Решение № 621 от 19.1.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.160, ал.7 от ДОПК във връзка с чл.208 и сл. от АПК. С решение 1330 от 18.06.2019 г. постановено по адм.д.401 по описа на Административен съд гр. Пловдив за 2019 г. е отменен ревизионен акт /РА/ Р-16001618001614-091-001 от 03.10.2019 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив и потвърден изцяло с решение 1/02.01.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, в частта относно определените лихви за забава във връзка с ангажирана отговорност на И. Гендов по чл.19, ал.1 и ал.2 ДОПК. В останалата част жалбата на ревизираното лице е отхвърлена и е прието, че са налице всички предпоставки за ангажиране отговорността на И. Гендов по чл.19 ДОПК. Недоволни от постановеното решение са останали и двете страни по делото, като са подадени две касационни жалби. Първата касационна жалба е подадена от Директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, срещу частта от решението, с която е отменен РА Р-16001618001614-091-001 от 03.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив и потвърден изцяло с решение 1/02.01.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив, относно определените лихви за забава върху установените задължения по чл.19 ДОПК. Според изложеното в касационната жалба в тази част решението е неправилно и необосновано. Изложени са подробни аргументи защо изводите на съда относно дължимостта на лихвите са неправилни. Според първия касатор, отговорността по чл.19 ДОПК на третото лице обхваща и задължението за лихви, дължими от законовия падеж на данъчното задължение до датата на неговото погасяване. При ревизия крайната дата е тази, на която е издаден ревизионния акт. Задължението за третото лице е с параметрите на главния дълг, поради което освен главното задължение то отговаря и за лихвите. След погасяване на главницата задължението за лихва спира да се увеличава, но остава дължимо и подлежи на събиране. Въз основа на горните съображения се иска съдебното решение да бъде отменено в обжалваната част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 554.07 лв. и заплатената държавна такса в размер на 273.09 лв. В условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на договореното адвокатско възнаграждение. Втората касационна жалба е подадена от И. Гендов, срещу постановеното решение в частта, с която е прието, че законосъобразно е ангажирана отговорността му по реда на чл.19 ДОПК. Според втория касатор решението е неправилно в тази част и следва да бъде отменено, тъй като не е доказана вредоносна дейност от страна на ревизираното лице. Възразява се срещу изводите на АС гр.Пловдив, че справките декларации са подписани от ревизираното лице и по този начин се установява неговото знание и умисъл. Доказателства в този смисъл по делото не са представяни. Не е установено Гендов да е подписал СД, а не е указано да бъде изслушана по делото графологична експертиза за установявне на тези факти. Не е било изяснено и противиречието между приетото от органите по приходите, че счетоводстовтоо на дружеството е било водено редовно и от друга страна, че ревизираното лице в качеството си на управител е укрило факти, които имат значение за облагането с ДДС. При постановяване на решението АС гр.Пловдив изобщо не е обсъдил наведените още с жалбата пред него твърдения, че е налице сериозно разминаване между ревизионния доклад и ревизионния акт от една страна и установеното в ПУФО 16001615225734-073-001/20.06.2016 г. относно нереалните доставки. Игнорирана е напълно и ССчЕ изслушана по делото, която също установява реалност на доставките. В мотивите на съдебния акт, експертизата е цитирана едностранчиво и неправилно само в частта относно непредставените от доставчиците документи. Не всяка разлика между декларираните и установени при ревизията данъчни задължения представлява укриване на факти. Укриването предполага преднамерено, съзнателно поведение. Неподаване на изискуема по закон информация. При всички случаи укриването изисква субективно отношение към укритите факти. Няма нито една правна сделка през ревизирания период, която да не е декларирана. Не е налице и втората предпоставка за прилагане на чл.19, ал.1 ДОПК, невъзможност да бъдат събрани задълженията. Тази констатация на органите по приходите, потвърдена в последствие от съда не кореспондира с началния баланс на дружеството за 2016 г. Неправилен според касатора е изводът на съда, че разпоредителните действия на Гендов попадат в хипотезата на чл.19, ал.1, т.2 ДОПК. Не е налице намаляване на активите на В. АГ ЕООД, което да е довело до неплатежоспособност на дружеството. Продадените ДМА са само 34.67 % от имуществото, което дружеството е притежавало. За да бъде осъществен съставът на чл.19 ДОПК е необходимо действията на управителя да са били единствената причина, която е довела до несъбираемост на публичните вземания. Неправилно съдът е приел, че е налице умисъл и недобросъвестност в поведението на ревизираното лице като управител на дружеството. Изводите на съда са в противоречие и с разпоредбата на чл.19, ал.5 ДОПК. Въз основа на горното се иска решението да бъде отменено в обжалваната част и в полза на ревизираното лице да бъдат присъдени сторените по делото разноски. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадените касационни жалби за процесуално допустими, а по съществото им изразява следното становище: подадената касационна жалба на Директора на Дирекция ОДОП гр.Пловдив е основателна, тъй като при ангажиране отговорност на трето лице по реда на чл.19 ДОПК , то отговаря и за лихвите. Съдебният акт е в противоречие с приетото по дело С-1/21 г. на СЕС, според което отговорността по чл.19 ДОПК се простира и върху лихвите. Предлага решението в тази част да бъде отменено, като жалбата срещу ревизионния акт бъде отхвърлена. Касационната жалба подадена от И. Гендов е неоснователна. Правилно въз основа на представените по делото доказателства е формиран извод за наличие на предпоставките по чл.19, ал.1 ДОПК за ангажиране отговорността на управителя. Решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Не са налице касационните основания поддържани пред настоящата инстанция за отмяна на съдебния акт. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по реда на чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, спрямо които първоинстнационното решение е неблагоприятно и в срока по чл.211, ал.1 от АПК, поради което са процесуално допустими и се дължи разглеждането им по същество. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд гр. Пловдив е бил ревизионен акт Р-16001618001614-091-001 от 03.10.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив и потвърден изцяло с решение 1/02.01.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр.Пловдив, с който е ангажирана отговорността на И. Гендов по чл.19 ДОПК, като са му установени задължения в качеството му на управител на В. АГ ЕООД в общ размер на 100 945.32 лв. главница и лихви в размер на 34 135.73 лв., от които по ЗДДС 72 583.14 лв. главница и лихви в размер на 28 362.18 лв. и по ЗКПО 25 634.06 лв. главница и лихви в размер на 8 501.67 лв. Според АС гр.Пловдив правилно от ревизиращия екип е констатирано наличие на обстоятелствата по чл.19, ал.1 и 2 от ДОПК. Налице е безспорно първият елемент предвиден в хипотезата на чл.19, ал.1 ДОПК лицето е било управител на дружеството през ревизирания период. Несъответствието между действително проявените факти и обстоятелства и тези отразени в СД по ЗДДС следва да бъде квалифицирано като укриване по смисъла на чл.19, ал.1 ДОПК. Управителят на дружеството го представлява и в това си качество, подписва първичните и вторични счетоводни документи, поради което е бил наясно относно сключването и изпълнението на процесните сделки и същото е било направено със знание за нереалният характер на доставките. Съдът е направил извод, че действията на Гендов са били насочени към укриването на правнозначими факти и обстоятелства отразени в СД по ЗДДС за процесните периоди. Преди възлагане на ревизията на дружеството, но в хода на извършвана проверка на 14.06.2016 г. И. Гендов е продал дружествените дялове на трето лице. В качеството си на управител той е бил наясно с предстоящото установяване на задължения по ЗДДС, тъй като на дружеството е извършена проверка започнала на 17.12.2015 г. и приключила на 20.06.2016 г. На всички документи при проверката и подаваните СД е изписано името на лицето и е положен негов подпис. Това обстоятелство дава основание да бъде направен извод,че РЛ е участвало при съставянето на документите и е било наясно, че същите са с невярно съдържание. Знаело е, че в счетоводството на дружеството са отразени разходи, които не са реално извършени. Доказана е, според първоинстанционния съд и причинно-следствената връзка между поведението на управителя и несъбирането на данъчните задължения на представляваното дружество. Макар да са налице основния за ангажирана отговорността на лицето по чл.19 ДОПК , то дължимата лихва не е част от това задължение. Органите по приходите неправилно са приели, че такива се дължат. Като се е позовал на практика на ВАС, първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е незаконосъобразен в тази част и подлежи на отмяна. Решението е частично неправилно. Нормата на чл. 19 от ДОПК в приложимата редакция урежда два отделни състава на отговорността и прояви на неправомерно поведение на третото лице (укриване по ал. 1 и извършване на плащане или отчуждаване на имущество по ал. 2), водещи до невъзможност съответните задължения да бъдат събрани чл. 19, ал. 1, респективно погасени чл. 19, ал. 2. В настоящия случай, тъй като основание за ангажиране на отговорността според процесния РД и решението на горестоящия административен орган е единствено нормата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, съдът е обсъдил предпоставките при наличието на които ревизираното лице отговаря за задълженията на дружеството. Безспорно е установено пред АС гр.