обсъждане на ангажираните в хода на ревизията писмени документи, касаещи отделните доставки, включително и доказателствата за кадрова обезпеченост на доставчиците и съответно, собствени мотиви относно наличието или не на материална законосъобразност на РА в тези му части. В останалата част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Относно разноските: В частта, в която спорът приключва с настоящото решение в полза на дирекция "ОДОП" - гр. София следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1370,08 лева съразмерно на отхвърлената част от жалбата, доколкото ответникът по касация е поискал присъждане на такова възнаграждение. В останалата част новият състав на АССГ следва да се произнесе по разноските съгласно чл. 226, ал. 3 от АПК.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 и предл. 2 и чл. 222, ал. 1, т. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение