Решение № 6931 от 10.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9984/2014 г.

Решение № 6931 от 10.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9984/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна срещу решение № 1450/18.06.2014 г., постановено по адм. дело № 3220/2013 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отменен ревизионен акт № 251300691/17.04.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, в изменената и потвърдената при оспорването по административен ред части относно установените задължения за подоходен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 от ЗДДФЛ: за 2005 г. в размер 183.98 лева; за 2006 г. в размер 2 059.45 лева; за 2007 г. в размер 161.60 лева и за 2008 г. в размер 12 638.69 лева с лихви за забава. Оплакванията на касатора са за недопустимост на решението в частта за разпоредената с него отмяна на РА относно определените публични задължения за 2005 г. и за неправилност в останалата част. Недопустимостта се обосновава с липсата на съдебно оспорване на РА за установените задължение за 2005 г. Наведените доводи за неправилност са заради несъгласието на касационния жалбоподател с изводите на съда за начина на изследване на съответствието между доходите и имущественото състояние на ДЗЛ и за дължимото включване при определянето на касовата наличност и на доходите на съпруга от производство на земеделска продукция. Искането е за обезсилване на решението в недопустимата част и отмяна в неправилната, като се отхвърли оспорването срещу РА за публичните задължения в данъчни периоди 2006-2008 г. Претендират се деловодни разноски. Ответникът по касация Бонка Иванова Владимирова, чрез повереника си адв. Хвърчилкова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Иска присъждане на разноските за касационното производство. Заключението на прокурора е за основателност на касационната жалба за претендираното обезсилване на първоинстанционното решение и неоснователност на искането за отмяна. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС Варна ревизионен акт са установени в тежест на Бонка Иванова Владимирова задължения за подоходен данък по по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 от ЗДДФЛ: за 2005 г. в размер 183.98 лева; за 2006 г. в размер 2 059.45 лева; за 2007 г. в размер 161.60 лева и за 2008 г. в размер 12 638.69 лева с лихви за забава. Първоинстанционното обжалване е ограничено до задълженията в данъчни периоди 2006-2008 г. Размерът на задълженията за 2008 г. е съобразен с изменението на РА с решение № 349/29.07.2013 г. на директора на ДОДОП, с което дължимият данък е намален от 12 732.02 лева на 12 638.69 лева, а на закъснителната лихва от 5 332.45 лева на 5 293.36 лева. Данъчната основа за облагане с данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и по чл. 48 ЗДДФЛ е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, изчислена като превишение на разходите над приходите на РЛ при използване на метода на баланс на паричния поток. Това превишение е квалифицирано като доход с недоказан произход. Като основание за прилагане на особения ред за ревизия по чл. 122-124 от ДОПК администрацията е посочила наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 7 от ДОПК. Предпоставки на чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК са обвързани с неясния произход на средствата за издръжката на данъчния субект и семейството му, както и средствата за извършени плащания за покупка на МПС, за лечение; внесени суми по банкови сметки; платени местни данъци и такси. Размерът на издръжката на семейството е определен по данни от НСИ, като са съобразени извършени плащания по банков път на част от разходите за издръжка. По критериите на чл. 122, ал. 2 от ДОПК общо са изчислени приходите и разходите на съпрузите, след което отрицателните разлики в баланса по данъчни периоди са разделени поравно с позоваване на факта на брачната връзка и на разпоредбите чл. 19 от СК (отм.). Съпоставянето на доходите и разходите е извършвано към определени дати. Констатираният недостиг е сборът от отрицателните баланси по дати в рамките на отчетния период, макар в края на всеки да са установени налични парични средства. Цифровият му израз е следния: за 2005 г. - 5 200.95 лева; за 2006 г. - 22 462.08 лева; за 2007 г. - 7 465.09 лева и за 2008 г. - 226 372.94 лева. Данъчната основа по отчетни периоди е определена, като за 2005 и 2006 г. е э от отрицателния баланс, а за 2007 и 2008 г. размерът на определения недостиг е намален с обложения доход на съпруга с РА № 251200130/27.06.2012 г. - за 2007 г. обложеният доход на Дончо Владимиров е 3 968.86 лева, а за 2008 г. 98 694.85 лева. Резултатът е ДО по данъчни периоди е както следва: 2005 г. - 2 600.47 лева; 2006 г. - 11 231.04 лева; 2007 г. - 3 496.24 лева и 2008 г. - 127 678.09 лева. При ревизията не е възприето твърдението на РЛ за начално салдо от 200 000 лева, нито тезата му за дължимо включване в баланса и на декларираните доходи на съпруга от земеделско производство. АС Варна е отрекъл наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за отчетни периоди 2005, 2006, 2007 и 2008 г. Мотивирал се е със следващото от ЗОДФЛ (отм.) и ЗДДФЛ определяне на обща годишна данъчна основа, а оттук и неправомерността на подхода на органите по приходите за съпоставяне на приходите и разходите към конкретна дата за обосноваване на несъответствието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. С позоваване на установяванията по РА и заключението на ССЕ е определил превишаване на приходите над разходите за тези данъчни години. Към приходната част на баланса е