Пловдив, че И. Гендов е бил управител на дружеството за процесния период от 01.01.2013 г. до 31.12.2015 г. Относно останалите предпоставки за ангажиране отговорността на лицето по чл.19, ал.1 ДОПК изложените мотиви от първоинстнационния съд не се споделят от настоящата инстанция. По аргумент по чл. 170, ал. 1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК тежестта на установяване и доказване в съдебното производство на всички елементи от правопораждащия отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК фактически състав, е на приходната администрация. Неправилно е прието, че тя се е справила с тази доказателствена тежест, като действията по деклариране на неверни данни са достатъчни, за да обусловят укриване на данни по смисъла на нормата. Неправилно е прието, че подаването на неверни данни само по себе си установява и пряката причинна връзка с невъзможността публичните задължения на дружеството да бъдат събрани. Обратно на приетото от АС гр.Пловдив, настоящият състав намира, че в ревизионния акт не са изложени конкретни констатации какво е било имущественото състояние на "В. АГ" ЕООД преди и след твърдяното поведение на управителя му. Дори да се приеме, че поведението на управителя на дружеството е довело до формиране на по малки задължения по ЗДДС и по ЗКПО, въз основа на декларирани неверни данни, то приходните органи не са доказали по категоричен начин, че това е причината публичните задължения да не могат да се съберат. Укриването на факти в декларацията е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към невъзможността за събирането им. Дори прехвърлянето на дружествените дялове не може да се квалифицира като укриване на факти и обстоятелства, тъй като лицето, което го извършва не е длъжно да обяви този факт пред НАП, каквото е изискването за отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК. Дори да се приеме, че прехвърлянето на дружествените дялове е извършено от управителя с цел да се освободи от отговорност, това обстоятелство е индиция за наличие на умисъл, но не и доказателство за наличие на причинна връзка с невъзможността за събиране на задълженията на В. АГ ЕООД. В хода на ревизията не е изследвано какво е било имущественото състояние на дружеството преди и след твърдените от тях действия на управителя. В мотивите на РД е посочено единствено, че има образувано изпълнително производство и липсват каквито и да било активи, които могат да удовлетворят вземанията. Това обаче не означава, че когато са възникнали задълженията дружеството не е разполагало със възможност да ги погаси. Констатациите на РА в тази част са опровергани от заключението на вещото лице /стр.1322, том V от делото/според което началния счетоводен баланс на В. АГ ЕООД за 2016 г. дружеството разполага с достатъчно актив , които като стойност 146 х.лв. биха покрили публичните задължения . Заключението е прието неоспорено от страните по делото и разколебава изводите на органите по приходите, в последствие потвърдени от съда, че липсват каквито и да било активи на търговското дружество, с които да се удовлетворят вземанията. Нормата на чл. 19, ал. 1 ДОПК изисква кумулативно наличие на всички елементи от фактическия състав и отсъствието на някои от тях изключва приложението на отговорността, поради което оспореният ревизионен акт се явява издаден в противоречие на материалния закон и като такъв следва да бъде отменен. Решението е правилно в частта, с която ревизионният акт е отменен по отношение на задължението за лихви, но по съображения различни от изложените. Съгласно изложените по горе мотиви на касационната инстанция за незаконосъобразно ангажирана отговорност на ревизираното лице по чл.19, ал.1 ДОПК не се дължат и лихви върху него. Ето защо макар мотивите на съдебния акт да са в противоречие с тълкувателно решение 5 от 29.03.2021 г. на Върховния административен съд по т. д. 7/2019 г., ОСС, І и ІІ колегия, с което е прието, че отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс на третото задължено лице включва установеното задължение за лихви на главния длъжник и с постановеното решение на СЕС по дело С-1/21, което е в същия смисъл, като краен резултат решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения, решението следва да бъде отменено в частта, с която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице и вместо него да бъде постановено друго по същество на спора, с което процесния РА да бъде отменен. В останалата част съдебното решение следва да бъде оставено в сила, като правилно. При този изход на спора в полза на И. Гендов следва да бъдат присъдени разноски в общ размер на 9 257.56 лв., от които 8450 лв. заплатен адвокатски хонорар съгласно договор за правна защита и съдействие 005178/29.11.2022 г. и държавна такса в размер на 807.56 лв. за образуване производство пред ВАС. Неоснователно се явява твърдението за прекомерност на разноските, тъй като размерът на уговореното адвокатско възнаграждение е съобразен с минимума за такова установен в чл.7, ал.2, т.5 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение