Решение № 2906 от 25.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 11378/2010 г.

Решение № 2906 от 25.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 11378/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадената от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП касационна жалба чрез процесуалния му представител юрк. Арнаудова срещу решение № 2479 от 19.07.2010 г. на Административен съд - София-град, постановено по адм. д. № 5986/09 г., с което е отменен РА № 990000049 от 5.01.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", потвърден в обжалваната част от и. д. директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП с решение № 764/09.06.2009 г. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, определението на понятието "социални разходи" се съдържа в § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО (отм.), приложим за 2006 г. От същото е видно, че тези разходи следва да отговарят на три основни характеристики: 1. отчетени разходи за социални придобивки, което не се оспорва от органа по приходите; 2. разходите да са определени съгласно чл. 293 и чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието, което също не е спорно; 3. социалните придобивки да са достъпни за всички работници и служители, вкл. лицата, на които е възложено управлението и на лицата, наети по правоотношения, приравнени към трудовите по смисъла на § 1, т. 2 от ДР на ЗОДФЛ. Ревизията е констатирала неизпълнение именно на това изискване, тъй като в случая са отчетени разходи за доброволно здравно осигуряване на членовете на семействата на работниците и служителите (съпрузи и ненавършили пълнолетие деца). Неправилно съдът се е позовал на решение № 1576/20.02.02 г. на ВАС, тъй като в него не се разглеждат конкретно разходите за медицинско обслужване на съпрузите и децата. В решение № 8130/22.08.02 г. на ВАС обаче е прието, че разходите за медицинско обслужване на съпрузите и децата не са социални разходи за целите на ЗКПО и следва да се третират като скрито разпределение на печалба. Що се отнася до писмо - изх. № 26-00-206 от 14.03.05 г. на дирекция "Данъчна политика" при МФ, то не съдържа задължителни указания за приходната администрация. Такива могат да дават само изп. директор на НАП и министърът на финансите, съгласно чл. 10, ал. 1, т. 4 и чл. 10, ал. 5 от ЗНАП. РА № 990083 от 20.08.07 г., касаещ същите разходи, отчетени от дружеството през 2005 г., с които не е увеличен финансовият резултат, е неотносим към преценката на законосъобразността на РА № 990000049 от 5.01.2009 г. Претендира се отмяна на обжалваното решение на АССГ и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена като неоснователна жалбата на "Българска телекомуникационна компания" - АД - София, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Българска телекомуникационна компания" - АД - София оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Йорданова. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество е неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София-град е бил РА № 990000049 от 05.01.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители", потвърден в обжалваната част от и. д. директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - София при ЦУ на НАП с решение № 764/9.06.2009 г. Със същия е увеличен финансовият резултат на ревизираното дружество за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) с размера на отчетените разходи за допълнително доброволно здравно осигуряване на членовете на семействата на работниците и служителите (съпрузи и ненавършили пълнолетие деца), възлизащ на 1 927 420.66 лв. и е определен допълнително корпоративен данък в размер на 289 113.10 лв. и лихви - 76 152.40 лв., а във връзка с третирането на посочените разходи като скрито разпределение на печалбата е определен допълнително данък върху дивидента по чл. 34, ал. 1 от ЗКПО (отм.) в размер на 134 919.45 лв. и лихви - 53 297.05 лв. За да отмени РА в посочената част, първоинстанционният съд е приел следното: Според § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО (отм.) "Социални разходи" са: отчетените като разходи социални придобивки (в пари или в натура), определени съгласно чл. 293 и 294 от Кодекса на труда или по ред и начин, определени от ръководството на предприятието и достъпни за всички работници и служители, включително на лицата, на които е възложено управлението, и на лицата, наети по правоотношения, приравнени към трудовите по смисъла на § 1, т. 2 от Допълнителната разпоредба на Закона за облагане доходите на физическите лица, с изключение на разходите, регламентирани като задължителни с нормативен акт. В чл. 299, ал. 3 от КТ е предвидено, че социалните фондове и формите за социално обслужване могат да се ползуват и от семействата на работниците и служителите по решение на общото събрание (събранието на пълномощниците) и в съответствие с колективния трудов договор. С писмо - изх. № 26-00-2006 от 14.03.05 г. на директора на дирекция "Данъчна политика" при МФ по изрично запитване на дружеството - жалбоподател е дадено указание, че в обхвата на чл. 36, ал. 1 и ал. 4 от ЗКПО се включват както работниците и служителите, така и членовете на семействата им по аргумент на разпоредбата на чл. 299, ал. 3 от КТ. Анализираните разходи се третират като социални по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО и върху тях не се дължи данък по реда на чл. 36, ал. 1 от закона. В същия смисъл е и даденото тълкуване на директора на "Главна данъчна дирекция" при МФ в писмо - изх. № 24-00-1393/5.07.04 г. относно приложението на чл. 2в ЗКПО в бюджетните предприятия. В р-л IV от същото е посочено, че заплатената от служителите и членовете на техните семейства цена на нощувките и храната в почивните бази представлява корекция на данъчната основа на социалните разходи, облагаеми по реда на чл. 36, ал. 1 от същия закон. Последното е задължително за данъчната администрация, съгласно чл. 237, ал. 1, т. 2 от ДПК (отм.) С решение на СЕО по обединени дела С-181 и С-183/04 г. е разгледан казус, касаещ издадено указание от некомпетентен орган, съобразно което е действало данъчнозадълженото лице. Посочените в това решение принципи за предвидимост и защита на легитимните очаквания следва да бъдат спазвани с цел защита на правната сигурност и добросъвестност на оператора и на тях да се отдава по-голямо значение в сравнение с фискалния интерес. Указанията, цитирани по-горе, не са задължителни за съда, но същите не са незаконосъобразни и следва да бъдат съобразени. В този смисъл с РА № 9900083/20.08.07 г. за 2005 г. с извършените идентични разходи от дружеството-жалбоподател не е преобразуван финансовият резултат. Предвид разпоредбите на чл. 294, 299, ал. 2 и 3 от КТ следва изводът, че разходите за предоставянето на почивните бази на работодателя на работниците и служителите и на техните семейства при преференциални цени, както и процесните разходи, следва да се квалифицират като социални по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО (отм.). Така постановеното решение е правилно. По делото няма спор относно фактите. За 2006 г. ревизираното дружество начислява разходи по програма за придобивки на персонала, като в раздела за медицинското обслужване на същата е записано, че доброволното здравно осигуряване е социална придобивка, предоставяна на служителите на компанията и на техните семейства (съпрузи и ненавършили пълнолетие деца). Ревизиращият орган е приел, че здравните вноски, платени от "БТК" - АД в полза на членовете на семействата на служителите, представляват разходи, несвързани с дейността на дружеството и удовлетворяват потребностите на трети лица. Същите не представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО (отм.), тъй като дружеството не е работодател на членовете на семействата. АССГ не се е позовал на решение № 1576/20.02.02 г. на ВАС, както се твърди в касационната жалба, нито на решение № 8130/22.08.2002 г. по адм. д. № 7083/01 г. на първо отд. на ВАС, в което действително е прието, че работодателят има задължение за осигуряване на медицинско обслужване само по отношение на лицата, с които е в трудови правоотношения, а по отношение на разходите за такова обслужване, направени за членовете на семействата на персонала, е налице фактическият състав на § 1, т. 15 от ЗКПО, т. е. тези разходи не са свързани с осъществяваната стопанска дейност. В случая обаче е налице запитване от страна на дружеството - жалбоподател - изх. № 26-00-206/17.02.05 г. до МФ, дирекция "Данъчна политика" за това дали вноските за доброволно здравно осигуряване в полза на служителите и на членовете на техните семейства представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО, в който смисъл е и писмо № 24-00-1393/5.07.04 г. на ГДД на МФ. В отговора, обективиран в писмо - изх. № 26-00-206/14.03.05 г. на директора на дирекция "Данъчна политика" при МФ до дружеството е даден категоричен отговор, че анализираните разходи се третират като социални по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО и върху тях не се дължи данък по реда на чл. 36, ал. 1 от закона. При това положение, основателно е позоваването в мотивите на обжалваното съдебно решение на решение на СЕО от 14.09.06 г. по обединени дела С-181/04 г. и С-183/04 г. и правилно съдът е приел, че жалбоподателят на основание на цитираното писмо е можело разумно да смята че компетентният орган е разпоредил, че разходите за доброволно здравно осигуряване в полза на служителите и на членовете на техните семейства представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО. Още повече, че през 2004 г. има задължителни указания за данъчната администрация (писмо № 24-00-1393/5.07.04 г. на ГДД на МФ) по отношение на преференциалните цени на ползване на почивните бази от членовете на семействата на работниците и служителите, както и с с РА № 9900083/20.08.07 г. за 2005 г. с извършените идентични разходи от дружеството - жалбоподател не е преобразуван финансовият резултат. Съгласно т. 36 от цитираното решение на СЕО, националните данъчни власти са задължени да спазват принципа на защита на законовите очаквания. Независимо от обстоятелството, че процесният период в конкретния случай е 2006 г., то следва да се посочи, че в защита на този принцип е и изложеното в т. 57 от решение от 22.02.2009 г. на пети състав на ЕСПЧ по делото "Булвес" - АД срещу България. С оглед на изложеното, решението на АССГ като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,