отнесъл доходите на съпруга като земеделски производител: за 2005 г. - 52 000 лева; за 2006 г. - 117 798 лева; за 2007 г. - 53 525 лева и за 2008 г. - 280 606 лева. Решението е недопустимо в частта разпореждаща отмяна на РА относно определените задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и за закъснителни лихви за 2005 г. Същината на диспозитивното начало в процеса е обусловеността на предоставяната от съда защита от това да е поискана, в рамките, в които е искана и дотогава докато е искана /вж. чл. 6 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК и чл. 156, ал. 1 до 3 от ДОПК/. Жалбоподателят е ограничил предмета на търсената защита в първоинстанционното производство до спора за установените задължения за подоходен данък и лихви за 2006-2008 г. Пред съда не е отнесен спора за съществуването на определените задължения за 2005 г. Без да съществува спор, не е налице абсолютна положителна процесуална предпоставка за съществуването на правото на достъп до съд, а постановеното по незаявен спор съдебно решение е недопустимо. Първоинстанционният съдебен акт е правилен в останалата отменителна част. Постановената от АС Варна отмяна на РА относно установените задължения за подоходен данък за 2006, 2007 и 2008 г. е съобразена с материалния закон. При действието на чл. 124, ал. 2 от ДОПК доказването на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. от кодекса е в тежест на администрацията. В конкретното ревизионно производство органите по приходите обосновават основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, т. е несъответствие на доходите с имущественото състояние на данъчния субект. При годишния характер на облагането с данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 48 от ЗДДФЛ това несъответствие следва да е налице като резултат за отчетния период, който и по двата данъчни закона е данъчната година, съвпадаща с календарната - вж. чл. 15, ал. 1 и чл. 4, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.) и чл. 15 и чл. 17 от ЗДДФЛ и с определяне на обща годишна данъчна основа. Избирането на по-кратки периоди в рамките на данъчната година, за да се обоснове несъответствието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК е в противоречие с цитираните разпоредби. Неправилен е подходът на приходната администрация при определянето на данъчната основа за облагане с подоходен данък на ревизираното лице, при който се вземат предвид общо приходите и разходите на семейството на касатора и разделената на две отрицателна разлика се квалифицира като облагаем доход. На националната позитивна правна уредба не е познат института на семейното подоходно облагане. Обосноваване на общност на приходи и разходи за определяне на задължението за подоходен данък не следва и от института на съпружеската имуществена общност по приложимият по време Семеен кодекс от 1985 г. /отм. ДВ бр. 47 от 23.06.2009 г., в сила от 01.10.2009 г./. При действието на чл. 19, ал. 1 от СК (отм.) СИО като съпритежаване на права са разпростира само върху правото на собственост, другите вещни права, както и върху вземанията по парични влогове, ако са придобити по време на брака в резултат на съвместен принос. Придобитите от съпруга доходи, освен ако не се трансформират в права по чл. 19, ал. 1 от СК (отм.), не са предмет на СИО и към тях е неотносима презумпцията за съвместен принос по чл. 19, ал. 3 от СК (отм.). За права вън от обхвата на СИО са неприложими разпоредбите за съвместния принос и той не се презюмира. Пак при действието на отменения СК общност на разходите и задълженията на съпрузите възниква само, ако са за нуждите на семейството - чл. 25 от СК (отм.). Неправилното разбиране за общността и разделността на правата и задълженията на съпрузите е рефлектирало във включването в баланса на паричния поток на Владимирова и на получени и разходвани от нейния съпруг пари в брой. Това неправилно разбиране е намерило проявление и в търсенето на необложена ДО за отчетните 2007 и 2008 г., като от общия за съпрузите недостиг на парични средства е извадена ДО на обложения с РА доход на съпруга. Не съществува правно основание за разпределянето поравно или в друго съотношение на "общия доход" на съпрузите. Презумпцията на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК е за съществуването на подлежащ на облагане доход, ако направените разходи от лицето и свързаните с него лица по § 1, т. 3, б. "а" от ДР превишават явно и съществено декларираните получени средства, но разпоредбата на чл. 123, ал. 1 не дисквалифицира изискването предпоставките по чл. 122, ал. 1 и определянето на ДО по чл. 122, ал. 2 от кодекса да се отнесат към конкретен данъчен субект. Дори при погрешния подход на органите по приходите и в обхвата на техните установявания, не съществува несъответствието по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за данъчните 2006, 2007 и 2008 г. Според РА в края на всеки от тези периоди има налични парични средства. Без да са доказани предпоставките на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, определянето на ДО по критериите на чл. 122, ал. 2 от кодекса, та към нея да се отнесе данъчната ставка на материалния данъчен закон, е незаконосъобразно. Решението на първостепенния съд следва да бъде обезсилено в недопустимата част с дължимото частично прекратяване на делото. В допустимата част ще бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касация се дължат деловодни разноски в размер 950 лева. С арг. от чл. 161, ал. 1, изр. 2 от ДОПК администрацията няма право на разноски при прекратяване на делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение